IBPP4/4513-153/15/BP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 16 października 2015 r. (data wpływu 27 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z 22 stycznia 2016 r. (data wpływu 26 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywaną w procesach metalurgicznych - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku w zakresie opodatkowania energii elektrycznej, która zostanie zużyta w procesach metalurgicznych od 1 stycznia 2016 r. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 22 stycznia 2016 r. (data wpływu 26 stycznia 2016 r.), będącymi odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 11 stycznia 2016 r. znak: IBPP4/4513-153/15/BP.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

"X" S.A. z siedzibą w B. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest producentem najwyższej czystości cynku elektrolitycznego oraz stopów cynku, w tym stopów do cynkowania ciągłego, stopów do cynkowania jednostkowego oraz stopów odlewniczych. Spółka jest głównym dostawcą cynku i produktów cynkowych w Polsce oraz znaczącym dostawcą na rynki zagraniczne np. do Czech, Słowacji, Austrii i Węgier. Produkty Wnioskodawcy znajdują zastosowanie m.in. w przemyśle do produkcji blach, powłok chroniących powierzchnie metalowe przed korozją w budownictwie, a także w przemyśle chemicznym oraz do produkcji artykułów gospodarstwa domowego.

Realizowany proces produkcyjny składa się z kilku nierozerwalnie związanych ze sobą etapów, podczas których właściwości chemiczne i fizyczne rud cynku i ołowiu są modyfikowane w celu osiągnięcia oczekiwanego kształtu, składu (w tym zawartości metali nieżelaznych) oraz odpowiednich właściwości ostatecznych produktów o wysokiej zawartości cynku, w tym w szczególności: cynku elektrolitycznego, stopów ocynkowniczych ZZA, stopów ocynkowniczych z niklem - WEGAL, stopów ciśnieniowych ZAMAK. Poniżej Wnioskodawca przedstawi opis procesu produkcyjnego, z uwzględnieniem jego etapów - w dalszej części wniosku będzie określał je łącznie jako "Proces". Podczas Procesu Wnioskodawca wykorzystuje m.in. energię elektryczną.

Proces przebiega według następujących etapów:

Po wydobyciu, urobek kopalniany zawierający rudy cynku i ołowiu trafia do Działu Przeróbki Mechanicznej, gdzie w kilku następujących po sobie procesach technologicznych produkuje się z niego koncentraty: blendowy, galenowy i kolektywny. Pierwszym z procesów jest proces wstępnej obróbki mechanicznej realizowany poprzez przesiewanie na przesiewaczach wibracyjnych. Produkt górny przesiewania kierowany jest do kruszenia w kruszarkach stożkowych, a rozdrobniona w kruszarkach ruda wraz z produktem dolnym przesiewania kierowana jest do procesu wzbogacania w cieczach ciężkich w oddziale grawitacyjnego wzbogacania. Instalacje i urządzenia w procesie wstępnej obróbki mechanicznej zasilane są energią elektryczną. Proces grawitacyjnego wzbogacania prowadzony jest we wzbogacalniku bębnowym, gdzie wykorzystuje się ciecze ciężkie zawiesinowe. W cieczach tych następuje rozdział rudy na frakcję pływającą (kamień dolomitowy) stanowiącą około 35% przerobionej rudy oraz frakcję tonącą stanowiącą produkt wzbogacony. Wzbogacona ruda zawierająca około 6,5% Zn i 2,5% Pb poddawana jest procesowi kruszenia w kruszarce stożkowej, a następnie transportowana do zbiorników w oddziale młynowni, gdzie odbywa się proces mielenie i klasyfikacja. Kamień dolomitowy, który stanowi odpad kierowany jest do sortowni. Szlamy po procesie wzbogacania kierowane są do procesu flotacji bulku. Zarówno do napędu kruszarki, jak i do transportu kamienia i szlamów wykorzystywana jest energia elektryczna. Proces mielenia i klasyfikacji odbywa się w 3-ch zespołach klasyfikująco - mielących, w skład których wchodzą młyny: prętowy do mielenia wstępnego i kulowy do domielenia współpracujące z klasyfikatorami dwuzwojowymi pierwszego stopnia oraz młyn kulowy współpracujący z klasyfikatorami dwuzwojowymi pierwszego stopnia. Proces mielenia odbywa się na mokro. Następny etap klasyfikacji, klasyfikacja drugiego stopnia prowadzona jest w hydrocyklonach. Po procesie mielenia i klasyfikacji uzyskuje się 95% rudy o uziarnieniu < 0,2 mm, która kierowana jest następnie do procesu flotacji. Proces mielenia i klasyfikacji wykorzystuje napędy zasilane energią elektryczną.

W procesie selektywnej flotacji następuje wydzielenie kolejno: koncentratu galeny flotacyjnej i koncentratu blendowego. Proces flotacji galeny i blendy prowadzony jest na maszynach flotacyjnych wykorzystujących napędy elektryczne. W następnej fazie uzyskany flotacyjnie koncentrat blendy flotacyjnej (ZnS) o zawartości Zn ok. 55% poddawany jest procesowi odmagnezowania a następnie flotacji odgipsowującej. W dziale przeróbki mechanicznej prowadzi się również proces flotacji szlamów popłuczkowych po procesie grawitacyjnego wzbogacania, w którym otrzymuje się koncentrat kolektywny cynkowo-ołowiowy (tzw. bulk). Proces flotacji bulku odbywa się również na maszynie flotacyjnej z napędem elektrycznym. Uzyskane w procesach flotacyjnych koncentraty; galenowy, blendowy i kolektywny (bulk), kierowane są do zagęszczaczy. Odpady z procesu flotacji w postaci pulpy hydraulicznie transportowane są na stawy osadowe urządzeniami z napędem elektrycznym. Koncentrat blendowy zawierający ok. 55 - 57% cynku przewożony jest do Działu Prażalni, gdzie poddawany jest procesom prażenia. Pozostałe koncentraty są sprzedawane lub dostarczane do innych zakładów Spółki w celu ich dalszej obróbki. We wszystkich procesach technologicznych realizowanych w Dziale Przeróbki Mechanicznej Wnioskodawca wykorzystuje energię elektryczną zużywaną przez instalacje technologiczne, napędy urządzeń i instalacji transportowych oraz do zasilania infrastruktury hal produkcyjnych.

Wyprodukowany w Dziale Przeróbki Mechanicznej koncentrat blendowy trafia do Działu Prażalni, gdzie jest poddawany procesom prażenia, czego wynikiem jest blenda prażona wykorzystywana w późniejszej fazie w procesie ługowania. Produktem dodatkowym na tym etapie jest kwas siarkowy wykorzystywany następnie w procesie ługowania blendy prażonej. Jest to również produkt przeznaczony do sprzedaży na rynku polskim i zagranicznym.

Poza Działem Przeróbki Mechanicznej procesy technologiczne prowadzone są w dwóch działach produkcyjnych: Prażalni i FKS oraz Elektrolizy Cynku, przy czym Dział Elektroliza Cynku jest podstawowym działem produkcyjnym składającym się trzech oddziałów: Ługowni, Hali Wanien i Odlewni cynku i stopów cynkowych. Oddziały te różnią się zarówno prowadzoną w nich technologią oraz funkcją jaką spełniają w całym kompleksie. W Dziale Prażalni i FKS surowiec zawierający cynk w postaci siarczkowej - ZnS, zostaje poddany procesowi prażenia w piecach fluidyzacyjnych. W wyniku utleniania uzyskuje się blendę prażoną zawierającą cynk w postaci tlenkowej ZnO oraz gazy prażalnicze zawierające dwutlenek siarki S02. Blenda prażona jest przekazywana do Działu Elektrolizy Cynku natomiast gazy prażalnicze trafiają do Fabryki Kwasu Siarkowego, gdzie po uprzednim schłodzeniu, odpyleniu oraz przeprowadzeniu siarki w postaci trójtlenku siarki - S03 w procesie podwójnej konwersji są poddawane absorpcji w celu otrzymania kwasu siarkowego (H2S04). W Dziale Prażalni i FKS energia elektryczna jest zużywana przez instalacje technologiczne, napędy urządzeń, instalacje transportowe oraz do oświetlenia hal i stanowisk pracy (zasilanie infrastruktury hal produkcyjnych). Z Działu Prażalni i FKS blenda prażona po schłodzeniu i domieleniu przekazywana jest do Ługowni, której zadaniem jest rozpuszczenie zawartego w prażonce cynku (ZnO) do postaci siarczanu cynkowego (ZnS04). W Ługowni prowadzi się procesy ługowania ZnO, utleniania reduktorów, sedymentacji i filtracji oraz cementacyjnego oczyszczania elektrolitu. W rezultacie tych procesów otrzymuje się czysty roztwór ZnS04, który po schłodzeniu kieruje się do Hali Wanien, gdzie w wyniku procesu elektrolizy następuje katodowe osadzanie cynku metalicznego - cynk katodowy. Proces elektrolizy trwa 24 godziny w 528 wannach elektrolitycznych równocześnie. Elektroliza cynku zasilana jest elektrolitem kwaśnym schłodzonym, który cyrkuluje pomiędzy wannami elektrolitycznymi i chłodniami wentylatorowymi. Elektrolit zasilający jest uzupełniany czystym elektrolitem obojętnym z Oddziału Ługowni. Nadwyżka elektrolitu kwaśnego sprzedawana jest do innych podmiotów. W procesie ługowania powstaje również szlam cynkowo-ołowiowo-żelazowy, który kierowany jest do przerobu flotacyjnego w celu odzysku koncentratu cynkowo-ołowiowo-srebrowego kierowanego do przerobu ISP w HCM Miasteczko Śląskie. Pozostałość po procesie flotacji kierowana jest do spółki "Y." sp. z o.o. do przerobu na surowy tlenek cynku - granulowany. Dodatkowo w procesie oczyszczania roztworów ZnS04 powstają odpady kadmowe, które następnie przerabiane są na koncentrat kadmowy - tzw. gąbkę kadmową.

Cynk katodowy który jest ściągany z katod aluminiowyz co 24 godziny jest kierowany do Odlewni, gdzie jest topionych i odlewany w płyty lub bloki cynku i stopów cynku. Zadaniem Odlewni jest przetopienie cynku katodowego do postaci handlowej - cynku elektrolitycznego. Podczas przetopu obok cynku elektrolitycznego powstaje również popiół cynkowy o dużej zawartości cynku, który jest zawracany do procesów prażenia. W procesach technologicznych przebiegających w Dziale Elektrolizy Cynku Wnioskodawca wykorzystuje Energię Elektrycznąw ilości ok. 32 MW bezpośrednio do procesu elektrolizy do napędów urządzeń technologicznych, oraz do zasilania infrastruktury hal produkcyjnych.

Wszystkie wyżej opisane procesy technologiczne prowadzone są przez Wnioskodawcę w ramach procesu produkcyjnego, którego są elementami. W ich efekcie obok produktów o wysokiej zawartości cynku (cynk elektrolityczny, stopy ocynkownicze ZZA, stopy ocynkownicze z niklem - WEGAL, stopy ciśnieniowe ZAMAK), powstają również produkty uboczne, z których najistotniejsze to: koncentrat ołowiu - galena flotacyjna, kwas siarkowy i koncentrat kolektywny cynkowo-ołowiowy. Część z tych produktów jest zużywana w procesie, a pozostałe Spółka sprzedaje do podmiotów trzecich.

Do definicji procesu spółka nie wlicza czynności nie związanych bezpośrednio z procesem i jego obsługą (np. oświetlenia dróg dojazdowych, zasilania pomieszczeń socjalnych czy też biurowców).

Ponadto w uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

- będzie od 1 stycznia 2016 r. podatnikiem akcyzy od energii elektrycznej wykorzystanej w opisanym we wniosku procesie produkcyjnym.

- będzie przekazywał od 1 stycznia 2016 r. do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykorzysta energię elektryczną w opisanym we wniosku procesie produkcyjnym, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania, a które będzie zawierać:

Zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) i zawartą w Dziale 24 - PRODUKCJA METALI definicją "Dział 24 obejmuje: wytapianie i/lub oczyszczanie metali żelaznych i nieżelaznych z rudy, surówki lub złomu przy zastosowaniu procesów elektrometalurgicznych i innych technik metalurgicznych. W ZGH "X. S.A. elementem składowym Procesu Metalurgicznego opisanego we wniosku jest Proces Elektrolityczny, którego celem jest uzyskanie czystego cynku z wykorzystaniem technologii elektrolizy.

Na mocy postanowień § 6 ust. 1 pkt 12 Statutu, przedmiotem działalności Spółki jest "Produkcja ołowiu, cynku i cyny" (PKD 24.43.Z). Wymieniony przedmiot działalności jest przedmiotem przeważającej działalności przedsiębiorcy, tj. Spółki i jako taki został ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD), przedmiot działalności "Produkcja ołowiu, cynku i cyny" (PKD 24.43.Z) znajduje się w Dziale 24 PRODUKCJA METALI.

Zgodnie z zawartą w wymienionym rozporządzeniu definicją:

"Dział ten obejmuje:

* wytapianie i/lub oczyszczanie metali żelaznych i nieżelaznych z rudy, surówki lub złomu przy zastosowaniu procesów elektrometalurgicznych i innych technik metalurgicznych,

* wytwarzanie stopów i nadstopów metali poprzez dodanie pierwiastków chemicznych do czystych metali.

Wyrób powstały w wyniku wytapiania i oczyszczania, występujący zazwyczaj w ormie wlewków, jest poddany operacji walcowania, ciągnienia i wytłaczania w celu trzymania arkuszy, blach, taśm, prętów, drutów lub rur, tub i profili drążonych, a w formie iekłej, przeznaczony jest do produkcji odlewów i części z metalu."

Z kolei zawarta w Rozporządzeniu definicja przedmiotu działalności "Produkcja ołowiu, cynku i cyny" (PKD 24.43.Z) jest następująca":

"24.43.Z Produkcja ołowiu, cynku i cyny

Podklasa ta obejmuje:

* produkcję ołowiu, cynku, cyny z rud,

* produkcję ołowiu, cynku, cyny w procesie rafinacji elektrolitycznej odpadów lub złomu ołowiu, cynku i cyny,

* produkcję stopów ołowiu, cynku i cyny, produkcję półproduktów z ołowiu, cynku i cyny,

* produkcję drutów z ww. metali, poprzez ciągnienie, produkcję folii cynkowej.

Podklasa ta nie obejmuje:

* odlewnictwa metali nieżelaznych, sklasyfikowanego w 24.53.Z, 24.54.A i 24.54.B."

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisany powyżej (w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym) Proces mieści się w pojęciu "proces metalurgiczny" i w efekcie czy zużycie przez Spółkę energii elektrycznej w tym Procesie będzie korzystało ze zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany powyżej (w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym) Proces mieści się w pojęciu "proces metalurgiczny" i w efekcie zużycie przez Spółkę Energii Elektrycznej w tym Procesie korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa w Art. 3 ust. 7a Ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Proces metalurgiczny

1.

W literaturze fachowej metalurgią nazywa się szereg powiązanych ze sobą procesów technologicznych, (mających na celu otrzymanie technicznie czystego produktu z surowców, którymi najczęściej są rudy wytapianych metali. Główne działy metalurgii to: metalurgia żelaza i metalurgia X metali nieżelaznych (por. Chudzikiewicz RM Briks W.: Podstawy metalurgii i odlewnictwa. Warszawa: PWN 1977; Chodkowski S.: Metalurgia metali nieżelaznych. WGH Katowice 1962; A. Król, T. Mazurek "Metalurgia cynku i kadmu"). Odniesienia do metalurgii żelaza (przemysłu stalowego) można więc w całą pewnością stosować, jako wytyczne interpretacyjne dla tych samych pojęć stosowanych do opisania zjawisk w metalurgii metali nieżelaznych (i odwrotnie). Rozumienie pojęć (właściwych metalurgii jest zatem, w zakresie w jakim jest to istotne dla celów niniejszego Wniosku, wspólne dla metalurgii metali nieżelaznych i metalurgii żelaza.

2.

Dyrektywa Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U.UE.L2003.283.51) (dalej "Dyrektywa Energetyczna") w art. 2 ust. 4 lit. b) tiret drugi zastrzega, że jej postanowienia nie znajdują zastosowania do produktów energetycznych podwójnego zastosowania, tj. wykorzystywanych zarówno jako paliwo do ogrzewania, jak też w innych celach, tj. do redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych.

Na gruncie polskiego porządku prawnego wyłączenie to zostało zrealizowane poprzez zwolnienie w odniesieniu do Wyrobów Gazowych, które zostało wprowadzone do ustawy o podatku akcyzowym na mocy Art. 1 ust. 18 pkt 3. Nowelizacji Ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw z dnia 28 września 2015 r. Zgodnie z tym przepisem, zużycie Energii Elektrycznej m.in. w procesach metalurgicznych korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego.

3.

Jednocześnie, ani Dyrektywa Energetyczna, ani ustawa o podatku akcyzowym nie zawierają bezpośredniej definicji "procesu metalurgicznego". Ustalenie zaś zakresu znaczeniowego tego pojęcia ma istotne znaczenie dla oceny, czy zużycie Energii Elektrycznej w danym procesie przemysłowym będzie korzystało ze zwolnienia z akcyzy. Brak definicji legalnej "procesów metalurgicznych" w Dyrektywie Energetycznej oznacza, że państwa członkowskie realizując wyłączenie z zakresu zastosowania Dyrektywy w swoich porządkach prawnych, muszą dokonać implementacji przede wszystkim w oparciu o cele Dyrektywy oraz mieć wzgląd na rolę tej dyrektywy w systemie prawa unijnego.

Spółka stoi na stanowisku, że pojęcie "procesu metalurgicznego" powinno być rozumiane jako całość procesów, zachodzących w przemyśle metalurgicznym (zarówno żelaza, jak i metali nieżelaznych), ukierunkowanych na wytworzenie produktów tego przemysłu.

Stanowisko to podzielił Minister Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24 grudnia 2013 r. nr IBPP4/443-667/13/BP dotyczącej wykorzystania w metalurgii węgla i koksu w kontekście zastosowania zwolnienia z akcyzy (a więc w sytuacji analogicznej do będącej przedmiotem niniejszego wniosku), wskazując, że: "pod pojęciem "proces metalurgiczny" należy rozumieć całość czynności, niezbędnych w procesach związanych z produkcją metali / wyrobów metalowych." W cytowanej interpretacji wskazano, że wykorzystanie wyrobów w procesach "w wyniku których powstały opisane finalne produkty stalowe stanowiły zużycie tych wyrobów węglowych w procesach metalurgicznych".

Tak samo wypowiedział się Minister Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 8 kwietnia 2014 r. (nr ILPP3/332-5/14-2/TK), w której stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej jest prawidłowe i odstąpił od uzasadnienia prawnego. W zakresie tej interpretacji, w celu wykazania analogiczności do przypadku Spółki, wskazać zatem należy dodatkowo, że pytanie wnioskodawcy odnosiło się do tego, czy zużycie energii elektrycznej w procesach technologicznych służących produkcji i obróbce metalu korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym. Jak wskazano w opisie tamtego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego głównym przedmiotem działalności tamtego wnioskodawcy jest wydobycie rud miedzi i produkcja z tych rud metali - miedzi w postaci katod, wlewków, walcówki/drutu CU (powstałych z katod Cu) oraz pozostałych metali nieżelaznych (ołów) oraz metali szlachetnych (srebro). W dalszej części został przedstawiony opis procesu zintegrowanego produkcji tych metali z rudy miedzi.

Zdaniem Spółki, jest to więc przypadek analogiczny do przedstawionego w niniejszym wniosku, zaś ocena organu podatkowego jest spójna ze stanowiskiem przedstawionym w niniejszym wniosku przez Spółkę.

W tym świetle należy przede wszystkim zauważyć, że cele Dyrektywy w odniesieniu do wyłączenia z zakresu jej zastosowania, tj. w istocie wyłączenia spod opodatkowania akcyzą produktów energetycznych (w tym energii elektrycznej) zużywanych w procesach metalurgicznych powinny być interpretowane w zgodzie z Preambułą Dyrektywy. Zgodnie z motywem 22 Preambuły: "Produkty energetyczne powinny zasadniczo stanowić przedmiot ram wspólnotowych, gdy są wykorzystywane jako paliwa do ogrzewania lub paliwa silnikowe. W tym zakresie, zgodnie z naturą i logiką systemu podatkowego, z zakresu tych ram wyłączone jest wykorzystywanie produktów energetycznych podwójnego zastosowania i wykorzystywanie produktów energetycznych nie jako paliw, a także procesy mineralogiczne." Analiza motywu 22 Preambuły wskazuje więc że produkty uważane za mające podwójne zastosowanie realizują cel dyrektywy, gdy są wyłączone z opodatkowania. Doprecyzowane zostało przy tym wyraźnie w treści przepisów (art. 2 pkt 4 lit. b), że za takie podwójne zastosowanie uważane są w szczególności procesy metalurgiczne.

Takie podejście prawodawcy unijnego nie może dziwić. Prawodawca ten zdaje sobie bowiem sprawę ze specyficznych uwarunkowań przemysłu metalurgicznego, który z istoty swej działalności poddany jest szczególnej konkurencji w wymiarze globalnym, a jednocześnie jest kluczowy z punktu widzenia polityki bezpieczeństwa poszczególnych państw. Z tego właśnie względu prawodawca zastosował podejście, zgodnie z którym akcyza, według Dyrektywy Energetycznej, nie jest w ogóle wymagana. W tym kontekście prawodawca uwzględnił znaczenie nośników energii w hutnictwie, których opodatkowanie negatywnie oddziaływałoby na zdolność europejskiego przemysłu metalurgicznego do rywalizacji z hutnictwem spoza Europy, gdzie nośniki energii są> znacznie łatwiej dostępne i przez to tańsze.

Tym samym, za zgodną z celem Dyrektywy Energetycznej i całego prawodawstwa unijnego należy uznać wprowadzenie wyłączenia akcyzowego w odniesieniu do "procesów metalurgicznych", które rozumiane być musi jako uwzględnienie szczególnej roli przemysłu metalurgicznego z punktu widzenia interesów i polityki Unii Europejskiej.

Takie ujęcie wymusza w efekcie, stosując wykładnię prowspólnotową, zgodną z celami Dyrektywy, interpretowanie pojęcia "procesu metalurgicznego" jako całości procesów zachodzących w przemyśle metalurgicznym ukierunkowanych na wytworzenie produktów tego przemysłu - w przypadku Wnioskodawcy m.in. cynku oraz stopów cynku, w tym stopów do cynkowania ciągłego, stopów do cynkowania jednostkowego oraz stopów odlewniczych - przy zastosowaniu procesu zintegrowanego, obejmującego w pierwszej kolejności obróbkę mechaniczną rud m.in. w drodze kruszenia, flotacji, następnie prażenia i ługowania, poprzez pozyskiwanie cynku katodowego (elektrolitycznego) i kolejne etapy procesu, aż do uzyskania odlanych w formach sztab i stopów nadających się do dystrybucji.

Stąd też za prawidłowe należy uznać podejście polskiego ustawodawcy polegające na wprowadzeniu do ustawy o podatku akcyzowym pojęcia "proces metalurgiczny" bez jego ograniczania definicją, która mogłaby być wobec uwarunkowań technologicznych zbyt wąska, a przez to ograniczająca istotę zwolnienia z art. 30 ust. 7a pkt 3 Ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., które powinno znaleźć zastosowanie niezależnie od wykorzystanej technologii.

Poparcie dla powyższych konkluzji odnajdujemy także w zasadach wykładni językowej. Jak Wnioskodawca wskazał powyżej, w literaturze specjalistycznej "Metalurgią" nazywa się szereg powiązanych ze sobą procesów technologicznych mających na celu otrzymanie technicznie czystego produktu z surowców, którymi najczęściej są rudy wytapianych metali (por. Chudzikiewicz R., Briks W.: Podstawy metalurgii i odlewnictwa. Warszawa: PWN 1977). Zgodnie zaś ze Słownikiem Języka Polskiego "metalurgia" to "dział przemysłu zajmujący się produkcją metali". Z punktu widzenia wykładni językowej procesami metalurgicznymi są więc procesy produkcji wyrobów metalowych. Z tej pespektywy, procesy, które mają miejsce w hutach Spółki, a które są przedstawione w stanie faktycznym niniejszego wniosku, jako że są związane z produkcją metali, stanowią "procesy metalurgiczne".

Jak wskazał Minister Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w powoływanej interpretacji indywidualnej z dnia 24 grudnia 2013 r. nr IBPP4/443-667/13/BP, w której zaaprobowana została szeroka interpretacja pojęcia "procesu metalurgicznego" na gruncie ustawy o podatku akcyzowym: "Zgodnie z definicją zawartą w publikacji "Technologia ogólna: podstawy technologii mechanicznych" pod red. Aleksandra Góreckiego - procesy metalurgiczne są to procesy otrzymywania surówki w podwyższonych temperaturach, najczęściej w wyniku redukcji tlenków. Za procesy metalurgiczne uważa się procesy polegające na otrzymywaniu rafinacji oraz przetwarzaniu metali i ich stopów min. przy użyciu prądu elektrycznego".

4.

Z uwagi na to, że przepisy Dyrektywy Energetycznej stanowią punkt wyjścia dla porządków krajowych wszystkich państw członkowskich, wskazówkę, jak rozumieć i stosować pojęcie "procesów metalurgicznych" może stanowić także sposób implementacji wyłączenia produktów energetycznych podwójnego zastosowania, w tym wypadku produktów wykorzystywanych w procesach metalurgicznych, z zakresu regulacji Dyrektywy Energetycznej w innych państwach członkowskich, szczególnie tych, które są podobnie jak Polska krajami z rozbudowanym przemysłem metalurgicznym. Dlatego, poniżej Spółka odniesie się w szczególności do przypadków Niemiec i Francji, które wprowadziły w swoich ustawodawstwach definicje procesu metalurgicznego.

Niemcy dokonały implementacji art. 2 ust. 4 lit. b Dyrektywy Energetycznej poprzez wprowadzenie sekcji 51 (1) nr 1 lit. b Podatkowego Kodeksu Energetycznego. Przepisy te przewidują własną definicję "procesów metalurgicznych". W świetle tych postanowień procesy metalurgiczne oznaczają:

* Wytwarzanie i przetwórstwo metali (np. rud, żelaza i stali);

* Kucie, prasowanie, tłoczenie, walcowanie metalu w ramach procesu jego produkcji;

* Obróbka i powlekanie metalu.

Definicja ta obejmuje więc pełny proces produkcji metali.

Z kolei w prawodawstwie francuskim akt wykonawczy wydany w celu implementacji norm unijnych w zakresie opodatkowania akcyzą produktów energetycznych stanowi, że produkty energetyczne uważa się za mające podwójne zastosowanie, gdy są wykorzystywane w celach grzewczych oraz gdy ich spalanie jest niezbędne do uzyskania innych produktów, które będą-wykorzystywane w tych celach. Procesy metalurgiczne oznaczają procesy produkcyjne lub przeróbki w wysokich temperaturach metali żelaznych i nieżelaznych i ich stopów wyszczególnione poniżej:

Brykietowanie węgla, węgla drzewnego, rudy żelaza, produkcja syntetycznego grafitu; Prażenie lub spiekanie rudy metalu, łącznie z rudą siarczkową; Produkcja koksu; Produkcja stali, żelaza, żeliwa, stopów żelaza;

Obróbka rud metali nieżelaznych, produkcja metali i stopów nieżelaznych; Produkcja stopów krzemu lub węgliku krzemu w piecu elektrycznym; Wytapianie ołowiu i stopów zwierających ołów; wytapianie metali żelaznych i ich stopów; Wytapianie metali nieżelaznych i ich stopów;

Mechaniczna obróbka metali i stopów metali poprzez walcowanie, wyciskanie, rozciąganie a także obróbka cieplna poprzez kucie, punktowanie: Chłodzenie szybkie, wyżarzanie, hartowanie metali i stopów metali;

Ogrzewanie i procesy przemysłowe przeprowadzane z użyciem stopionej stali w celu walcowania, wyciskania i rozciągania. Powyższa definicja także obejmuje pełen proces niezbędny do produkcji metali.

Warto przy tym zauważyć, że szereg innych państw członkowskich (zarówno z tzw. piętnastki, jak też państw członkowskich, które w ostatnim stuleciu dołączyły do Unii Europejskiej), aby zdefiniować "procesy metalurgiczne"1 odwołało się do klasyfikacji statystycznej, wynikającej z postanowień Rozporządzenie Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskie (Dz. U.UE.L,1990.293.1 z późn. zm.) (dalej "Rozporządzenie NACE z 1990 r." lub "NACE Rev. 1") lub zastępującego go Rozporządzenia (WE) nr 1893/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 grudnia 2006 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej NACE Rev. 2 i zmieniające rozporządzenie Rady (EWG) nr 3037/90 oraz niektóre rozporządzenia WE w sprawie określonych dziedzin statystycznych (Dz. U.UE.L2006.393.1 z późn. zm.) (dalej "Rozporządzenie NACE z 2006 r." lub "NACE Rev. 2").

Zgodnie z belgijskimi przepisami akcyzowymi, przez "procesy metalurgiczne" rozumie się procesy prowadzące do uzyskania produktów sklasyfikowanych według następujących kodów

Dl klasyfikacji NACE lub według kodów Prodcom:

23.10Wytwarzanie produktów koksowania węgla;

27.10Produkcja żeliwa i stali oraz stopów żelaza

27.41Produkcja m eta 11 szlachetnych

27.42Produkcja aluminium, aż do kodu 27.42.25.00 włącznie;

27.43Produkcja ołowiu, cynku i cyny, z wyłączeniem kodów 27.43.23.00, 27.43.26.00 i 27.43.29.00;

27.44 Produkcja miedzi, aż do kodu 2 7.44.25.00 włącznie;

27.45Produkcja pozostałych metali nieżelaznych, z wyłączeniem kodów 27.45.24.30, 27.45.24.50, 27.45.30.17 (kod 8102 99 00), 27.45.30.23 (kod 8103 90 90), 27.45.30.25 (kod 8104 90 00), 27.45.30.2/ (kod 8105 90 00), 27.45.30.33 (kod 8106 00 90), 27.45.30.37, 27.45.30.43 (kody 8108 90 10, 8108 90 70, 8108 90 90), 27.45.30.45 (kod 8109 90 00), 27 45.30.47 (kod 8110 90 00), 27.45.30.53 (kod 8111 00 90), 27.45.30.55 (kody 8112 19 00, 8112 29 00, 8112 30 90, 8112 40 90, 8112 59 00,8112 9910, 8112 99 301 8112 99 80) oraz 27.45.30.57 (kod 8113 00 90).

Ponadto, odesłanie do klasyfikacji statystycznej NACE w zakresie definiowania pojęcia "procesów metalurgicznych" znajduje się również w prawodawstwie Rumunii (odesłanie do kodu 24 NACE Rev. 2), jak i Bułgarii (odesłanie do kodu DJ 27 NACE Rev. 1). W prawodawstwie czeskim "procesy metalurgiczne" zostały zdefiniowane w przepisach akcyzowych poprzez odwołanie się do klasyfikacji statystycznej NACE Rev. 1. W szczególności, zgodnie z czeskimi przepisami akcyzowymi "procesy metalurgiczne" obejmują obróbkę cieplną rud oraz ich koncentratów, a także produkcję podstawowych metali oraz produktów metalurgicznych objętych kodem DJ 27 według klasyfikacji NACE.

Podsumowując, jakkolwiek różną technikę legislacyjną zastosowały poszczególne kraje, które zdecydowały się zdefiniować pojęcie "procesy metalurgiczne" to można je podzielić zasadniczo na dwie grupy:

* wprowadzające definicję opisową - w tych przypadkach wyraźnie widać, że poszczególne kraje starały się pokryć definicją pełne spektrum procesów, aż do wytworzenia wyrobów przemysłu metalurgicznego (żelaznego i nieżelaznego),

* odwołując się do klasyfikacji działalności - w tych przypadkach już samo odwołanie do klasyfikacji działalności, której istotą jest wytworzenie określonych produktów sprawia, że definicja procesów metalurgicznych zawiera całości procesów zachodzących wewnątrz przedsiębiorstwa metalurgicznego.

W efekcie należy stwierdzić, że jakkolwiek z praktycznego punktu widzenia, przydatne może być wprowadzanie takich definicji legalnych, to jednak podejście, które zastosowała Polska chociaż prowadzi do tożsamych wniosków co do szerokiego zakresu zastosowania, to jest tym właściwsze, że nie rodzi ryzyka, że wprowadzona definicja nie będzie wystarczająco pojemna, np. jako efekt postępu technologicznego nieuwzględnionego w historycznie stworzonych definicjach procesu metalurgicznego.

5. Celem uzupełnienia warto także odnieść się do wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD), określonych w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r., w sprawie Polskiej. Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r. Nr 251, poz. 1885). Polska klasyfikacja PKD jest bowiem oparta na NACE Rev. 2. Zgodnie z tymi wyjaśnieniami dział 24 PKD i odpowiednio 24 NACE Rev. 2 obejmuje:

* wytapianie i/lub oczyszczanie metali żelaznych i nieżelaznych z rudy, surówki lub złomu przy zastosowaniu procesów elektrometalurgicznych i innych technik metalurgicznych,

* wytwarzanie stopów i nadstopów metali poprzez dodanie pierwiastków chemicznych do czystych metali. Wyrób powstały w wyniku wytapiania i oczyszczania, występujący zazwyczaj w formie wlewków, jest poddany operacji walcowania, ciągnienia i wytłaczania w celu otrzymania arkuszy, blach, taśm, prętów, drutów lub rur, tub i profili drążonych, a w formie ciekłej, przeznaczony jest do produkcji odlewów i części z metalu.

W szczególności:

24.10.Z Produkcja surówki, żelazostopów, żeliwa i stali oraz wyrobów hutniczych Podklasa ta obejmuje:

* obsługę wielkich pieców, stalowni konwertorowej, stalowni elektrycznej, walcowni i walcarek wykańczających,

* produkcję surówki odlewniczej i surówki zwierciadlistej w gąskach, blokach i pozostałych formach podstawowych,

* produkcję żelazostopów,

* produkcję żeliwa lub stali przez bezpośrednią redukcję rud żelaza lub innych gąbczastych produktów zawierających żelazo,

* produkcję żelaza wyjątkowej czystości w procesie elektrolizy lub innych procesach chemicznych,

* przetapianie wybrakowanych wlewków z żeliwa lub stali,

* produkcję granulatu i proszku z żeliwa lub stali,

* produkcję stali w postaci wlewków i innych form podstawowych,

* produkcję półproduktów z żeliwa lub stali,

* produkcję wyrobów płaskich walcowanych na gorąco i na zimno ze stali,

* produkcję sztab i prętów, ze stali, walcowanych na gorąco,

* produkcją kątowników, kształtowników i innych profili otwartych ze stali walcowanych na gorąco,

* produkcją ścianek szczelnych (grodzie) i kształtowników spawanych,

* produkcją elementów konstrukcyjnych torów kolejowych ze stali. Podklasa ta nie obejmuje:

* produkcji prętów poprzez ciągnienie na zimno, sklasyfikowanej w 2431.2.

24.20.Z Produkcja rur, przewodów, kształtowników zamkniętych i łączników, ze stali

Podklasa ta obejmuje:

* produkcją rur bez szwu o kołowym lub niekolowym przekroju poprzecznym, otrzymanych z półwyrobów o kołowym przekroju poprzecznym, do dalszej obróbki przez walcowanie na gorąco, wytłaczanie na gorąco lub z wykorzystaniem innego procesu obróbki na gorąco, lub z półproduktu, który może być sztabą lub kęsem, otrzymanymi przez walcowanie na gorąco lub odlewanie ciągłe,

* produkcję rur bez szwu, nawet precyzyjnych, otrzymanych z półwyrobów walcowanych na gorąco lub wytłaczanych na gorąco poddanych dalszej obróbce, poprzez ciągnienie na zimno lub przez walcowanie na zimno rur o kołowym przekroju poprzecznym, oraz poprzez ciągnienie na zimno jedynie rur o nieko/owym przekroju poprzecznym i profilów drążonych,

* produkcję rur spawanych o przekroju poprzecznym przekraczającym 406,4 mm, formowanych na zimno z walcowanych na gorąco wyrobów płaskich i spawanych wzdłużnie lub spiralnie, włączając kształtownik zamknięte,

* produkcję rur spawanych o przekroju poprzecznym 406,4 mm lub mniejszym o kołowym przekroju poprzecznym, przez formowanie ciągle na zimno lub gorąco arkuszy walcowanych i wyrobów płaskich walcowanych na zimno lub gorąco produktów walcowanych na zimno i spawanych wzdłużnie lub spiralnie, i o niekolowym przekroju poprzecznym poprzez formowanie do kształtu na zimno lub gorąco z walcowanych na zimno lub gorąco arkuszy spawanych wzdłużnie, włączając kształtowniki zamknięte,

* produkcję spawanych rur precyzyjnych o przekroju poprzecznym 406,4 mm lub mniejszym, przez formowanie na zimno lub gorąco taśm walcowanych na zimno lub gorąco oraz spawanych wzdłużnie, i przekazywanych jako spawane lub poddanych dalszej obróbce poprzez ciągnienie na zimno, walcowanie na zimno lub formowanie do kształtu rur o niekolowym przekroju poprzecznym,

* produkcję płaskich kołnierzy i kołnierzy z pierścieniami kutymi w procesie walcowania na gorąco płaskich wyrobów ze stali,

* produkcję spawanych doczołowo łączników, takich jak kolanka i reduktory, przez kucie walcowanych na gorąco stalowych rur bez szwu,

* produkcję elementów gwintowanych i pozostałych stalowych łączników rurowych.

Podklasa ta nie obejmuje:

produkcji rur bez szwu, ze staliwa odlewanego odśrodkowo, sklasyfikowanej w 24.52. Z.

24.31.Z Produkcja prętów ciągnionych na zimno Podklasa ta obejmuje:

* produkcję stalowych sztab, prętów i pozostałych wyrobów ze stali poprzez ciągnienie na zimno, szlifowanie łub łuszczenie.

Podklasa ta nie obejmuje:

* produkcji drutów poprzez ciągnienie, sklasyfikowanej w 24.34. Z.

24.32.Z Produkcja wyrobów płaskich walcowanych na zimno Podklasa ta obejmuje:

* produkcję walcowanych płaskich wyrobów ze stali, powlekanych lub niepowlekanych, w zwojach lub w postaci płaskich taśm, o szerokości < 600 mm, poprzez powtórne walcowanie na zimno płaskich wyrobów walcowanych na gorąco lub z prętów stalowych.

24.33.Z Produkcja wyrobów formowanych na zimno

Podklasa ta obejmuje:

* produkcję otwartych kształtowników stołowych poprzez kształtowanie stopniowe w walcowniach łub przy pomocy prasy wyrobów walcowanych płaskich stalowych,

* produkcję formowanych i składanych na zimno arkuszy profilowanych (żeberkowanych) i płyt wielowarstwowych.

24.34.Z Produkcja drutu

Podklasa ta obejmuje:

* produkcję drutów ze stali poprzez ciągnienie na zimno stalowych prętów. Podklasa ta nie obejmuje:

* produkcji sztab i pełnych kształtowników ze stali, poprzez ciągnienie, sklasyfikowanej w 24.3 I.Z,

* produkcji wyrobów wykonanych z drutu, sklasyfikowanej w 25.93.Z. 24.41.Z Produkcja metali szlachetnych

Podklasa ta obejmuje:

* produkcję podstawowych metali szlachetnych, takich jak: złoto, srebro, platyna itp. poprzez oczyszczanie rudy i złomu metali szlachetnych, nawet obrobionych plastycznie,

* produkcję stopów metali szlachetnych.

* produkcję półproduktów z metali szlachetnych,

* produkcję metali nieszlachetnych platerowanych srebrem,

* produkcję metali nieszlachetnych lub srebra, platerowanych złotem,

* produkcję złota, srebra łub metali nieszlachetnych, platerowanych platyną lub metalami z grupy platynowców,

* produkcję drutów z ww. metali, poprzez ciągnienie,

* produkcję laminatów z folii z metali szlachetnych.

Podklasa ta nie obejmuje:

* produkcji miedzi, sklasyfikowanej w 24.44 Z,

* odlewnictwa metali nieżelaznych, sklasyfikowanego w 24.53 Z, 24.54.A, 24.54.B,

* produkcji biżuterii z metali szlachetnych, sklasyfikowanej w 32.12.Z.

24.42.A Produkcja aluminium hutniczego

Podklasa ta obejmuje:

* produkcją aluminium z tlenku glinu,

* produkcją aluminium z rafinacji elektrolitycznej odpadów lub złomu aluminium,

* produkcją stopów aluminium,

* produkcją półproduktów aluminiowych. Podklasa ta nie obejmuje:

* odlewnictwa metali nieżelaznych, sklasyfikowanego w 24.53.Z, 24.54.A i 24.54.B.

24.42.B Produkcja wyrobów z aluminium i stopów aluminium Podklasa ta obejmuje:

* produkcją drutów z aluminium, poprzez ciągnienie,

* produkcją tlenku glinu,

* produkcją folii aluminiowej; służącej do pakowania,

* produkcją laminatów z folii aluminiowej, która stanowi podstawowy składnik wyrobu. Podklasa ta nie obejmuje:

* odlewnictwa metali nieżelaznych, sklasyfikowanego w 24.53.Z, 24.54. A i 24.54.B.

24.43.Z Produkcja ołowiu, cynku i cyny

Podklasa ta obejmuje:

* produkcją ołowiu, cynku, cyny z rud,

* produkcją ołowiu, cynku, cyny w procesie rafinacji elektrolitycznej odpadów lub złomu ołowiu, cynku i cyny,

* produkcją stopów ołowiu, cynku i cyny,

* produkcją półproduktów z ołowiu, cynku i cyny,

* produkcją drutów z ww. metali, poprzez ciągnienie,

* produkcją folii cynkowej

Podklasa ta nie obejmuje.

* odlewnictwa metali nieżelaznych, sklasyfikowanego w 24.53.Z, 24.54. A i 24.54.B.

24.44. Z Produkcja miedzi

Podklasa ta obejmuje:

* produkcją miedzi z rud,

* produkcją miedzi w procesie rafinacji elektrolitycznej odpadów lub złomu miedzi,

* produkcją stopów miedzi,

* produkcją drutu i taśmy miedzianej do bezpieczników,

* produkcją półproduktów z miedzi,

* produkcje kamienia miedziowego,

* produkcją drutów z miedzi, poprzez ciągnienie

Podklasa ta nie obejmuje:

* odlewnictwa metali nieżelaznych, sklasyfikowanego w 24.53.Z, 24.54.Ai 24.54. B.

24.45.Z Produkcja pozostałych metali nieżelaznych

Podklasa ta obejmuje:

* produkcją chromu, manganu, niklu itp. z rud lub z tlenków.

* produkcją chromu, manganu, niklu itp. w procesie rafinacji elektrolitycznej lub aluminotermicznej odpadów lub złomu chromu, manganu, niklu itp.,

* produkcją stopów chromu, manganu, niklu itp.,

* produkcją półproduktów z chromu, manganu, niklu itp.,

* produkcją kamienia niklowego,

* produkcją drutów z ww. metali, poprzez ciągnienie. Podklasa ta nie obejmuje:

* odlewnictwa metali nieżelaznych, sklasyfikowanego w 24.53.Z, 24.54..A i 24 54.B.

24.46.Z Wytwarzanie paliw jądrowych Podklasa ta obejmuje:

* produkcją uranu z blendy smolistej i pozostałych rud,

* wytapianie i rafinacją uranu.

24.5 Odlewnictwo metali

Grupa ta obejmuje wytwarzanie półwyrobów i różnorodnych odlewów w procesie odlewniczym.

Grupa ta nie obejmuje odlewnictwa wyrobów finalnych, takich jak:

* kotły i grzejniki, sklasyfikowanego w 25.21.Z,

* artykuły gospodarstwa domowego, sklasyfikowanego w 25.99 Z.

24.51.Z Odlewnictwo żeliwa Podklasa ta obejmuje

* odlewnictwo półwyrobów z żeliwa, odlewnictwo odlewów z żeliwa szarego, odlewnictwo odlewów z żeliwa sferoidalnego, odlewnictwo wyrobów z żeliwa ciągliwego,

* produkcją rur i złączek odlewanych z żeliwa.

24.52.Z Odlewnictwo staliwa Podklasa ta obejmuje:

* odlewnictwo półwyrobów ze staliwa, odlewnictwo części ze staliwa,

* produkcję rur i złączek ze staliwa,

* produkcję rur bez szwu w procesie odlewania odśrodkowego.

24.53.Z Odlewnictwo metali lekkich

Podklasa ta obejmuje:

* odlewnictwo półwyrobów z aluminium, magnezu, tytanu itp., odlewnictwo części z metali lekkich.

24.54. Odlewnictwo miedzi i stopów miedzi

Podklasa ta obejmuje: odlewnictwo części z miedzi,

* odlewnictwo części ze stopów miedzi.

24.54.B Odlewnictwo pozostałych metali nieżelaznych, gdzie indziej niesklasyfikowane

Podklasa ta obejmuje.

* odlewnictwo części z metali ciężkich, odlewnictwo części z metali szlachetnych,

* odlewnictwo ciśmeniowe/kokilowe części z metali nieżelaznych.

Należy zatem stwierdzić, że także w zakresie ewentualnego odwołania się do PKD. jako krajowego odbicia unijnej klasyfikacji działalności jaką jest NACE, występuje zbieżność stosowania zwolnienia akcyzowego z celami) dyrektywy, w zakresie w jakim interpretują je także inne państwa członkowskie wskazane powyżej.

Stanowisko o prawidłowości odwołania się do rozumienia pojęcia "procesy metalurgiczne" prezentowanego w innych aktach prawnych, wobec braku definicji legalnej pojęcia w przepisach ustawy o podatku akcyzowym, potwierdził także Minister Finansów / Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w cytowanej już powyżej interpretacji indywidualnej z dnia 24 grudnia 2013 r. nr IBPP4/443-667/13/BP wskazując" że:przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie definiują pojęcia "procesy metalurgiczne", nie odwołują się takie w powyższym zakresie wprost do innych aktów prawnych. Zasadnym jest jednak w tym zakresie-jak słusznie wskazał Wnioskodawca-odwołanie się do definicji sformułowanej i innych aktach prawnych, tj. do wyjaśnień zawartych w Polskiej Klasyfikacji Działalności według Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 251, poz. 1885) czy tez do kodów Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)."

6.

Podsumowując, brak w Dyrektywie Energetycznej definicji procesów metalurgicznych oznacza, że prawodawca unijny nie zamierzał tego pojęcia zawężać, czy też modyfikować. Pozostaje tow oczywistej korelacji z wykładnią celowościową roli przedmiotowego wyłączenia z punktu widzenia znaczenia przemysłu metalurgicznego dla bezpieczeństwa i gospodarki europejskiej. W efekcie, implementując, postanowienia Dyrektywy Energetycznej co do celu, państwo członkowskie powinno zastosować możliwie szerokie rozumienie tego pojęcia.

W rezultacie, Spółka stoi na stanowisku, że przeprowadzany przez nią Proces opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowi proces metalurgiczny, o którym mowa w przedmiotowych przepisach. Analogiczne rozumienie zintegrowanego procesu metalurgicznego zaaprobował Minister Finansów w powoływanych interpretacjach indywidualnych z dnia 8 kwietnia 2014 r. (nr ILPP3/332-5/14-2/TK) oraz z dnia 24 grudnia 2013 r. (nr IBPP4/443-667/13/BP). W konsekwencji, zużycie przez Spółkę energii elektrycznej w procesach metalurgicznych przedstawionych w opisie stanu faktycznego korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 Ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym, od dnia 1 stycznia 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm.) wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod poz. 33 ww. załącznika została wymieniona energia elektryczna o kodzie CN 2716 00 00.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie (art. 9 ust. 2 ustawy).

Na szczeblu unijnym reguły opodatkowania m.in. energii elektrycznej określa dyrektywa Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz.U.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Wskazana regulacja określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym wszystkich wyrobów energetycznych pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Zgodnie z art. 2 dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią "wyroby energetyczne" podlegające tej regulacji. Stosownie natomiast do art. 2 ust. 4 lit. b tiret 3 cyt. Dyrektywy Rady 2003/96/WE dyrektywa nie ma zastosowania do następującego wykorzystania produktów energetycznych i energii elektrycznej: energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych.

Od stycznia 2016 r. zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 3, ustawy zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesach metalurgicznych.

Warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 7a, jest:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7b pkt 2, powinno zawierać:

Ww. przepisy przewidują zwolnienie z podatku dla energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach metalurgicznych, co zostało obwarowane spełnienie ww. warunków formalnych.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca spełnia ww. warunki formalne tj.

* będzie od 1 stycznia 2016 r. podatnikiem akcyzy od energii elektrycznej wykorzystanej w opisanym we wniosku procesie produkcyjnym.

* będzie przekazywał od 1 stycznia 2016 r. do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykorzysta energię elektryczną w opisanym we wniosku procesie produkcyjnym, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania.

Zatem aby odpowiedzieć na pytanie wnioskodawcy co do możliwości zastosowania zwolnienia do nabywanej przez niego energii elektrycznej konieczne jest rozstrzygnięcie czy wykorzystuje on tą energię w procesach metalurgicznych.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie definiują - jak i też przed 1 stycznia 2016 r. nie definiowały - pojęcia "procesy metalurgiczne", nie odwołują się także w powyższym zakresie wprost do innych aktów prawnych. Zasadnym jest jednak w tym zakresie odwołanie się do definicji sformułowanej w innych aktach prawnych, tj. do wyjaśnień zawartych w Polskiej Klasyfikacji Działalności według Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 251, poz. 1885) czy też do kodów Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Powyższa Klasyfikacja PKD została opracowana na podstawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej NACE Rev 2, wprowadzonej rozporządzeniem (WE) Nr 1893/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 grudnia 2006 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej NACE Rev 2 i zmieniającym rozporządzenie Rady (EWG) Nr 3037/90 oraz niektóre rozporządzenia WE w sprawie określonych dziedzin statystycznych (dziennik Urzędowy UE L 393/1 z dnia 30 grudnia 2006).

Zgodnie z wyjaśnieniami do ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. zawartymi w Dziale 24 produkcja metali obejmuje:

* wytapianie i/lub oczyszczanie metali żelaznych i nieżelaznych z rudy, surówki lub złomu przy zastosowaniu procesów elektrometalurgicznych i innych technik metalurgicznych,

* wytwarzanie stopów i nadstopów metali poprzez dodanie pierwiastków chemicznych do czystych metali.

Wyrób powstały w wyniku wytapiania i oczyszczania, występujący zazwyczaj w formie wlewków, jest poddany operacji walcowania, ciągnienia i wytłaczania w celu otrzymania arkuszy, blach, taśm, prętów, drutów lub rur, tub i profili drążonych, a w formie ciekłej, przeznaczony jest do produkcji odlewów i części z metalu.

W skład powyższego wchodzi m.in.:

* produkcja surówki, żelazostopów, żeliwa i stali oraz wyrobów hutniczych;

* produkcja rur, przewodów, kształtowników zamkniętych i łączników, ze stali;

* produkcja pozostałych wyrobów ze stali poddanej wstępnej obróbce;

* produkcja prętów ciągnionych na zimno;

* produkcja wyrobów płaskich walcowanych na zimno;

* produkcja wyrobów formowanych na zimno;

* produkcja drutu.

Tym samym zakres czynności, które zgodnie z Klasyfikacją PKD wchodzą w skład produkcji metali, a tym samym do "procesów metalurgicznych" jest bardzo rozległy.

Ponadto do określenia pojęcia "procesy metalurgiczne" należy się także posiłkować definicjami zawartymi w odrębnej literaturze. Zgodnie z definicja zawartą w publikacji "Technologia ogólna: podstawy technologii mechanicznych" pod red. Aleksandra Góreckiego - procesy metalurgiczne są to procesy otrzymywania surówki w podwyższonych temperaturach, najczęściej w wyniku redukcji tlenków. Za procesy metalurgiczne uważa się procesy polegające na otrzymywaniu, rafinacji oraz przetwarzaniu metali i ich stopów m.in. przy użyciu prądu elektrycznego. Ponadto w literaturze specjalistycznej "Metalurgią" nazywa się szereg powiązanych ze sobą procesów technologicznych mających na celu otrzymanie technicznie czystego produktu z surowców, którymi najczęściej są rudy wytapianych metali, (por. Chudzikiewicz R., Briks W.: Podstawy metalurgii i odlewnictwa. Warszawa: PWN 1977).

Zgodnie zaś z encyklopedią PWN metalurgia to dziedzina nauki i techniki zajmująca się procesami otrzymywania metali i stopów z rud, ich rafinacją oraz obróbką (mającą na celu nadanie im odpowiedniego kształtu i właściwości). Zatem metalurgia obejmuje: wstępną obróbkę rudy - rozdrabnianie i wzbogacanie (m.in. grawitacyjne, ogniowe, magnetyczne lub przez flotację) oraz spiekanie miałkich rud (aglomeracja), właściwy proces prowadzący do otrzymania metalu zwany procesem hutniczym, oraz rafinację metalu; zależnie od stosowanych metod metalurgię dzieli się na pirometalurgię, obejmującą procesy redukcji tlenków metali w wysokich temperaturach i procesy utleniania zanieczyszczeń (świeżenie), hydrometalurgię oraz elektrometalurgię (otrzymywanie metali w piecach elektrycznych), a także metalurgię próżniową i metalurgię proszków".

Stosownie do internetowego słownika języka polskiego (...) metalurgia to:

* nauka o otrzymywaniu metali i nadawaniu im pożądanych własności;

* dział przemysłu zajmujący się produkcją metali i wyrobów metalowych; przemysł metalowy.

Tym samym z punktu widzenia wykładni językowej procesami metalurgicznymi są więc procesy produkcji wyrobów metalowych, w których występuje chemiczna lub termiczna obróbka surowców metalowych.

Z potocznego znaczenia produkcja oznacza zorganizowaną działalność mająca na celu wytwarzanie np. jakichś towarów, lakonicznie ujmując jest to wytwarzanie jakichś towarów.

Natomiast proces jest ciąg następujących po sobie zmian powiązanych przyczynowo i stanowiących kolejne etapy rozwoju czegoś lub celowego działania. Zgodnie z Małym słownikiem języka polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1993 r. str. 708 "proces" to przykładowo: przebieg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym; kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne: p. technologiczny, fermentacyjny, p. zapalny, p. gnilny. Tym samym jako proces należy rozumieć tylko ciąg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym.

Na podstawie powyższego należy zauważyć, że pojęcie procesu ma węższy zakres niż produkcja, która może składać się z samego procesu lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją procesu oraz czynności nie stanowiących proces jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces.

Tym samym na podstawie powyższego pod pojęciem "proces metalurgiczny" - zarówno w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. jak i po tej dacie - należy rozumieć wszystkie czynności mające bezpośredni związek z określonym procesem produkcji metali i wyrobów metalowych, który nie obejmuje czynności przygotowawczych do tej produkcji jak następujących po samym wytworzeniu produktu będącego efektem tej produkcji.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Nadto należy zauważyć, że zwolnienie o którym mowa w art. 30 ust. 7a ustawy jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie podmiotowym. Tym samym fakt, że Wnioskodawca jest producentem cynku elektrolitycznego oraz stopów cynku, w tym stopów do cynkowania ciągłego, stopów do cynkowania jednostkowego oraz stopów odlewniczych tj. uzyskuje gotowe produkty w wyniku procesu metalurgicznego, nie oznacza, że każdy etap ich produkcji winien być objęty ww. zwolnieniem nawet jeśli pośrednio jest związany z procesem metalurgicznym, lecz który obiektywnie rzecz ujmując nie może być uznany za proces metalurgiczny.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy, podlega wyłącznie ta część energii elektrycznej, która jest bezpośrednio zużyta w procesach metalurgicznych wyznaczonych przez technologię produkcji metali i ich obróbki, wymaganych dla uzyskania produktu końcowego (metali w odpowiedniej formie), zachodzących w poszczególnych Wydziałach danego Oddziału Spółki.

Ponadto warunkiem zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy jest przekazywanie przez Wnioskodawcę (podatnika podatku akcyzowego) do właściwego naczelnika urzędu celnego oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka wykorzystała energię elektryczną - art. 30 ust. 7b ustawy.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że niektóre czynności opisane we wniosku, które mają miejsce w Spółce, nie mogą być uznane za proces metalurgiczny. Do procesu metalurgicznego nie można zaliczyć etapu zachodzącego w Dziale Przeróbki Mechanicznej w ramach którego mieszczą się takie czynności jak proces wstępnej obróbki mechanicznej realizowany poprzez przesiewanie na przesiewaczach wibracyjnych, proces kruszenia w kruszarkach stożkowych, proces wzbogacenia grawitacyjnego prowadzony we wzbogacalniku bębnowym, proces mielenia i klasyfikacji, procesy flotacji oraz proces odmagnezowania.

Zdaniem Organu samo przygotowanie surowca, nie rozpoczyna procesu produkcji wyrobów stalowych. Produkcja ta rozpoczyna się bowiem dopiero w Dziale Prażalni gdzie koncentrat blendowy poddawany jest procesom prażenia w piecach fluidyzacyjnych. Nie można zatem do procesu metalurgicznego zaliczyć wstępnego przygotowania, surowca który dopiero ma być przeznaczony do produkcji.

Jak wynika bowiem z przytoczonych definicji procesu metalurgicznego, które co prawda nieco się różnią od siebie, lecz dokonując ich syntezy można stwierdzić, że jest to proces polegające na otrzymywaniu, rafinacji oraz przetwarzaniu metali i ich stopów w celu uzyskania jednolitych produktów z metali i ich stopów. Dlatego też sam etap przygotowania surowca, który ma być poddany procesom metalurgicznym nie sposób uznać za element tego procesu. Procesy zachodzące w Dziale Przeróbki Mechanicznej niewątpliwie można uznać za proces wspomagający opisany proces metalurgiczny niemniej proces ten nie mieści się w ścisłej definicji procesu metalurgicznego. Mając na uwadze, że przepisy ustanawiające przywileje podatkowe nie mogą być interpretowane rozszerzająco należy uznać, że energia elektryczna wykorzystana w Dziale Przeróbki Mechanicznej nie korzysta ze zwolnienia.

Ponadto czynności zachodzące w Fabryce Kwasu Siarkowego gdzie gazy prażalnicze po uprzednim schłodzeniu, odpyleniu oraz przeprowadzeniu siarki w postaci trójtlenku siarki - S03 w procesie podwójnej konwersji są poddawane absorpcji w celu otrzymania kwasu siarkowego, również nie stanowią procesu metalurgicznego ani w sensie stricte ani też sensie largo. Są to czynności wpisujące się w produkcję wyrobów finalnych, jednak nie wiążą się z poddaniem zmianom fizykochemicznym surowca w wyniku którego powstaje cynk bądź produkty cynkowe.

Tym samym wykorzystanie energii elektrycznej przez instalacje technologiczne, napędy urządzeń, instalacje transportowe oraz do oświetlenia hal i stanowisk pracy w Fabryce Kwasu Siarkowego nie korzysta ze zwolnienia z podatku.

Zdaniem Organu za początek procesu metalurgicznego - opisanego we wniosku - w jego ścisłym znaczeniu, należy uznać czynności zachodzące w Dziale Prażalni gdzie surowiec zawierający cynk w postaci siarczkowej - ZnS, zostaje poddany procesowy prażenia w piecach fluidyzacyjnych. Natomiast za zakończenie tego procesu należy uznać uzyskanie cynku bądź produktów cynkowych. Tym samym tylko w powyższym zakresie wykorzystywana energia elektryczna może być objęta zwolnieniem z akcyzy w oparciu o przepis art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że elementem składowym powyższego procesu metalurgicznego objętego zwolnieniem jest proces elektrolityczny. Nie ma to jednak w tym zakresie znaczenia dla zwolnienia, gdyż wykorzystywanie energii elektrycznej w procesach elektrolitycznych jest także objęte zwolnieniem z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało je uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.