IBPP4/4513-16/15/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 18 lutego 2015 r. (data wpływu 18 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z 11 marca 2015 r. (data wpływu 13 marca 2015 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w przedmiocie zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych przeznaczonych do celów opałowych w procesach metalurgicznych - jest:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej zwolnienia z akcyzy wyrobów gazowych zużywanych do celów opałowych podczas produkcji rdzeni piaskowych

* prawidłowe - w pozostałej części.

W dniu 18 lutego 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych przeznaczonych do celów opałowych w procesach metalurgicznych. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 11 marca 2015 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 4 marca 2015 r. znak IBPP4/4513-16/15/PK.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej "Spółka") prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski, której zasadniczym przedmiotem jest produkcja z aluminium komponentów napędowych i konstrukcyjnych samochodów.

Do produkcji komponentów Wnioskodawca wykorzystuje m.in. gaz ziemny objęty kodem CN 2711 2100 (dalej: "Gaz ziemny"). Gaz ziemny nabywany jest przez Wnioskodawcę wyłącznie na terytorium Polski i wykorzystywany jest w całości do wskazanych wyżej celów produkcyjnych. Wnioskodawca nabywa gaz ziemny od pośredniczącego podmiotu gazowego na podstawie zawartej z tym podmiotem umowy. Wnioskodawca jest finalnym nabywcą gazowym, o którym mowa w ustawie z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm., dalej: "Ustawa akcyzowa").

Proces produkcji komponentów napędowych i konstrukcyjnych samochodów z aluminium jest procesem złożonym i odbywa się co do zasady w trzech odlewniach, tj.: 1) w odlewni ciśnieniowej, 2) w odlewni kokilowej oraz 3) w odlewni części strukturalnych. Na wydziale narzędziowni produkuje się natomiast oprzyrządowanie (formy, kokile, okrojniki, rdzeniarki, tzw. sprawdziany i inne) oraz prowadzi regenerację tego oprzyrządowania.

Ad. 1)

W odlewni ciśnieniowej zainstalowane są m.in. piece topialne, gniazda odlewnicze maszyn ciśnieniowych, urządzenia do prób szczelności, oczyszczarki strumieniowe, kadzie do transportu ciekłego metalu, czy też rynny spustowe metalu. Gaz ziemny używany jest w piecach topialnych do podgrzewania kadzi do transportu ciekłego metalu oraz do podgrzewania rynien spustowych metalu. Wnioskodawca wskazuje, że gaz ziemny zużywany jest zatem w celach opałowych, tj. do wytworzenia odpowiedniej temperatury w procesie produkcji w ww. odlewni. W odlewni ciśnieniowej produkuje się bloki silnika, elementy skrzyń biegów oraz obudowy sprzęgieł.

Ad 2)

W odlewni kokilowej zainstalowane są m.in. piece topialne, piece podgrzewcze, piece do obróbki cieplnej, karuzele odlewnicze, wybijarki rdzeni, piły do cięcia nadlewów oraz rdzeniarki. Gaz ziemny wykorzystywany jest w rdzeniarkach typu H. B., do podgrzewania kokili (tekst jedn.: form metalowych) na maszynach i stanowiskach do regeneracji kokili, w piecach podgrzewczych, w piecach topialnych, do podgrzewania kadzi do transportu ciekłego metalu i w piecach do obróbki cieplnej. Wnioskodawca wskazuje, że gaz ziemny zużywany jest zatem w celach opałowych, tj. do wytworzenia odpowiedniej temperatury w procesie produkcji we ww. odlewni. W odlewni kokilowej produkuje się głowice cylindrów. Ponadto, w odlewni kokilowej produkuje się odlewy z rdzeniami piaskowymi metodą grawitacyjnego zalewania kokili (tekst jedn.: form metalowych). Rdzenie piaskowe służą do odwzorowania wewnętrznych skomplikowanych kształtów w odlewach typu głowice cylindrów. Rdzenie te wykonywane są przede wszystkim z masy rdzeniowej składającej się z piasku, żywicy i katalizatora i służą do wytworzenia finalnych wyrobów (tekst jedn.: wyrobów aluminiowych). Rdzenie piaskowe nie są więc wyrobami metalowymi. Niemniej, rdzenie te stanowią konieczny (pośredni) element procesu produkcyjnego wyrobów aluminiowych (komponentów napędowych) i same w sobie nie stanowią finalnego wyrobu. W produkcji ww. rdzeni Wnioskodawca wykorzystuje również gaz ziemny (m.in. w rdzeniarkach typu H. B.) w celach opałowych. W rdzeniarkach bowiem pod wypływem temperatury uzyskanej przy wykorzystaniu gazu ziemnego następuje stwardnienie masy rdzeniowej.

Wnioskodawca wskazuje również, że na całokształt procesu produkcyjnego na odlewni kokilowej składają się następujące czynności (etapy):

* wykonywanie masy rdzeniowej dla rdzeni piaskowych,

* formowanie rdzeni piaskowych,

* klejenie rdzeni piaskowych,

* przygotowanie ciekłego stopu metalu (w tym topienie metalu, obróbka ciekłego stopu oraz transport ciekłego stopu na stanowiska odlewnicze),

* odlewanie kokilowe (tekst jedn.: odlewanie w formach metalowych),

* wybijanie odlewów,

* obcinanie nadlewów,

* obróbka cieplna odlewów,

* obróbka mechaniczna odlewów,

* próby szczelności i kontrola odlewów,

* kontrola wzorkowa, czyszczenie, pakowanie.

Wymienione czynności odnoszą się do procesu produkcyjnego z wykorzystaniem rdzeni piaskowych. Wnioskodawca wskazuje, że gaz ziemny zużywany jest podczas formowania rdzeni piaskowych, przygotowywania ciekłego stopu metalu, odlewania kokilowego i ciśnieniowego oraz podczas obróbki cieplnej odlewów. We wszystkich tych czynnościach gaz ziemny zużywany jest w celach opałowych, tj. do wytworzenia odpowiedniej temperatury właściwej dla obróbki rdzeni piaskowych, stopów metalu, czy też odlewów.

Ad 3)

W odlewni części strukturalnych (tzw. odlewnia Structural) zainstalowane są m.in. piec topialny, gniazdo odlewnicze maszyny ciśnieniowej, urządzenia do prostowania odlewów, kadzie do transportu ciekłego metalu. Gaz ziemny używany jest w piecach topialnych oraz do podgrzewania kadzi do transportu ciekłego metalu. Wnioskodawca wskazuje, że gaz ziemny zużywany jest w celach opałowych, tj. do wytworzenia odpowiedniej temperatury w procesie produkcji w ww. odlewni. W odlewni Structural produkuje się elementy karoserii samochodowych (kielichy amortyzatora, podłużnice itp.).

W narzędziowni zainstalowane są m.in. frezarko-kopiarki, elektrodrążarki, frezarki, czy też szlifierki. Wnioskodawca wskazuje, że na tym wydziale następuje produkcja oraz regeneracja form do maszyn odlewniczych. W narzędziowni Wnioskodawca nie zużywa gazu ziemnego.

Wnioskodawca wskazuje również, że w ramach procesów produkcyjnych nie zachodzącą żadne straty (ubytki) gazu ziemnego.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

* Spółka wskazuje, iż produkcja z aluminium komponentów napędowych i konstrukcyjnych samochodów jest procesem metalurgicznym i stanowi czynność sklasyfikowaną w dziale 24 wymienionego przez Dyrektora rozporządzania Rady Ministrów z 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 251, poz. 1885 z późn. zm., dalej: "Rozporządzenie"), a dokładniej stanowi czynność sklasyfikowaną w podklasie 24.53.Z - Odlewnictwo metali lekkich.

* odlewnictwo metali lekkich zostało ujawnione w dziale 3 rubryce 1 - Przedmiot działalności informacji o Wnioskodawca zawartej w rejestrze przedsiębiorców prowadzonym przez Krajowy Rejestr Sądowy, przy czym wskazano w tej informacji podklasę 27.53.Z. Wynika to z faktu, że na moment dokonywania tego wpisu do rejestru przedsiębiorców obowiązywało rozporządzenie Rady Ministrów z 20 stycznia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 33, poz. 289 i Nr 165, poz. 1727), które klasyfikowało odlewnictwo metali lekkich w ww. podklasie. Co jednak istotne, podklasa 27.53.Z jest tożsama z podklasą 24.53.Z wynikającą z aktualnie obowiązującego Rozporządzenia. Wynika to wprost z tablicy nr 1 (str. 346) do Rozporządzenia, która stanowi klucz powiązań między PKD 2004 a PKD 2007.

* nabywa gaz ziemny w ramach zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 4 Ustawy akcyzowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 11 marca 2015 r.):

Czy zużywanie przez Wnioskodawcę nabywanego w ramach zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 4 Ustawy akcyzowej, gazu ziemnego w sposób przedstawiony w stanie faktycznym, tj. do produkcji z aluminium komponentów napędowych i konstrukcyjnych samochodów skutkuje powstaniem u Wnioskodawcy obowiązku podatkowego.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu z 11 marca 2015 r.), w świetle przedstawionego stanu faktycznego, zużywanie przez Wnioskodawca nabywanego w ramach zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 4 Ustawy akcyzowej, gazu ziemnego do produkcji z aluminium komponentów napędowych i konstrukcyjnych samochodów nie skutkuje powstaniem u Wnioskodawcy obowiązku podatkowego. Wnioskodawca poniżej przedstawia uzasadnienie prawne swojego stanowiska w tej sprawie.

Zgodnie z art. 9c ust. 1 pkt 5 lit. c Ustawy akcyzowej, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów. Z kolei zgodnie z art. 31b ust. 1 pkt 4 Ustawy akcyzowej, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej. Jak wynika z powyższych przepisów, zużycie przez finalnego nabywcę gazowego nabytych wyrobów gazowych (w tym gazu ziemnego) w ramach zwolnienia od akcyzy do celów opałowych w wymienionych procesach nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym po stronie tego nabywcy.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca nabywa gaz ziemny objęty zwolnieniem od akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 4 Ustawy akcyzowej i zużywa go w produkcji z aluminium komponentów napędowych i konstrukcyjnych samochodów. Tym samym celem zweryfikowania, czy Wnioskodawca nabywany gaz ziemny zużywa w celach nieprowadzących do powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, czy Wnioskodawca zużywa ten gaz w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych, metalurgicznych lub do redukcji chemicznej. W kontekście działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawca analizy wymaga szczególnie, czy Wnioskodawca zużywa nabywany gaz ziemny w procesach metalurgicznych.

Co istotne, pojęcie procesów metalurgicznych nie zostało zdefiniowane w Ustawie akcyzowej. Niemniej, w art. 2 ust. 1 pkt 33 Ustawy akcyzowej ustawodawca odwołał się do "procesów mineralogicznych", do których ma zastosowanie zwolnienie od akcyzy wymienione w art. 31b ust. 1 pkt 4 przedmiotowej ustawy i wskazał, że przez te procesy rozumie się procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz.Urz.UE.L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz, UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm., dalej: "NACE").

Zasadne jest zatem, zdaniem Spółki, odwołanie się do NACE celem zdefiniowania procesów metalurgicznych, o których mowa w art. 31b ust. 1 pkt 4 Ustawy akcyzowej. Omawiane procesy zostały wskazane w NACE w podsekcji DJ o nazwie: Produkcja metali i przetworzonych wyrobów z metali. Szczegółowy zakres tej podsekcji wygląda następująco:

tabela - załącznik PDF - strona "6"

Jak wynika z powyższego, proces metalurgiczny to proces, którego głównym przedmiotem jest metal lub rezultatem jest wyrób (produkt) metalowy. Podobny wniosek wynika z analizy Polskiej Klasyfikacji Działalności uregulowanej w rozporządzeniu Rady Ministrów z 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r. Nr 251, poz. 1885 z późn. zm., dalej: "Rozporządzenie"). W tym zakresie należy zwrócić uwagę na sekcję C o nazwie: Przetwórstwo przemysłowe, w której to uregulowano dział 24 - Produkcja metali a także dział 25 - Produkcja metalowych wyrobów gotowych, z wyłączeniem maszyn i urządzeń. Szczegółowy zakres tych działów został uregulowany następująco:

tabela - załącznik PDF - strona "6"

W świetle przytoczonych klasyfikacji należy stwierdzić, że pojęcie procesu metalurgicznego, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej powinno być rozumiane zgodnie z podsekcją DJ NACE oraz działem 24 lub 25 Rozporządzenia, tj. jako proces, którego głównym przedmiotem jest metal lub rezultatem jest wyrób (produkt) metalowy. W związku z tym, że głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja z aluminium komponentów napędowych i konstrukcyjnych samochodów (a więc produkcja metali i przetworzonych wyrobów z metali), Wnioskodawca uważa, że produkcja ta stanowi proces metalurgiczny, o którym mowa w NACE i Rozporządzeniu (a dokładniej proces ten stanowi odlewnictwo metali lekkich, który klasyfikowany jest w podklasie 24.53.Z Rozporządzenia). Również etap produkcji, w ramach którego wytwarzane są rdzenie piaskowe (tekst jedn.: formowanie rdzeni piaskowych) wchodzi w zakres procesu metalurgicznego. Jak zostało bowiem wskazane, rdzenie piaskowe służą do odwzorowania wewnętrznych skomplikowanych kształtów w odlewach typu głowice cylindrów. Rdzenie te, mimo że nie są wyrobami metalowymi, gdyż wykonywane są z masy rdzeniowej, na którą składa się piasek, żywica i katalizator, służą do wytwarzania finalnych wyrobów (tekst jedn.: wyrobów metalowych). Rdzenie te stanowią konieczny (pośredni) element procesu produkcyjnego finalnych wyrobów metalowych (komponentów napędowych), niemniej same w sobie nie stanowią finalnego wyrobu. Wobec powyższego należy stwierdzić, że procesy produkcyjne, których celem jest wytwarzanie z aluminium komponentów napędowych i konstrukcyjnych samochodów stanowią procesy metalurgiczne, o których mowa w podsekcji DJ NACE i w dziale 24 lub 25 Rozporządzenia (w tym także etap wytwarzania rdzeni piaskowych). Dodać jeszcze należy, że w opisanych procesach produkcyjnych gaz ziemny zużywany jest w trzech wymienionych odlewniach Wnioskodawca wyłączenie w celach opałowych, tj. do wytwarzania odpowiedniej temperatury dla produkcji komponentów napędowych i konstrukcyjnych samochodów.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca zużywa gaz ziemny w celach opałowych w procesach metalurgicznych. Tym samym, zużywanie przez Wnioskodawca nabywanego w ramach zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 4 Ustawy akcyzowej gazu ziemnego do produkcji z aluminium komponentów napędowych i konstrukcyjnych samochodów nie rodzi u Wnioskodawcy obowiązku podatkowego, także w zakresie w jakim gaz ziemny zużywany jest przez Wnioskodawca do wytwarzania rdzeni piaskowych, gdyż wytwarzanie to stanowi jeden z etapów procesów metalurgicznych zachodzących w Spółce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej zwolnienia z akcyzy wyrobów gazowych zużywanych do celów opałowych podczas produkcji rdzeni piaskowych,

* prawidłowe - w pozostałej części.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.) wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Przez wyroby gazowe - w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy - rozumie się wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

Zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy, paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2, a zatem z wyłączeniem paliw silnikowych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy za finalnego nabywcę gazowego uznaje się podmiot, który:

- niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

Zgodnie z art. 9c ust. 1 ustawy w przypadku wyrobów gazowych - przez które rozumie się wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00 (art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy) - przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Obrót wyrobami gazowymi w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 11b ust. 1 w przypadku wyrobów gazowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

Na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 13 podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą gazowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9c ust. 1 pkt 5.

Stosownie zaś do art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka wytwarza aluminiowe komponenty napędowe i konstrukcyjne samochodów. W trakcie produkcji ww. komponentów gaz ziemny używany jest:

* w piecach topialnych (w odlewni ciśnieniowej) do podgrzewania kadzi do transportu ciekłego metalu oraz do podgrzewania rynien spustowych metalu,

* w rdzeniarkach typu H. B. (w odlewni kokilowej), do podgrzewania kokili (tekst jedn.: form metalowych) na maszynach i stanowiskach do regeneracji kokili, w piecach podgrzewczych, w piecach topialnych, do podgrzewania kadzi do transportu ciekłego metalu i w piecach do obróbki cieplnej.

* do produkcji odlewów z rdzeniami piaskowymi, które służą do odwzorowania wewnętrznych skomplikowanych kształtów w odlewach typu głowice cylindrów. Rdzenie te wykonywane są przede wszystkim z masy rdzeniowej składającej się z piasku, żywicy i katalizatora i służą do wytworzenia finalnych wyrobów (tekst jedn.: wyrobów aluminiowych). Rdzenie piaskowe nie są więc wyrobami metalowymi. Niemniej, rdzenie te stanowią konieczny (pośredni) element procesu produkcyjnego wyrobów aluminiowych (komponentów napędowych) i same w sobie nie stanowią finalnego wyrobu.

* w piecach topialnych (w odlewni części strukturalnych) do podgrzewania kadzi do transportu ciekłego metalu.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie definiują pojęcia "procesy metalurgiczne", nie odwołują się także w powyższym zakresie wprost do innych aktów prawnych. Zasadnym jest jednak w tym zakresie odwołanie się do definicji sformułowanej w innych aktach prawnych, tj. do wyjaśnień zawartych w Polskiej Klasyfikacji Działalności według Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 251, poz. 1885) czy też do kodów Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Powyższa Klasyfikacja PKD została opracowana na podstawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej NACE Rev 2, wprowadzonej rozporządzeniem (WE) Nr 1893/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 grudnia 2006 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej NACE Rev 2 i zmieniającym rozporządzenie Rady (EWG) Nr 3037/90 oraz niektóre rozporządzenia WE w sprawie określonych dziedzin statystycznych (dziennik Urzędowy UE L 393/1 z dnia 30 grudnia 2006).

Zgodnie z wyjaśnieniami do ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. zawartymi w Dziale 24 produkcja metali obejmuje:

* wytapianie i/lub oczyszczanie metali żelaznych i nieżelaznych z rudy, surówki lub złomu przy zastosowaniu procesów elektrometalurgicznych i innych technik metalurgicznych,

* wytwarzanie stopów i nadstopów metali poprzez dodanie pierwiastków chemicznych do czystych metali.

Wyrób powstały w wyniku wytapiania i oczyszczania, występujący zazwyczaj w formie wlewków, jest poddany operacji walcowania, ciągnienia i wytłaczania w celu otrzymania arkuszy, blach, taśm, prętów, drutów lub rur, tub i profili drążonych, a w formie ciekłej, przeznaczony jest do produkcji odlewów i części z metalu.

W skład powyższego wchodzi m.in.:

* produkcja surówki, żelazostopów, żeliwa i stali oraz wyrobów hutniczych;

* produkcja rur, przewodów, kształtowników zamkniętych i łączników, ze stali;

* produkcja pozostałych wyrobów ze stali poddanej wstępnej obróbce;

* produkcja prętów ciągnionych na zimno;

* produkcja wyrobów płaskich walcowanych na zimno;

* produkcja wyrobów formowanych na zimno;

* produkcja drutu.

Tym samym zakres czynności, które zgodnie z Klasyfikacją PKD wchodzą w skład produkcji metali, a tym samym do "procesów metalurgicznych" jest bardzo rozległy.

Ponadto do określenia pojęcia "procesy metalurgiczne" należy się także posiłkować definicjami zawartymi w odrębnej literaturze. Zgodnie z definicja zawartą w publikacji "Technologia ogólna: podstawy technologii mechanicznych" pod red. Aleksandra Góreckiego - procesy metalurgiczne są to procesy otrzymywania surówki w podwyższonych temperaturach, najczęściej w wyniku redukcji tlenków. Za procesy metalurgiczne uważa się procesy polegające na otrzymywaniu rafinacji oraz przetwarzaniu metali i ich stopów m.in. przy użyciu prądu elektrycznego. Ponadto w literaturze specjalistycznej "Metalurgią" nazywa się szereg powiązanych ze sobą procesów technologicznych mających na celu otrzymanie technicznie czystego produktu z surowców, którymi najczęściej są rudy wytapianych metali, (por. Chudzikiewicz R., Briks W.: Podstawy metalurgii i odlewnictwa. Warszawa: PWN 1977).

Zgodnie zaś z encyklopedią PWN metalurgia to dziedzina nauki i techniki zajmująca się procesami otrzymywania metali i stopów z rud, ich rafinacją oraz obróbką (mającą na celu nadanie im odpowiedniego kształtu i właściwości). Proces metalurgiczny obejmuje: wstępną obróbkę rudy - rozdrabnianie i wzbogacanie (m.in. grawitacyjne, ogniowe, magnetyczne lub przez flotację) oraz spiekanie miałkich rud (aglomeracja), właściwy proces prowadzący do otrzymania metalu zwany procesem hutniczym, oraz rafinację metalu; zależnie od stosowanych metod metalurgię dzieli się na pirometalurgię, obejmującą procesy redukcji tlenków metali w wysokich temperaturach i procesy utleniania zanieczyszczeń (świeżenie), hydrometalurgię oraz elektrometalurgię (otrzymywanie metali w piecach elektrycznych), a także metalurgię próżniową i metalurgię proszków".

Stosownie do internetowego słownika języka polskiego (...) metalurgia to:

* nauka o otrzymywaniu metali i nadawaniu im pożądanych własności;

* dział przemysłu zajmujący się produkcją metali i wyrobów metalowych; przemysł metalowy.

Zgodnie z definicja zawartą w publikacji "Technologia ogólna: podstawy technologii mechanicznych" pod red. Aleksandra Góreckiego - procesy metalurgiczne są to procesy otrzymywania surówki w podwyższonych temperaturach, najczęściej w wyniku redukcji tlenków. Za procesy metalurgiczne uważa się procesy polegające na otrzymywaniu rafinacji oraz przetwarzaniu metali i ich stopów.

Tym samym na podstawie powyższego pod pojęciem "proces metalurgiczny" należy rozumieć wszystkie czynności mające związek z określonym procesem produkcji metali i wyrobów metalowych.

Mając powyższe na uwadze, przedstawiony przez Wnioskodawcę proces produkcji aluminiowych komponentów, klasyfikowany do PKD 24.53.Z - odlewnictwo metali lekkich - pozwala uznać, że proces ten mieści się w pojęciu procesów metalurgicznych, o których mowa w ustawie o podatku akcyzowym, objętych zwolnieniem z akcyzy w oparciu o art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy. Przy czym należy zastrzec, że powyższe odnosi się wyłącznie do czynności których przedmiotem jest wszelka chemiczna lub termiczna obróbka metalu lub surowców metalowych (aluminium)).

Należy zauważyć, że w sprawie mamy do czynienia generalnie z dwoma rodzajami czynności występujących podczas opisanych procesów metalurgicznych tj.:

* bezpośrednio związanych z procesami technologicznymi takimi jak topienie metalu i jego obróbka,

* pomocniczo związanych z procesami technologicznymi takimi jak podgrzanie kadzi i rynien spustowych celem transportu ciekłego metalu.

Natomiast nie sposób uznać, że procesem metalurgicznym jest produkcja rdzeni piaskowych. Jak wynika z wniosku rdzenie piaskowe nie są wyrobami metalowymi. Fakt, że rdzenie te stanowią konieczny (pośredni) element procesu produkcyjnego wyrobów aluminiowych nie stanowi przesłanki do zaklasyfikowania tej czynności jako element procesu metalurgicznego w ww. rozumieniu albowiem produkcja tych rdzenia samo w sobie nie jest przetwarzaniem metali i ich stopów.

Należy wskazać, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Skoro, jak wynika z przepisu zwalnia się od akcyzy wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych w procesach metalurgicznych to nieuprawnione byłoby rozszerzenie tego zwolnienia na inne czynności, których bezpośrednim przedmiotem nie jest obróbka metalu.

Ponadto o ile można podzielić pogląd, że zarówno podgrzewanie (obróbka termiczna) form metalowych w celu ich regeneracji czyli odzyskania swoich właściwości może stanowić proces metalurgiczny jak i podgrzewanie kadzi do transportu metalu może stanowić niezbędny element procesu metalurgicznego, to już nie można zgodzić się z poglądem, że sama produkcja rdzeni piaskowych wykorzystywanych w odlewach jest procesem metalurgicznym. Formowanie rdzeni piaskowymi nie ma ani związku z obróbką termiczną lub chemiczną metalu ani też nie jest dokonywane stricte podczas procesu metalurgicznego. Rdzenie piaskowe powstają bowiem przed ich wykorzystaniem w określonym procesie metalurgicznym.

Warto tutaj zauważyć, że gdyby rdzenie te były wytwarzana przez podmiot trzeci, który następnie dokonywałby ich sprzedaży zainteresowanym podmiotom bezdyskusyjne byłoby, że skoro rdzenie te nie są wyrobami metalowymi, to ich wytworzenie nie stanowi procesu metalurgicznego. Dlatego też okoliczność, że przedmiotowe rdzenie są wytwarzane przez podmiot, który następnie wykorzystuje je w procesie metalurgicznym, nie może stanowić przesłanki przemawiającej za uznaniem procesu wytworzenia tych rdzenia za proces metalurgiczny albowiem byłoby to naruszenie z jednej strony zasad konkurencyjności, a z drugiej strony nieuprawnioną rozszerzającą wykładnią art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy.

Reasumując, mając powyższe na uwadze użycie wyrobów gazowych, nabytych przez Wnioskodawcę z zastosowaniem zwolnienia do opisanych procesów metalurgicznych nie będzie stanowiło użycia tych wyrobów do celów innych niż zwolnione. Zatem użycie to nie będzie skutkowało u Wnioskodawcy powstaniem obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym.

Natomiast zużycie gazu ziemnego - nabytego przez Wnioskodawcę z zastosowaniem zwolnienia na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy - do celów opałowych podczas formowania rdzeni piaskowych stanowi naruszenie warunków zwolnienia, gdyż jest użyciem tego wyrobu do celów innych niż te wymienione w art. 31b ust. 1 pkt 4 tj. do celów opałowych w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej. W konsekwencji gaz zużyty do produkcji rdzeni piaskowych podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a Wnioskodawca jako podmiot dokonujący czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą jest podatnikiem z tego tytułu. W konsekwencji jest zobowiązany do opodatkowania gazu ziemnego zużytego do produkcji rdzeni piaskowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej zwolnienia z akcyzy wyrobów gazowych zużywanych do celów opałowych podczas produkcji rdzeni piaskowych,

* prawidłowe - w pozostałej części.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.