II US.PB.I-415/28/04 - Zaliczenie amortyzacji środka trwałego do kosztów uzyskania przychodów

Pytanie podatnika

Czy zakład pracy chronionej, który dokonał zakupu środka trwałego z ZFRON - ze środków pochodzących ze zwolnień - może do kosztów uzyskania przychodów zaliczać amortyzację tego środka trwałego i czy wartość tej amortyzacji stanowi przychód podatkowy?

Odpowiedź

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, z późn. zm.), wyjaśnia:

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776, z późn. zm.), zakład pracy chronionej, a taki status posiada jednostka, ma obowiązek tworzyć zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Fundusz ten tworzony jest zgodnie z przepisami art. 33 ust. 2 ww. ustawy m.in. z dotacji, subwencji PFRON oraz z ulg podatkowych. Środki ZFRON pochodzące np. z subwencji PFRON są traktowane jako dotacje i stanowią stosownie do zapisu art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) przychód jednostki, zgodnie zaś z art. 21 ust. 1 pkt 48 ww. ustawy są wolne od podatku. Stąd amortyzacja środków trwałych sfinansowanych z tych środków, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 45, nie będzie stanowić kosztu uzyskania przychodu. Przepis ten stanowi bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie tych środków we własnym zakresie, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Natomiast odpisy amortyzacyjne, dokonane zgodnie z art. 22a-22o powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od środków trwałych, których zakup lub wytworzenie zostało sfinansowane z ZFRON, ale ze środków pochodzących z ulg podatkowych (z własnych środków), będą stanowić koszt uzyskania przychodów. Nie ma, bowiem w tym wypadku, zastosowania wymieniony wcześniej art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie mamy tu bowiem do czynienia ze zwrotem wydatków, ani też z ich odliczeniem od podstawy opodatkowania. Z kolei żadne inne przepisy zawarte w art. 23 ww. ustawy nie wyłączają z kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych sfinansowanych z ZFRON.

Środki finansowe ZFRON pochodzące z ulg podatkowych stanowią środki własne jednostki. Dlatego też równowartość tych środków wydatkowanych na nabycie lub wytworzenie środków trwałych, o czym pisze podatnik, mimo że w ewidencji rachunkowej odniesiona została na przychody operacyjne nie stanowi przychodu dla celów podatkowych. Przepisy ustawy o rachunkowości nie są podatkowotwórcze. Także sam art. 14 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który formułuje definicje przychodów podatkowych nie zawiera w swej treści kategorii przychodów, do której można by zakwalifikować wspomniane środki.

Powyższe przepisy dotyczą stanu prawnego zarówno na 1 stycznia 2003 r., jak i na 1 stycznia 2004 r., przy czym należy nadmienić, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wg stanu obowiązującego na dzień 1 stycznia 2004 r. w art. 21 ust. 1 został uchylony pkt 48, jednak z art. 14 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956, z późn. zm.) wynika, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 48 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r. stosuje się w zakresie i na zasadach dotychczasowych do dnia 31 grudnia 2004 r.