IBPP4/4513-144/15/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 13 października 2015 r. (data wpływu 20 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego na oleje opałowe - jest prawidłowe.

W dniu 20 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego na oleje opałowe.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

G. S.A. (dalej jako "G." lub "Spółka") w ramach swojej działalności produkuje m.in. oleje opałowe, które następnie sprzedaje do swoich kontrahentów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, z zastosowaniem zwolnienia z podatku akcyzowego oraz z akcyzą zapłaconą.

Z dniem 1 stycznia 2015 r. weszła w życie nowelizacja ustawy akcyzowej, która umożliwiła zastąpienie oświadczeń o przeznaczeniu olejów opałowych, oświadczeniem zawartym w okresowej umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą a nabywcą olejów opałowych.

Ze względu na fakt, że G. sprzedaje oleje opałowe swoim stałym kontrahentom Spółka zamierza zawrzeć w okresowych umowach z tymi podmiotami, ich oświadczenie o przeznaczeniu nabywanych olejów na cele opałowe.

W umowie pomiędzy Spółką a kontrahentem A zawartej na czas nieoznaczony, kontrahent A zamierza zawrzeć oświadczenie o przeznaczeniu nabywanych na podstawie tej umowy olejów na cel opałowy, które określa ilość nabywanych na podstawie tego oświadczenia olejów opałowych, którą nabywca zamierza nabyć w okresie wskazanym w tym oświadczeniu.

G. rozważa czy w powyższej sytuacji, istnieje prawo do zastosowania obniżonej stawki akcyzy zgodnie z art. 89 ust. 8a ustawy akcyzowej w przypadku sprzedaży olejów opałowych na podstawie ww. umowy, przy założeniu spełnienia pozostałych warunków formalnych zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie:

Czy umową spełniającą warunek o którym mowa w art. 89 ust. 8a ustawy akcyzowej, a w konsekwencji upoważniającą do zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego, jest umowa zawarta z kontrahentem Spółki na czas nieoznaczony, jeżeli w tej umowie zostało złożone oświadczenie o przeznaczeniu nabywanych na podstawie tej umowy olejów na cel opałowy, które określa ilość nabywanych na podstawie tego oświadczenia olejów opałowych, którą nabywca zamierza nabyć w okresie wskazanym w tym oświadczeniu, przy założeniu spełnienia pozostałych warunków formalnych zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zdarzenia przyszłego, umową spełniającą warunek o którym mowa w art. 89 ust. 8a ustawy akcyzowej, a w konsekwencji upoważniającą do zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego jest umowa zawarta z kontrahentem Spółki na czas nieoznaczony, jeżeli w tej umowie zostało złożone oświadczenie o przeznaczeniu nabywanych na podstawie tej umowy olejów na cel opałowy, które określa ilość nabywanych na podstawie tego oświadczenia olejów opałowych, którą nabywca zamierza nabyć w okresie wskazanym w tym oświadczeniu, przy założeniu spełnienia pozostałych warunków formalnych zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki.

Zgodnie z art. 89 ust. 5 pkt 1 ustawy akcyzowej, w przypadku sprzedaży olejów opałowych z zastosowaniem obniżonej stawki podatku akcyzowego, sprzedawca olejów opałowych jest zobowiązany do uzyskania od nabywcy olejów opałowych oświadczenia o przeznaczeniu nabywanych olejów na cele opałowe.

Jednakże, jak wskazuje art. 89 ust. 8a ustawy akcyzowej, oświadczenie, o którym mowa w ust. 5, może być zastąpione oświadczeniem złożonym w okresowej umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą olejów opałowych. Regulacje akcyzowe nie precyzują co należy rozumieć poprzez pojęcie "umowa okresowa".

W ocenie Spółki, umową o której mowa w art. 89 ust. 8a ustawy akcyzowej jest także umowa zawarta z kontrahentem Spółki na czas nieoznaczony, jeżeli w tej umowie zostało złożone oświadczenie o przeznaczeniu nabywanych na podstawie tej umowy olejów na cel opałowy, które określa ilość nabywanych na podstawie tego oświadczenia olejów opałowych, którą nabywca zamierza nabyć w okresie wskazanym w tym oświadczeniu.

Tak skonstruowana umowa, może zdaniem G. być uznana za umowę, o której mowa w art. 89 ust. 8a ustawy akcyzowej, gdyż dotyczy m.in. sprzedaży olejów opałowych na podstawie złożonego w umowie oświadczenia, które dotyczy ustalonego w tej umowie okresu w jakim będą nabywane oleje opałowe na podstawie tego oświadczenia. Tym samym, reguluje zasady sprzedaży olejów opałowych nabywcy w pewnym okresie.

Spółka pragnie podkreślić, że w przypadku dużych podmiotów, takich jak G., umowy handlowe z kontrahentami dotyczące m.in. sprzedaży olejów opałowych są zawierane co do zasady na czas nieoznaczony, a jej poszczególne postanowienia są zmieniane odpowiednimi aneksami do umowy. W praktyce, takie umowy regulują nie tylko zasady sprzedaży olejów opałowych ale też wiele innych elementów wynikających z utrzymywanych z danym podmiotem stosunków handlowych. Procedura zmiany zawartych umów handlowych oraz okres negocjacji ich postanowień są często długotrwałe.

Z tego względu, jeżeli uznać by, że za umowę okresową o której mowa w art. 89 ust. 8a mogą być uznane tylko umowy zawarte na czas oznaczony, wtedy w praktyce przepis ten nie mógłby być stosowany przez duże podmioty, gdyż tak jak zostało wskazane powyższej, praktyką jest zawieranie umów na czas nieoznaczony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. roku o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm.) zwaną dalej "ustawą", wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej (art. 10 ust. 1 ustawy).

Obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych, o której mowa w art. 8 ust. 2 pkt 3 i ust. 5, powstaje z dniem wydania ich nabywcy (art. 10 ust. 8 ustawy).

Zgodnie z art. 89 ust. 5 ustawy, sprzedawca wyrobów akcyzowych nieobjętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a, jest obowiązany w przypadku sprzedaży:

W myśl art. 89 ust. 6 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 7, powinno być dołączone do kopii faktury oraz powinno zawierać:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, jeżeli jest czytelnie podpisane, może być również złożone na wystawianej fakturze, ze wskazaniem rodzaju, typu oraz liczby posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się te urządzenia (art. 89 ust. 7 ustawy).

Z kolei zgodnie z art. 89 ust. 8 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 5 pkt 2, powinno zawierać:

Natomiast zgodnie z art. 89 ust. 8a ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 5, może być zastąpione oświadczeniem złożonym w okresowej umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a, które wywiera skutek jedynie w stosunku do nabywanych wyrobów akcyzowych w ilości wynikającej z tej umowy, zawierającym dane określone w ust. 6 lub 8, pod warunkiem:

Osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej nabywająca wyroby akcyzowe określone w ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a jest obowiązana do okazania sprzedawcy dokumentu, o którym mowa w ust. 8 pkt 1, w celu potwierdzenia jej tożsamości (art. 89 ust. 9 ustawy).

W myśl art. 89 ust. 10 ustawy, sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej jest obowiązany zastosować stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1 albo odmówić sprzedaży tych wyrobów w przypadku, gdy:

Zgodnie z art. 89 ust. 14 ustawy, sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a sporządza i przekazuje do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięczne zestawienie oświadczeń, o których mowa w ust. 5; oryginały oświadczeń powinny być przechowywane przez sprzedawcę przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały sporządzone, i udostępniane w celu kontroli.

W myśl art. 89 ust. 15 ustawy, miesięczne zestawienie oświadczeń powinno zawierać:

W przypadku gdy warunki, o których mowa w ust. 5-12, nie zostały spełnione i w wyniku postępowania podatkowego, postępowania kontrolnego albo kontroli podatkowej ustalono, że wyroby, o których mowa w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a, nie zostały użyte do celów opałowych lub gdy nie ustalono nabywcy tych wyrobów, stosuje się stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1 (art. 89 ust. 16 ustawy).

Przepisy dotyczące składania wskazanych wyżej oświadczeń wprowadzono w celu zapewnienia właściwej kontroli w zakresie obrotu wyrobami energetycznymi korzystającymi z preferencyjnych stawek akcyzy ze względu na przeznaczenie do celów opałowych. Między innymi na sprzedawców olejów przeznaczonych do celów opałowych nałożono szczególne obowiązki w zakresie składania oświadczeń o przeznaczeniu wyrobów uprawniającym do zastosowania niższych stawek akcyzy oraz szczegółowo określono zakres danych jakie powinny zawierać oświadczenia. Brzmienie przepisu określającego treść oświadczenia wskazuje, że uprawniony organ zamierzający dokonać kontroli obrotu wyrobami energetycznymi korzystającymi z preferencyjnych stawek akcyzy, powinien posiadać możliwość faktycznej weryfikacji ilości zużytego oleju. Informacje zawarte w oświadczeniu pozwalają organom podatkowym na stwierdzenie, czy olej nabyty na cele opałowe został faktycznie wykorzystany na te cele.

Z kolei, aby ułatwić dokonywanie obrotu przedmiotowymi wyrobami umożliwiono zastąpienie oświadczenia składanego przy każdej transakcji sprzedaży oleju opałowego oświadczeniem złożonym w okresowej umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą wyrobów akcyzowych, przy spełnieniu określonych warunków.

Wskazać należy, iż "umowa" zgodnie z wyjaśnieniem zawartym w: "Język polski. Współczesny słownik języka polskiego", pod red. Bogusława Dunaj, Warszawa 2007, s. 1910, to: "pisemny lub ustny układ zawierany pomiędzy stronami, służący określeniu czegoś, wyrażający zgodę w jakiej kwestii, ustalający wzajemne prawa i obowiązki". Z kolei, pojęcie "okres" oznacza - wyodrębniony umownie dowolny przedział czasowy. Natomiast "okresowy" to: "taki, który powtarza się co pewien okres; periodyczny" oraz "taki, który trwa przez pewien okres; czasowy, chwilowy" lub "dotyczący określonego okresu, czasu" (tamże s. 1108).

Podmioty kształtują swoje stosunki prawne za pomocą umów w ramach unormowań prawa cywilnego. Strony, w zakresie kształtowania treści zobowiązania, co do zasady mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Spośród kryteriów ograniczających swobodę umów, podstawowe znaczenie należy przypisać wymogowi zgodności treści i celu stosunku z ustawą. Ustawa kodeks cywilny określa wszelkie obowiązujące przepisy prawne.

Wskazać należy, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Ponadto wskazać należy, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-I 85/00, wskazał, że wprowadzenie przywileju w zakresie podatku akcyzowego powinno być uzależnione od wykonywania przez państwo kontroli nad zużywaniem wyrobów akcyzowych (zgodnie z przeznaczeniem), aby nie prowadziło to do pogorszenia warunków konkurencji.

Mając na uwadze powyższe oraz opis zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, stwierdzić należy, że umowa zawarta z kontrahentem Spółki na czas nieoznaczony, jeżeli w tej umowie zostało złożone oświadczenie o przeznaczeniu nabywanych olejów na cel opałowy, które określa ilość nabywanych na podstawie tego oświadczenia olejów opałowych, którą nabywca zamierza nabyć w ściśle określonym okresie wskazanym w tym oświadczeniu, przy założeniu spełnienia pozostałych warunków formalnych zastosowania preferencyjnej stawki podatku akcyzowego - będzie upoważniała do zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego.

Wynika to z faktu, że w umowie tej zostanie złożone stosowne oświadczenie o przeznaczeniu nabywanych na podstawie tej umowy olejów opałowych, które określa ilość nabywanych olejów opałowych w ściśle określonym okresie wskazanym w tym oświadczeniu. Tym samym umowa zawarta na czas nieokreślony zawierająca powyższe oświadczenie (stanowiącym integralną część umowy), przy spełnieniu pozostałych warunków, może zostać uznana za spełniającą dyspozycję art. 89 ust. 8a ustawy, uprawniającą do stosowania przez Wnioskodawcę obniżonej stawki akcyzy.

Zatem stanowisko przedstawione przez Zainteresowanego w złożonym wniosku uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.