IBPP4/4513-19/16/BP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z wniosku z 22 stycznia 2016 r. (data wpływu 25 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 21 marca 2016 r. (data wpływu 25 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach metalurgicznych oraz w zakresie prowadzenia ewidencji energii elektrycznej - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach metalurgicznych. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 21 marca 2016 r. (data wpływu 25 marca 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 14 marca 2016 r. znak: IBPP4/4513-19/16/BP.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

"X" sp. z o.o. z siedzibą w Gliwicach (dalej: "X") jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą sklasyfikowaną w dziale 2410Z Polskiej Klasyfikacji Działalności jako: Produkcja surówki, żelazostopów, żeliwa i stali oraz wyrobów hutniczych.

"X" oferuje swoim klientom produkty:

Wlewki

* Wlewki kwadratowe

* Wlewki prostokątne

* Wlewki okrągłe

* Właściwości wlewków

Stale

* Stale niskostopowe

* Stale określonego zastosowania

* Stale ogólnego zastosowania

* Stale niestopowe konstrukcyjne

* Stale specjalnego przeznaczenia

* Stale do nawęglania

Wyroby gotowe

* Pręty płaskie

* Pręty okrągłe

* Pręty kwadratowe

* Pręty resorowe i sprężynowe

* Kształtowniki

Stal wytapiana jest w elektrycznym piecu łukowym dużej mocy typu EBT w ilości 65 ± 2Mg/wytop, rafinowana w piecu kadziowym (bez odgazowania próżniowego) oraz odlewana na maszynie ciągłego odlewania stali w technologii wylewów zanurzeniowych z zasypką smarującą lub dozatorowo strumieniem otwartym.

Wlewki okrągłe odlewane są tylko z użyciem wylewów zanurzeniowych pod zasypką smarującą. Wszystkie wlewki odlewane są z zastosowaniem mieszania elektromagnetycznego w krystalizatorach i na końcowym etapie krystalizacji stali.

Możliwe jest odlewanie:

* stali węglowych konstrukcyjnych o zawartości węgla w zakresie: 0,06-0,80%,

* stali niskostopowych i z mikrododatkami,

* stali średniostopowych specjalnych,

zgodnie z normami krajowymi i zagranicznymi.

"X" wykonuje także badania stali w laboratorium chemicznym i metaloznawczym.

Laboratorium chemiczne:

1. Pracownia spektrometrii iskrowej SPECTRO:

* oznaczenie składu chemicznego stali nisko i średniostopowych oraz z mikrododatkami.

* oznaczenie składu chemicznego stali celem identyfikacji jej gatunku, zakresu wymieszania materiałów składowanych u klienta - wykorzystanie spektrometru przenośnego.

2. Pracownia analizatorów LECO:

* przy użyciu specjalistycznych analizatorów określenie w stali zawartości węgla (C) siarki (S) oraz azotu (N) i tlenu (0).

3. Pracownia spektrometrii plazmowej ICP:

* oznaczenie składu chemicznego żelazostopów, żużli, zendry, pyłu oraz innych materiałów żelazonośnych,

* oznaczenie składu chemicznego i własności fizyko-chemicznych materiałów niemetalicznych (m.in. wapno, dolomit),

* oznaczenie składu chemicznego i własności fizyko-chemicznych materiałów ogniotrwałych,

4. Pracownia wód i ścieków:

* oznaczenie własności fizyko-chemicznych wód i ścieków.

Podczas badania własności wykorzystuje się metody: fotometryczną, potencjometryczną, wagową, miareczkową.

Laboratorium metaloznawcze:

1. Pracownia badań wytrzymałościowych:

* statyczna próba rozciągania (do 600kN),

* próba zginania,

* próba ściskania (do 1000kN),

* badanie udarności (-40 +20oC),

* badanie twardości (wg. Brinella, Rockwella).

2. Pracownia badań metalograficznych:

* próby makroskopowe (Baumana, głębokiego trawienia, spęczania, przełomu niebieskiego),

* próby mikroskopowe (mikrostruktury, wtrącenia niemetaliczne, odwęglenia, ziarno austenitu),

* ocena próbek po obróbce cieplnej.

3. Izba pomiarowa (wzorcowanie przyrządów pomiarowych)

* suwmiarkowych (suwmiarki, wysokościomierze, głębokościomierze),

* mikrometrycznych (mikrometry, głębokościomierze),

* przymiarowych (taśmy, liniały).

4. Warsztat:

* obróbka metali z wykorzystaniem posiadanego parku maszynowego (tokarki, frezarki, szlifierki, piły taśmowe).

W oparciu o przeprowadzone badania Laboratorium "X" wykonuje ekspertyzy w zakresie przyczynowo-skutkowym. Badania mogą być przeprowadzone na próbkach przygotowanych przez zleceniodawcę lub próbkach dostarczonych w stanie surowym i obrobionych z wykorzystaniem maszyn i urządzeń Warsztatu Laboratorium.

Przygotowanie prób i badania wykonuje się zgodnie z obowiązującymi Normami, Instrukcjami i Procedurami Laboratorium. Produkty te oraz usługi powstają w wyniku procesów metalurgicznych, w ramach których wykorzystywana jest energia elektryczna.

Opis licznika rozliczeniowego: Opis procesu wg liczników rozliczeniowych:

Schemat - załącznik PDF

W laboratoriach świadczone są w nieznacznej ilości również usługi na rzecz pomiotów trzecich.

"X" posiada koncesję na obrót energią elektryczną nr OEE/773/23174/W/DRE/2014/ŁG, wydaną w dniu 17 lutego 2014 r., ważną od 1 marca 2014 r. do 1 marca 2024 r.

"X" jest podatnikiem podatku akcyzowego, z tytułu pobranej energii elektrycznej (deklaracja AKCY-4/AKCY-4zo).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania.

1. Czy energia elektryczna wykorzystywana do produkcji: wlewek, stali, wyrobów gotowych oraz w laboratorium chemicznym i metalurgicznym podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego na podstawie art. 30 ust. 7a tiret trzecie ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowy (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm.).

2. Czy w przypadku wykorzystywania urządzeń w procesach metalurgicznych i innych, ewidencja energii elektrycznej zużywanej na potrzeby własne objętej, jak i nieobjętej zwolnieniem na podstawie art. 30 ust. 7a tiret trzecie UAKC, może być prowadzona przy użyciu jednego urządzenia pomiarowego, przy czym wartość energii zwolnionej z akcyzy określona zostanie jako wartość zużytej w okresie rozliczeniowym energii wg wskazań licznika pomniejszona o szacunkową wartość energii niekorzystającej ze zwolnienia.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad.1

Energia elektryczna wykorzystywana do produkcji: wlewek, stali, wyrobów gotowych oraz w laboratorium chemicznym i metalurgicznym podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego na podstawie art. 30 ust. 7a tiret trzecie ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowy (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm. dalej UAKC).

W myśl art. 30 ust. 7a tiret trzecie UAKC zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesach metalurgicznych.

Prawodawca nie zdefiniował pojęcia "procesy metalurgiczne", sięgając zatem do języka potocznego stwierdzić należy, że procesy metalurgiczne to procesy produkcji metali (zob. Nowy Słownik Języka Polskiego pod red. E. Sobol, Warszawa 2002, s. 1167 - dalej NSJP, s. 449).

Encyklopedia PWN podaje, że proces metalurgiczny obejmuje: wstępną przeróbkę rudy - rozdrobnienie i wzbogacenie (m.in. grawitacyjne, ogniowe, magnet. lub przez flotację) oraz spiekanie miałkich rud (aglomeracja), właściwy proces prowadzący do otrzymania metalu, zw. procesem hutniczym, oraz rafinację metalu; zależnie od stosowanych metod m. dzieli się na: pirometalurgię, obejmującą procesy redukcji tlenków metali w wysokich temperaturach i procesy utleniania zanieczyszczeń (świeżenie), hydrometalurgię oraz elektrometalurgię (otrzymywanie metali w piecach elektr.), a także metalurgię próżniową i metalurgię proszków (zob. Encyklopedia PWN, tom 3, Warszawa 1975. s. 94).

W literaturze podnosi się, że proces produkcji materiałów metalowych obejmuje: wydobycie rud, wzbogacanie rud, aglomerację koncentratu, metalurgię (wytapianie surówki) i rafinację surówki. Wzbogacanie rudy polega na jej oczyszczeniu z zanieczyszczeń skałą płonną, w skład której wchodzą m.in. glina, piasek, wapień i inne składniki. Wzbogacanie rudy może być mechaniczne i chemiczne. Aglomeracja polega na spiekaniu wzbogaconej rudy z rozrobionym koksem i topnikami (np. kamień wapienny i dolomit) w bryłki o określonej wielkości.

Właściwy proces metalurgiczny to proces otrzymywania surówki w podwyższonych temperaturach, najczęściej w wyniku redukcji tlenków. Rafinacja polega na oczyszczaniu i uszlachetnianiu surówki. Rezultatem procesu może być uzyskanie techniczne czystego metalu, stopu materiału do określonych zastosowań lub do dalszej przeróbki (zob. J. Zawora, Podstawy technologii maszyn, Warszawa 2001, s. 51).

Za procesy metalurgiczne uważa się procesy polegające na otrzymywaniu rafinacji oraz przetwarzaniu metali i ich stopów m.in. przy użyciu prądu elektrycznego. Metalurgią nazywa się szereg powiązanych ze sobą procesów technologicznych mających na celu otrzymanie technicznie czystego produktu z surowców, którymi najczęściej są rudy wytapianych metali (por. Chudzikiewicz R., Briks W.: Podstawy metalurgii i odlewnictwa. Warszawa: PWN 1977).

Procesami metalurgicznymi są więc procesy produkcji wyrobów metalowych, w których występuje chemiczna lub termiczna obróbka surowców metalowych (zob. Interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 kwietnia 2015 r., znak: IBPP4/4513-27/15/LG, opubl. http://sip.mf.gov.pl).

"X" jest zdania, że energia elektryczna wykorzystywana do produkcji: wlewek, stali, wyrobów gotowych z badaniem stali w laboratorium chemicznymi i metalurgicznym podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego na podstawie art. 30 ust. 7a tiret trzecie ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowy (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm. dalej UAKC), albowiem wyroby te są efektem procesów metalurgicznych. Przedstawiony opis procesu technologicznego stalowni obejmuje: wytapianie stali w elektrycznym piecu łukowym, rafinacji w piecu kadziowym oraz odlania ciekłej stali na maszynie ciągłego odlewania stali.

Rezultatem procesu może jest uzyskanie techniczne czystego metalu lub stopu materiału do określonych zastosowań (wyroby gotowe w postaci: prętów i kształtowników) lub do dalszej przeróbki w postaci wlewek (półfabrykat hutniczy w postaci bloku ze stali lub z innego metalu - http://sjp.pl/wlewka) i stali.

W ramach procesów metalurgicznych mieszczą się procesy pomocnicze i usługi laboratorium chemicznego jak i metalurgicznego, albowiem jako proces metalurgiczny należy rozumieć całość czynności niezbędnych w procesach związanych z produkcją metali i wyrobów metalowych (Interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 lutego 2014 r., znak: IBPP4/443-572/13/BP. opubl. http://sip.mf.gov.pl). Bez procesów pomocniczych, jak również usług laboratoriów, nie jest możliwe otrzymanie wyrobów metalowych o wymaganej jakości. Zapewniają one chemiczną jak i termiczną obróbka surowców metalowych. Procesy te mieszczą się w przedmiocie działalności "X", zgłoszonym do PKD: produkcja surówki. żelazostopów, żeliwa i stali oraz wyrobów hutniczych.

Odwołując się do wyjaśnień zawartych w Polskiej Klasyfikacji Działalności według Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 251, poz. 1885) czy też do kodów Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), stwierdzić należy, że w Dziale 24 produkcja metali obejmuje:

* wytapianie i/lub oczyszczanie metali żelaznych i nieżelaznych z rudy, surówki lub złomu przy zastosowaniu procesów elektrometalurgicznych i innych technik metalurgicznych,

* wytwarzanie stopów i nadstopów metali poprzez dodanie pierwiastków chemicznych do czystych metali.

Wyrób powstały w wyniku wytapiania i oczyszczania, występujący zazwyczaj w formie wlewków, jest poddany operacji walcowania, ciągnienia i wytłaczania w celu otrzymania arkuszy, blach, taśm, prętów, drutów lub rur, tub i profili drążonych, a w formie ciekłej, przeznaczony jest do produkcji odlewów i części z metalu.

Podklasa 24.10.Z Produkcja surówki, żelazostopów, żeliwa i stali oraz wyrobów hutniczych obejmuje:

* obsługę wielkich pieców, stalowni konwertorowej, stalowni elektrycznej, walcowni i walcarek wykańczających,

* produkcję surówki odlewniczej i surówki zwierciadlistej w gąskach, blokach i pozostałych formach podstawowych,

* produkcję żelostopów

* produkcję żeliwa lub stali przez bezpośrednią redukcję rud żelaza lub innych gąbczastych produktów zawierających żelazo,

* produkcję żelaza wyjątkowej czystości w procesie elektrolizy lub innych procesach chemicznych,

* przetapianie wybrakowanych wlewków z żeliwa lub stali,

* produkcję granulatu i proszku z żeliwa lub stali,

* produkcję stali w postaci wlewków i innych form podstawowych,

* produkcję półproduktów z żeliwa lub stali,

* produkcję wyrobów płaskich walcowanych na gorąco i na zimno ze stali,

* produkcję sztab i prętów, ze stali, walcowanych na gorąco,

* produkcję kątowników, kształtowników i innych profili otwartych ze stali walcowanych na gorąco,

* produkcję ścianek szczelnych (grodzie) i kształtowników spawanych,

* produkcję elementów konstrukcyjnych torów kolejowych ze stali.

Zakres czynności, które zgodnie z Klasyfikacją PKD wchodzą w skład produkcji metali, a tym samym do "procesów metalurgicznych" jest bardzo rozległy.

Proces produkcji stalowych wyrobów walcowanych klasyfikowany do Działu 24 Produkcja metali PKD mieści się w pojęciu procesu metalurgicznego (zob. Interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 kwietnia 2015 r., znak: IBPP4/4513-27/15/LG, opubl. http://sip.mf.gov.pl), korzysta więc ze zwolnienia, o którym stanowi art. 30 ust. 7a UAKC. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesach metalurgicznych, przy czym "X" jest podatnikiem podatku akcyzowego, spełnia więc warunek z art. 30 ust. 7b pkt 1 UAKC, będzie też wywiązywać się z obowiązku przekrzywiania do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykorzystała energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania (art. 30 ust. 7b pkt 2 UAKC).

Ad. 2.

W procesie metalurgicznym biorą udział laboratoria: chemiczne i metalograficzne. Laboratorium chemiczne prowadzi prace niezbędne do określania składu chemicznego wytapianej stali w trakcie procesu wytopu, natomiast w laboratorium metalograficznym dokonuje określenia właściwości fizykochemicznych i jakościowych odlanej stali. W ramach procesów metalurgicznych mieszczą usługi laboratorium chemicznego, albowiem jako proces metalurgiczny należy rozumieć całość czynności niezbędnych w procesach związanych z produkcją metali i wyrobów metalowych (Interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 lutego 2014 r., znak: IBPP4/443-572/13/BP, opubl. http://sip.mf.gov.pl). a bez usług tych laboratoriów nie będzie możliwe dostarczenie klientom metalu o wymaganej jakości.

W laboratoriach świadczone są jednakże w nieznacznej ilości również usługi na rzecz pomiotów trzecich. Energia elektryczna zużyta w trakcie świadczenia tych usług, jest zużywana na własne potrzeby "X", ale w jej ocenie nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 30 ust. 7a tiret trzecie UAKC, jako że nie są to procesy metalurgiczne. Ze zwolnienia natomiast korzysta energia zużywana w laboratoriach w trakcie procesów metalurgicznych.

Ponieważ nie jest możliwe oddzielne ewidencjonowanie energii elektrycznej zużywanej ogólnie na potrzeby własne i odrębnie w ramach procesów metalurgicznych, "X" jest zdania, że ewidencja zużytej energii może być prowadzona przy użyciu jednego urządzenia pomiarowego, przy czym wartość energii zwolnionej określona zostanie jako wartość zużytej w okresie rozliczeniowej energii wg wskazań licznika, pomniejszona następnie o szacunkową wartość energii zużytej na potrzeby własnej i niekorzystającej ze zwolnienia.

Otóż w myśl art. 138h ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, podatnik zużywający energię elektryczną prowadzi ewidencję, która z mocy art. 138h ust. 5 pkt 6 tej ustawy powinna zawierać odpowiednio dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych, z dokładnością do 0,001 MWh, łącznej ilości energii elektrycznej zwolnionej od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a (procesy metalurgiczne). Przepis art. 138h ust. 6 UAKC pozwala określać ilości szacunkowe w przypadku braku urządzeń pomiarowych, ale tylko w przypadku przewidzianym art. 138h ust. 5 pkt 5 (potrzeby własne) i 7. Zużycie energii zwolnionej z akcyzy z uwagi na procesy metalurgiczne (art. 138h ust. 5 pkt 6) nie zostało objęte zakresem wyłączeń z art. 138h ust. 6, dlatego dla obliczenia ilości energii zwolnionej nie można prowadzić ewidencji szacunkowej. W ten jednak sposób dopuszcza się ewidencjonowanie energii zużytej na własne potrzeby w procesach innych niż metalurgiczne (art. 138h ust. 5 UAKC).

Skoro ustawodawca mocą art. 138h ust. 6 UAKC dopuścił możliwość określenia ilości energii elektrycznej zużytej na potrzeby własne na podstawie oszacowania, z wyjątkiem jednak że energii elektrycznej zwolnionej z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a tej ustawy (procesy metalurgiczne), która musi być określona na podstawie urządzeń pomiarowych pozwalających na precyzyjne określenie jej ilości, "X" jest zdania, że tę ilość można określić na podstawie odczytu z licznika laboratorium, pomniejszonego o szacunkową wartość energii zużytej na własne potrzeby inne, niż procesy metalurgiczne. Skoro tylko te dwa procesy występują (metalurgiczne i świadczenie usług na rzecz osób trzecich), to po odjęciu szacunkowo określonej ilości energii zużytej na inne potrzeby, zaewidencjonowana przy pomocy licznika wartość prezentuje ilość energii zużytej, w procesach metalurgicznych. Studium przypadku:

Zużycie energii wg wskazań licznika = 10 MWh, oszacowana ilość energii na własne potrzeby nieobjęte zwolnieniem=1 MWh, ilość energii objętej zwolnieniem = 9 MWh.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach metalurgicznych oraz w zakresie prowadzenia ewidencji energii elektrycznej jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm.) wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod poz. 33 ww. załącznika została wymieniona energia elektryczna o kodzie CN 2716 00 00.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie (art. 9 ust. 2 ustawy).

Obrót energią elektryczną i jej zużycie w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (...).

Na szczeblu unijnym reguły opodatkowania m.in. energii elektrycznej określa dyrektywa Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz.U.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Wskazana regulacja określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym wszystkich wyrobów energetycznych pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Zgodnie z art. 2 dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią "wyroby energetyczne" podlegające tej regulacji. Stosownie natomiast do art. 2 ust. 4 lit. b tiret 3 cyt. Dyrektywy Rady 2003/96/WE dyrektywa nie ma zastosowania do następującego wykorzystania produktów energetycznych i energii elektrycznej: energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych.

Od 1 stycznia 2016 r. zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 3, ustawy zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesach metalurgicznych.

Warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 7a, jest:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7b pkt 2, powinno zawierać:

Ww. przepisy przewidują zwolnienie z podatku dla energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach metalurgicznych, co zostało obwarowane spełnienie ww. warunków formalnych.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca chcąc skorzystać ze zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy będzie spełniał warunki formalne określone w art. 30 ust. 7b ustawy.

Zatem aby odpowiedzieć na pytanie Wnioskodawcy co do możliwości zastosowania zwolnienia od zużytej przez niego energii elektrycznej konieczne jest rozstrzygnięcie czy wykorzystuje on tą energię w procesach metalurgicznych.

Wskazać w tym miejscu należy, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

W dotychczasowym orzecznictwie podatkowym Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego wydaje się być utrwalone stanowisko, że przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego, próbach odkodowywania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową, polegająca na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Podkreślić jednak należy, że proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest zatem także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć.

Przypomniał o tym Naczelny Sąd Administracyjny w szczególności w uchwale składu pięciu sędziów z dnia 24 czerwca 1996 r. sygn. FPK 6/96 (ONSA 1996, z. 3, poz. 106), powołując się na pogląd wyrażony przez Ryszarda Mastalskiego. Podkreśla on, że nazwy przejęte przez prawo podatkowe z innych gałęzi prawa nie mogą oznaczać tych samych pojęć, służą bowiem do budowania określonych pojęć właśnie w prawie podatkowym i stanowią wraz z innymi cechami ustaw podatkowych część składową nowych kompleksów pojęć, uzyskując cechy swoiste, niezbędne do założonych przez normodawcę celów opodatkowania. Prawo podatkowe bowiem, aby mogło wypełniać swoje zadania, może być wiązane tylko własnymi pojęciami. Dokonując wykładni językowej prawa podatkowego, która powinna być uściślana i rozwijana w kontekście wykładni systemowej i funkcjonalnej, należy przede wszystkim szukać "podatkowego" rozumienia pojęć używanych przez ustawodawcę i zważać na to, czy przyjęcie innego, na przykład cywilnoprawnego punktu widzenia nie prowadzi do uchylania się danego podmiotu od opodatkowania albo też do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych (R. Mastalski: Interpretacja prawa podatkowego, źródła prawa podatkowego i jego wykładnia, Wrocław 1989, s. 98-100) - por. uchwała składu pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 1999 r. sygn. FPK 1/99.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie definiują pojęcia "procesy metalurgiczne", nie odwołują się także w powyższym zakresie wprost do innych aktów prawnych.

Tym samym zakres czynności, które zgodnie z Klasyfikacją PKD wchodzą w skład produkcji metali jest bardzo rozległy.

Do określenia pojęcia "procesy metalurgiczne" należy się posiłkować definicjami zawartymi w odrębnej literaturze. Zgodnie z definicją zawartą w publikacji "Technologia ogólna: podstawy technologii mechanicznych" pod red. Aleksandra Góreckiego - procesy metalurgiczne są to procesy otrzymywania surówki w podwyższonych temperaturach, najczęściej w wyniku redukcji tlenków. Za procesy metalurgiczne uważa się procesy polegające na otrzymywaniu rafinacji oraz przetwarzaniu metali i ich stopów m.in. przy użyciu prądu elektrycznego.

Ponadto w literaturze specjalistycznej "Metalurgią" nazywa się szereg powiązanych ze sobą procesów technologicznych mających na celu otrzymanie technicznie czystego produktu z surowców, którymi najczęściej są rudy wytapianych metali, (por. Chudzikiewicz R., Briks W.: Podstawy metalurgii i odlewnictwa. Warszawa: PWN 1977).

Zgodnie zaś z encyklopedią PWN metalurgia to dziedzina nauki i techniki zajmująca się procesami otrzymywania metali i stopów z rud, ich rafinacją oraz obróbką (mającą na celu nadanie im odpowiedniego kształtu i właściwości). Zatem metalurgia obejmuje: wstępną obróbkę rudy - rozdrabnianie i wzbogacanie (m.in. grawitacyjne, ogniowe, magnetyczne lub przez flotację) oraz spiekanie miałkich rud (aglomeracja), właściwy proces prowadzący do otrzymania metalu zwany procesem hutniczym, oraz rafinację metalu; zależnie od stosowanych metod metalurgię dzieli się na pirometalurgię, obejmującą procesy redukcji tlenków metali w wysokich temperaturach i procesy utleniania zanieczyszczeń (świeżenie), hydrometalurgię oraz elektrometalurgię (otrzymywanie metali w piecach elektrycznych), a także metalurgię próżniową i metalurgię proszków".

Ponadto Encyklopedia Techniki - "Metalurgia" (Wydawnictwo Śląsk, Katowice 1985), powołując się na pozycje literaturowe: C. Kittel "Wstęp do fizyki ciała stałego" PWN, Warszawa 1976, T. Mazanek i inni "Metalurgia ogólna" Politechnika Śląska, Gliwice 1971, podaje zaś następujące znaczenia słowa metalurgia:

1. Nauka o metalach i stopach oraz procesach ich otrzymywania i kształtowania. Posługuje się ona metodami fizyki i chemii. Głównymi jej działami są: fizyka metali i metaloznawstwo zajmujące się badaniem struktur i własności metali oraz zależnościami między nimi, teoria procesów metalurgicznych oraz teoria przeróbki plastycznej;

2. Technologia otrzymywania metali z rud i surowców wtórnych oraz przetwarzania metali surowych w użyteczne metale i stopy. Zależnie od stosowanych metod dzieli się na działy, którymi są: pirometalurgia, elektrometalurgia, hydrometalurgia, elektrohydrometalurgia i metalurgia proszków.

Stosownie zaś do internetowego słownika języka polskiego (http://sjp.pl/metalurgia) metalurgia to:

Tym samym z punktu widzenia wykładni językowej procesami metalurgicznymi są więc procesy produkcji wyrobów metalowych, w których występuje chemiczna, termiczna a w niektórych przypadkach i plastyczna obróbka surowców metalowych.

Natomiast proces jest to ciąg następujących po sobie zmian powiązanych przyczynowo i stanowiących kolejne etapy rozwoju czegoś lub celowego działania. Zgodnie z Małym słownikiem języka polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1993 r. str. 708 "proces" to przykładowo: przebieg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym; kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne: p. technologiczny, fermentacyjny, p. zapalny, p. gnilny. Tym samym jako proces należy rozumieć tylko ciąg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym.

Z kolei zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego, produkcja to zorganizowana działalność mająca na celu wytwarzanie jakichś towarów, usług lub dóbr kultury; też: to, co zostało wytworzone (http://sjp.pwn.pl/slowniki/produkcja).

Mając na uwadze ww. definicje zauważyć należy w pierwszej kolejności, że pojęcie procesu ma węższy zakres niż produkcja, która może składać się z samego procesu lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją kilku procesów oraz czynności nie stanowiących procesu jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces.

Nie można także pominąć kwestii, że zwolnienie o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie podmiotowym. Tym samym nie każdy z etapów szeroko rozumianej produkcji metali przez dany podmiot, może być uznany za proces metalurgiczny.

Jak wskazano wcześniej proces wykładni literalnej nie może ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Nie bez znaczenia pozostaje więc co prawodawca przez dane słowa, użyte w przepisie prawa chce osiągnąć. Wprowadzając od 1 stycznia 2016 r. zwolnienie od podatku akcyzowego dla energii elektrycznej zużywanej m.in w procesach metalurgicznych, ustawodawca wprowadził narzędzie wsparcia dla danego sektora gospodarki. Wsparcie takie jednak nie może prowadzić do dyskryminacji innych podmiotów powszechnie opodatkowanych akcyzą od zużycia energii elektrycznej, a taka sytuacja miałaby miejsce w przypadku rozszerzenia przedmiotowego zwolnienia na wszelkie czynności obiektywnie nie związane z procesami metalurgicznymi.

Mając na uwadze powyższe oraz zasadę ścisłej interpretacji przepisów wprowadzających przywileje podatkowe, stwierdzić należy, że procesami metalurgicznymi o których mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy są wyłącznie czynności zachodzące w toku produkcji wyrobów metalowych podczas których dochodzi do chemicznej lub termicznej obróbki surowców metalowych.

Zatem zwolnieniu od podatku akcyzowego objęte będzie zużycie energii elektrycznej przez: piec EAF, piec LHF oraz urządzenia pomocnicze - rozdzielnia s9 (z wyłączeniem energii elektrycznej zużywanej w działach pomocniczych tj. magazynie technicznym, biurze stalowni, warsztacie otrzymania ruchu, budynku zarządu oraz pomieszczeniach socjalnych pracowników), sprężarkę 1120 kW oraz transformator 1600 kVA.

W kwestii zwolnienia z akcyzy dla energii elektrycznej zużytej w pozostałych procesach należy zauważyć, że zwolnienie o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie podmiotowym. Tym samym fakt, że Wnioskodawca zajmuje się produkcją wlewek, stali oraz wyrobów gotowych (prętów, kształtowników) w wyniku m.in. procesów metalurgicznych, o których mowa wyżej, nie oznacza, że każdy etap produkcji winien być objęty ww. zwolnieniem nawet jeśli pośrednio jest związany z procesem metalurgicznym lecz który obiektywnie rzecz ujmując nie może być uznany za proces metalurgiczny.

Jak wynika bowiem z przytoczonych definicji procesu metalurgicznego, które co prawda nieco się różnią od siebie, lecz dokonując ich syntezy można stwierdzić, że jest to proces polegający na otrzymywaniu, rafinacji oraz przetwarzaniu metali i ich stopów w celu uzyskania jednolitych produktów z metali i ich stopów.

Mając na uwadze, że przepisy ustanawiające przywileje podatkowe nie mogą być interpretowane rozszerzająco należy uznać, że energia elektryczna wykorzystana do Tobu - przerobu żużla i składowiska złomu nie jest wykorzystywana w procesie metalurgicznym. Powyższy etap nie ma ani związku z obróbką termiczną lub chemiczną metalu ani też nie jest dokonywane stricte podczas procesu metalurgicznego. Powyższy etap produkcji niewątpliwie można uznać za proces wspomagający opisany proces metalurgiczny, niemniej proces ten nie mieści się w ścisłej definicji procesu metalurgicznego. Jest to czynność wpisująca się w produkcję wyrobów finalnych, jednak nie wiążą się z poddaniem zmianom fizykochemicznym surowca w wyniku którego powstają wlewki, stale oraz wyroby gotowe (pręty, kształtowniki).

Ponadto jak wskazano wcześniej, pojęcie "procesu" ma węższy zakres niż "produkcja", która może składać się z samego procesu lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją procesów oraz czynności nie stanowiących procesu jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces. Produkcja rozumiana jako zorganizowana działalność mająca na celu wytworzenie np. określonych produktów obejmuje więc swym zakresem szereg różnych etapów produkcji począwszy od zaprojektowania, poprzez wykonanie danego produktu (w trakcie którego mogą zachodzić procesy), a skończywszy na pakowaniu gotowych produktów.

Tym samym zwolnieniem od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy nie będzie objęte zużycie energii elektrycznej do działów pomocniczych tj. magazynu technicznego, biura stalowni, warsztatu otrzymania ruchu, budynku zarządu, pomieszczeń socjalnych pracowników oraz laboratoriów chemicznych i metalograficznych, gdyż zużycie energii elektrycznej nie ma tutaj ścisłego i bezpośredniego związku z przebiegiem samego procesu metalurgicznego.

Ponadto rozszerzanie przedmiotowego zwolnienia na działy pomocnicze oraz działalność laboratoriów itp. gdzie nie następuje proces metalurgiczny (obróbka fizykochemiczna stali dążąca do wytworzenia określonego produktu) dyskryminowałoby inne podmioty powszechnie opodatkowane akcyzą od zużycia energii elektrycznej.

Reasumując w ocenie Organu w sprawie objętej wnioskiem energia elektryczna wykorzystywana przez piec EAF, piec LHF, urządzenia pomocnicze - rozdzielnia s9 (z wyłączeniem energii elektrycznej zużywanej w działach pomocniczych tj. magazynie technicznym, biurze stalowni, warsztacie otrzymania ruchu, budynku zarządu oraz pomieszczeniach socjalnych pracowników), sprężarkę 1120 kW oraz transformator 1600 kVA podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy, przy zachowaniu warunków jego zastosowania, o których mowa w art. 30 ust. 7b-7c ustawy.

Do procesu metalurgicznego nie można natomiast zaliczyć zużycie energii elektrycznej do działów pomocniczych tj. magazynu technicznego, biura stalowni, warsztatu otrzymania ruchu, budynku zarządu, pomieszczeń socjalnych pracowników oraz laboratoriów chemicznych i metalograficznych. Zatem czynności te nie będą objęte zwolnieniem z podatku akcyzowego.

Odnośnie zaś kwestii prowadzenia ewidencji energii elektrycznej należy zauważyć, że zgodnie z art. 138h. ust. 1 ustawy ewidencję ilościową energii elektrycznej prowadzą:

Przepisy ust. 1 nie mają zastosowania do podmiotów produkujących energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która nie jest dostarczana do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania tej energii, lecz jest zużywana przez ten podmiot, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości - art. 138h ust. 2 ustawy.

Podmioty określone w ust. 1 pkt 1-3 prowadzą ewidencję, o której mowa w ust. 1, na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika - art. 138h ust. 3 ustawy.

Podmiot określony w ust. 1 pkt 4 prowadzi ewidencję, o której mowa w ust. 1, na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, a w przypadku braku takich możliwości - na podstawie dokumentów rozliczeniowych - art. 138h ust. 4 ustawy.

W myśl art. 138h ust. 5 ustawy ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać odpowiednio dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych, z dokładnością do 0,001 MWh, łącznej ilości:

W przypadku braku urządzeń pomiarowych pozwalających na precyzyjne określenie ilości, o których mowa w ust. 5 pkt 5 i 7, prowadzący ewidencję określa ilości szacunkowe - art. 138h ust. 6 ustawy.

Przepisy wprowadzające obowiązek prowadzenia ewidencji energii elektrycznej są konsekwencją implementacji przepisów tak zwanej dyrektywy energetycznej 2003/96/WE i zmiany momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku energii elektrycznej. Tym samym wprowadzono zasady określające sposób prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej wyprodukowanej, zakupionej, dostarczonej, zwolnionej, zużytej, wyeksportowanej, otrzymanej lub wydanej wraz z datą dokonania płatności akcyzy, kwotą akcyzy należnej do zapłaty oraz ilości strat energii powstałych w wyniku przesyłu i rozdziału tej energii.

Do prowadzenia ewidencji jest zobowiązany m.in. podatnik zużywający energię elektryczną w przypadku, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 i 4. Zasadniczo ewidencja prowadzona jest na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych znajdujących się u podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku takiej możliwości na podstawie dokumentów rozliczeniowych. Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja w zakresie energii elektrycznej powinna umożliwić pełną identyfikację operacji gospodarczych związanych z obrotem energią elektryczną. To na podstawie danych zawartych w prowadzonej ewidencji energii elektrycznej podatnik przygotowuje deklarację podatkową i dokonuje rozliczenia należnego podatku akcyzowego. W przypadku natomiast braku urządzeń pomiarowych pozwalających na precyzyjne określenie ilości energii elektrycznej zużytej np. na potrzeby własne, Wnioskodawca będzie mógł określać jej ilość metodą szacunkową.

Tym samym Wnioskodawca jako podatnik podatku akcyzowego uprawniony jest do stosowania zwolnienia z akcyzy od energii elektrycznej na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy, w części dotyczącej energii elektrycznej, która jest bezpośrednio zużyta w procesach metalurgicznych. Co do zasady ewidencja energii zwolnionej z podatku akcyzowego winna być prowadzona na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika. Natomiast energia elektryczna zużyta na potrzeby własne (nie objęte zwolnieniem) w przypadku braku urządzeń pomiarowych pozwalających na jej precyzyjne określenie będzie mogła być określana metodą szacunkową.

Wobec powyższego z uwagi, że energia elektryczna zużywana w Tobie - przerobie żużla i składowiska złomu oraz w laboratoriach chemicznych i metalograficznych nie jest wykorzystywana w procesie metalurgicznym, zatem nie podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego oraz Wnioskodawca posiada w stosunku do tych czynności urządzenia pomiarowe wartość zużytej energii elektrycznej nie może zostać określona metodą szacunkową. Natomiast energia elektrycznej zużywana w ramach opisanej rozdzielni S9 w działach pomocniczych tj. magazynie technicznym, biurze stalowni, warsztacie utrzymania ruchu, budynku zarządu i pomieszczeń socjalnych pracowników, jako energia niekorzystająca ze zwolnienia oraz wykorzystywana na własne potrzeby inne niż metalurgiczne, może zostać określona przez Wnioskodawcę metodą szacunkową. Zatem w przedstawionej sprawie tylko w tym zakresie może być stosowana szacunkowa metoda określenia zużycia energii na potrzeby własne, która powinna być odjęta od energii zużywanej przez rozdzielnię S9 jako niepodlegająca zwolnieniu.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w opisanym procesie produkcyjnym oraz szacunkowego określenia energii zużywanej w laboratoriach należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach - ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.