IBPP4/4513-85/15/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 14 lipca 2015 r. (data wpływu 20 lipca 2015 r.) uzupełnionym pismem z 1 września 2015 r. (data wpływu 4 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie produkcji bioetanolu - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie produkcji bioetanolu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem 1 września 2015 r., będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 24 sierpnia 2015 r. znak: IBPP4/4513-85/15/EK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

"X" z siedzibą w A. jest w trakcie realizacji projektu nr... pn. "Opracowanie nowej technologii produkcji etanolu przemysłowego, drożdży paszowych i skroplonego dwutlenku węgla" w ramach Działania 1.4 Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka. Celem projektu jest opracowanie nowej technologii produkcji etanolu przemysłowego, drożdży paszowych i skroplonego dwutlenku węgla.

Aby opracować technologie wykonane zostaną badania na skalę przemysłową - zbudowana zostanie eksperymentalna linia technologiczna. Z uwagi na specyfikę procesów fermentacji etanolowej i drożdżowej, badania na instalacjach laboratoryjnych lub półprzemysłowych obarczone by były zbyt dużym błędem ilościowym i jakościowym.

Etanol przemysłowy (bioetanol drugiej generacji) definiuje się jako bioetanol wytwarzany z biomasy lignocelulozowych, otrzymywany w procesach biochemicznych z udziałem enzymów i mikroorganizmów rozkładających celulozę i chemiceluloze do cukrów prostych, które następnie podlegają procesom fermentacji alkoholowej. Technologia produkcji bioetanolu drugiej generacji jest technologią innowacyjna znajdującą się obecnie na świecie na etapie badań. Produkt ten nie jest wytwarzany na skalę komercyjną. Badania nad technologią produkcji bioetanolu drugiej generacji są w większości na etapie badań laboratoryjnych i kilku instalacjach pilotażowych. W Polsce nie powstała dotychczas żadna instalacja w skali pilotażowej bądź demonstracyjnej.

Obecnie poszczególne etapy procesu wytwarzania bioetanolu drugiej generacji podlegają dopracowaniu, optymalizacji jednak wciąż istnieją znaczne techniczne i ekonomiczne bariery dla uruchomienia produkcji przemysłowej. Do kluczowych potrzeb badawczych dotyczących produkcji bioetanolu drugiej generacji należy:

* opracowanie metod wstępnej obróbki surowca poddawanego procesom hydrolizy enzymatycznej.

* wydajności hydrolizy z zastosowaniem enzymów "tnących" łańcuchy celulozy.

* redukcja kosztów działania enzymów (zmniejszenie do minimum ilość enzymów).

* integracja poszczególnych elementów całego procesu produkcji bioetanolu z biomasy lignocelulozowej.

Zadania badawcze zostały tak zdefiniowane by realizacja projektu generowała nowy i wartościowy wkład do rezultatów badań nad tą technologią.

Ponadto należy podkreślić, że proponowane w projekcie rozwiązanie polega na skojarzeniu wytwarzania bioetanolu z biomasy lignocelulozowej z produkcją masy drożdżowej na cele paszowe oraz dwutlenku węgla do celów spożywczych. Uzyskane w procesie badawczym ww. wyroby zgodnie z zawartą umową o dofinasowanie nie mogą być przedmiotem obrotu handlowego, więc nie stanowią przychodu dla beneficjęta.

Wnioskodawca wskazał także, że projekt ten będzie realizowany w Stadninie Koni (teren gorzelni rolniczej) w miejscowości..., gmina... w powiecie.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że oprócz opracowania nowej technologii produkcji, przedmiotem badań są urządzenia techniczne takie jak:

* aparat odpędowy (obrotowy a nie jak powszechnie używany w postaci kolumny)

* kolumna wzmacniająca (zatężąjąca).

Wyżej wymienione urządzenia będą poddane procedurze patentowej oczywiście po przeprowadzeniu badań i uzyskaniu pozytywnego wyniku badań.

Wnioskodawca wskazał także, że badania nad opracowaniem technologii produkcji bioetanolu drugiej generacji nie budzi szczególnego jego zainteresowania, głównym przedmiotem badań jest opracowanie technologii produkcji drożdży paszowych z hydrolizatu biomasy oraz wykorzystanie wywaru z procesu destylacji etanolowej z biomasy, do produkcji drożdży paszowych. Tak więc bioetanol będzie niejako odpadem w procesie badawczym podobnie jak dwutlenek węgla. Dopiero po uzyskaniu pozytywnych wyników badań będzie można tą technologię wdrożyć i uruchomić proces produkcyjny.

Na dzień dzisiejszy przed rozpoczęciem badań zgodnie z klasyfikacją PKWiU efektem destylacji będzie - Destylat rolniczy pozostały klasyfikowany pod nr 15.92.11-00.19.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że

1. Po zakwalifikowaniu wg PKWiU jako destylat rolniczy pozostały o nr 15.92.11-00.19 wydaje się Wnioskodawcy, że należy przypisać kod CN 2207 10 00 ma on jednakże wątpliwości czy prawidłowo. Bioetanol drugiej generacji uzyskany z procesów badawczych nie ma szczególnego przeznaczenia, być może będzie wykorzystany jako katalizator przy produkcji leków, jednakże na dzień dzisiejszy nie możemy tego określić ze względu na jakość oraz czystość produktu.

2. Przed procesem badawczym Wnioskodawca zakłada, że bez dalszego przerobu bioetanol będzie niezdatny do spożycia.

3. Pytanie nr 4 zawarte we wniosku dotyczy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 maja 2010 r. w sprawie kontroli niektórych wyrobów akcyzowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawca może realizować te badania, opisane powyżej, poza składem podatkowym.

2. Czy uzyskany bioetanol z procesów badawczych, niekomercyjnych, podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

3. Czy istnieją ograniczenia ilościowe w pozyskiwaniu bioetanolu z procesów badawczych bez opodatkowania.

4. Jakie procedury będą obowiązywać Wnioskodawcę w czasie prowadzonych badań, dotyczy rozliczenia ilościowego bioetanolu.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego oraz Dyrektywy Rady 92/83/EWG w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych stanowisko Wnioskodawcy w sprawie powyżej zadanych pytań jest następujące:

Ad.1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że działalność badawcza może być realizowana poza składem podatkowym.

Ad. 2

Skoro wyroby z procesów badawczych nie będą przedmiotem obrotu handlowego, brak przychodu więc nie ma czego opodatkować.

Ad. 3

Analizując Rozporządzenie Ministra Finansów o realizacji kontroli przez Służbę Celną stała kontrola produkcja etanolu powyżej 3000 litrów z tego Wnioskodawca wywodzi, że wymieniona obok ilość produkcji stanowi ograniczenie ilościowe w procesach badawczych.

Ad. 4

Zgodnie z ww. Rozporządzeniem MF Wnioskodawca stoi na stanowisku, że rejestracja ilościowa bioetanolu ww. procesach badawczych powinna być prowadzona w sposób uproszczony służąca do celów analizy badań a nie do celów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752) wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W ww. załączniku nr 1, stanowiącym Wykaz wyrobów akcyzowych, umieszczono pod pozycją 17, z kodem CN 2207 - alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone

Natomiast w załączniku nr 2, stanowiącym Wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG umieszczono pod pozycją 17, z kodem CN 2207 - alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone.

Skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego #8722; art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Procedura zawieszenia poboru akcyzy to procedura stosowana podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe #8722; art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy.

W myśl art. 40 ust. 5 ustawy procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się do wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1. (...)

Według art. 47 ust. 1 ustawy produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji:

Na podstawie do art. 92 ustawy, do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

Zgodnie z art. 93 ust. 1 ustawy, do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

Produkcja alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie, przetwarzanie, oczyszczanie, skażanie lub odwadnianie alkoholu etylowego, a także jego rozlew. (art. 93 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 93 ust. 3 ustawy, podstawą opodatkowania alkoholu etylowego jest liczba hektolitrów alkoholu etylowego 100% vol. w temperaturze 20°C zawartego w gotowym wyrobie.

Stosownie natomiast do art. 93 ust. 4 ustawy, stawka akcyzy na alkohol etylowy wynosi 5.704,00 zł od 1 hektolitra alkoholu etylowego 100% vol. zawartego w gotowym wyrobie.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest produkcja wyrobów akcyzowych.

Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego mającego być przedmiotem sprawy wskazał, że wytwarzany przez niego produkt ma kod CN 2207 10 00.

Zatem będący przedmiotem sprawy alkohol etylowy o kodzie CN 2207 10 00 jest wyrobem akcyzowym w rozumieniu ustawy, wymienionym w załączniku nr 2 do ustawy, którego produkcja jest przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym.

W myśl powyższego w stosunku do wyrobu o kodzie 2207 11 00 stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i produkcja tego wyrobu winna odbywać się w składzie podatkowym.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku akcyzowym, niezależnie w jakiej ilości Wnioskodawca produkuje alkohol etylowy oraz czy produkowany przez Wnioskodawcę wyrób o kodzie CN 207 11 00 będzie przedmiotem obrotu handlowego - podlega on opodatkowaniu podatkiem akcyzowym i winien on być produkowany w składzie podatkowym.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Na marginesie sprawy Organ pragnie wskazać, że zgodnie z § 17 ust. 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 195 z późn. zm.) zwalnia się od akcyzy wyroby akcyzowe, które znajdując się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, stały się nieprzydatne do spożycia, dalszego przerobu lub zużycia i za zgodą właściwego naczelnika urzędu celnego zostały zniszczone:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, stosuje się, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-11 ustawy.

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się pod warunkiem sporządzenia z czynności zniszczenia wyrobów akcyzowych, w dwóch egzemplarzach, protokołu zniszczenia wyrobów akcyzowych, w którym podaje się przyczyny tego zniszczenia. Protokół zniszczenia wyrobów akcyzowych podpisuje podatnik oraz obecny przy czynności zniszczenia przedstawiciel organu podatkowego.

Końcowo należy podkreślić należy, iż kwestie dotyczące klasyfikacji statystycznych, nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym tutejszy organ nie jest uprawniony do oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym klasyfikacji statystycznej wyrobów. Z powyższych przepisów wynika zarazem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do przedstawionej we wniosku sytuacji (zdarzeń przyszłych) obejmującego zawartą klasyfikację wyrobu.

Jednocześnie należy wskazać, że z dniem 1 stycznia 2015 r. weszła w życie zmiana ustawy o podatku akcyzowym, w myśl której do ustawy został wprowadzony Dział 1a "Wiążąca informacja akcyzowa" (WIA). Zgodnie z wprowadzoną zmianą upoważniony dyrektor izby celnej na wniosek podmiotu jest uprawniony do określania na potrzeby opodatkowania wyrobu akcyzowego klasyfikacji wyrobu akcyzowego w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej CN.

Ponadto informuje się, że w zakresie przedstawionego stanowiska Wnioskodawcy odnoszącego się do pytania 3 i 4 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.