IBPP4/4513-120/16/BP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 6 kwietnia 2016 r. (data wpływu 8 kwietnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z 4 lipca 2016 r. (data wpływu 6 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego jest:

* nieprawidłowe - w zakresie zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie mineralogicznym;

* prawidłowe - w zakresie możliwości zastosowania metod szacunkowych zużycia energii elektrycznej.

W dniu 8 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie mineralogicznym. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 4 lipca 2016 r. (data wpływu 6 lipca 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 27 czerwca 2016 r. znak: IBPP4/4513-120/16/BP.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podstawowym obszarem działalności Spółki jest produkcja oraz sprzedaż płytek i dekoracji ceramicznych. W procesach produkcyjnych Spółka wykorzystuje między innymi duże ilości energii elektrycznej, którą nabywa od zewnętrznego dostawcy.

Spółka zamierza rozpocząć działalność w zakresie hurtowego obrotu energią elektryczną wyłącznie na S.A. W związku z powyższym, Spółka planuje uzyskanie koncesji na obrót energią elektryczną oraz w dalszej kolejności dokonanie rejestracji dla celów akcyzy w zakresie energii elektrycznej z uwagi na rozpoczęcie wykonywania czynności opodatkowanych akcyzą, tj. (i) sprzedaż energii elektrycznej do nabywców końcowych (art. 9 ust. 1 pkt 2) ustawy akcyzowej oraz (ii.) zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję (art. 9 ust. 1 pkt 3) znowelizowanej ustawy akcyzowej.

W ramach prowadzonej na terytorium kraju działalności gospodarczej Spółka produkuje ceramiczne płytki i dekoracje zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 23.31: "Płytki ceramiczne i płyty chodnikowe ceramiczne".

Prowadzona działalność produkcyjna Spółki mieści się zgodnie z zasadami metodycznymi określonymi w PKD z 2007 r. w zakresie produkcji ceramicznych płytek i dekoracji w grupowaniu PKD z 2007 r. 23.31.Z: "Produkcja ceramicznych kafli i płytek".

Natomiast w myśl obowiązującego do dnia 31 grudnia 2007 r. PKD z 2004 r. działalność Spółki powinna zostać zaklasyfikowana w zakresie produkcji ceramicznych płytek i dekoracji w grupowaniu PKD z 2004 r. 26.30.Z: "Produkcja płytek ceramicznych".

Opis procesu technologicznego produkcji płytek i dekoracji ceramicznych w technologii jednokrotnego wypału, w którym wykorzystywana jest energia elektryczna:

A. Produkcja płytek ceramicznych w technologii jednokrotnego wypału polega na przerobieniu surowców mineralnych takich jak: gliny, kaoliny, skalenie, piaski, wapienie, dolomity na masę lejną w procesie przemiału, następnie jej wysuszenia, w celu otrzymania granulatu, który na etapie prasowania pozwala uzyskać kształt płytki. Zaprasowane płytki są suszone, wypalane, polerowane i krawędziowane, sortowane na gatunki. Zapakowane płytki w kartony i ułożone na paletach trafiają do magazynu wyrobów gotowych, skąd bezpośrednio trafiają do klienta.

W ramach współpracy między spółkami grupy, Spółka wykonuje na rzecz spółki zależnej C1.S.A. usługę polerowania (półpolerowanie) i kalibrowania niektórych serii produktowych. Proces jest zorganizowany w ten sposób, że Spółka odkupuje od C1. S.A. płytki gresowe w postaci półproduktu, przerabia je na własnym wydziale polerowania płytek, a następnie gotowy produkt odsprzedaje z powrotem do C1. S.A. Ponadto, C2. II sp. z o.o. i C1. SA dostarczają część produkowanych w swoich zakładach płytek Spółce, których niektóre są poddawane następnie obróbce mechanicznej. Tak nabywane produkty od spółek zależnych są dystrybuowana za pośrednictwem Spółki.

Powyższy krótki opis technologii możemy podzielić na etapy:

1. Magazynowanie surowców,

2. Przerób surowców mineralnych,

3. Formowanie płytek i suszenie,

4. Szkliwienie i dekorowanie,

5. Wypał płytek,

6. Polerowanie i krawędziowanie płytek,

7. Kalibracja płytek,

8. Sortowanie i pakowanie płytek,

9. Magazynowanie wyrobów gotowych.

Poniżej przedstawiono krótki opis każdego z wyżej wymienionych etapów:

1. Magazynowanie surowców

Surowce dostarczane do zakładu Spółki trafiają do magazynu surowców. Każdy surowiec trafia do oddzielnego boksu, przez co unika się mieszania ze sobą surowców. Przed dopuszczeniem surowca do produkcji, laboratorium wykonuje badania sprawdzające. Po uzyskaniu pozytywnych wyników surowiec jest dopuszczony do produkcji. W celu zapewnienia ciągłości produkcji oraz uzyskania homogenizacji surowca, co też następuje w wyniku leżakowania, minimalny zapas magazynowy surowców powinien być przewidziany na 3 - 4 miesiące.

2. Przerób surowców mineralnych

Zgodnie z recepturą składu masy ceramicznej, surowce są ze sobą mieszane z dodatkiem wody i upłynniaczy, mielone w młynach do uzyskania odpowiednich parametrów technologicznych. Przemiał masy jest bardzo istotną częścią technologii produkcji płytek, ponieważ w etapie przemiału kształtuje się parametry masy, które w znaczący sposób wpływają na kolejne procesy w technologii produkcji.

Pierwszym etapem produkcji masy, jest rozpuszczenie glin czyli materiałów plastycznych. Proces ten odbywa się w zbiorniku z mieszadłem szybkoobrotowym typu TFP. Surowce przed załadunkiem do TFP są ważone w wagozasilaczu. Załadunek tych surowców uwzględnia ich wilgotność. Gotowy rozpuszczony zestaw glin jest zlewany do zbiorników z mieszadłami wolnoobrotowymi.

Druga część etapu przygotowania masy polega na przemiale surowców wchodzących w skład masy w młynie. Przemiał masy odbywa się w dwóch młynach rurowych. Pierwsza komora - główna jest wypełniona kulami krzemiennymi, natomiast druga mniejsza kulami alubitowymi. Ściany młynów wyłożone są wykładziną gumową. Surowce plastyczne, które zostały rozpuszczone wcześniej są podawane do młyna w postaci leiwa, natomiast surowce nieplastyczne, są podawane z hopperów za pomocą taśmociągów. Równocześnie podawana jest woda, w ilościach zapewniających otrzymanie odpowiedniej gęstości i wiskozy przemielonej masy. Ilość poszczególnych składników jest wyliczona w taki sposób, aby zachować założony skład masy. Masa po przejściu przez młyn jest cedzona wstępnie przez sita. Leiwo ujednorodnione jest w zbiornikach zaopatrzonych w mieszadła wolnoobrotowe.

Mając tak przygotowane leiwo bazowe, można przystąpić do jego kolorowania. Odbywa się to na dwa sposoby. W 20-tonowych młynach okresowych (MTD) lub w zestawach mieszalników. Kolorowanie w młynach okresowych odbywa się na podobnej zasadzie jak przygotowanie leiwa bazowego w młynach ciągłych. Różnica polega na jednorazowym załadunku 20 ton surowców (z uwzględnieniem wilgotności) plus odpowiednim zestawie barwników. Gotowe kolorowe leiwo jest przechowywane w zbiornikach zaopatrzonych w mieszadła wolnoobrotowe. Do kolorowania w mieszalnikach należy wcześniej przygotować odpowiednią kolorową mieszankę. Do tego celu używa się 2-tonowych młynów okresowych. Mieszanka ta składa się z określonej ilości barwników i gotowego granulatu bazowego potrzebnego do uzyskania mieszanki o odpowiednich parametrach. Gotowe kolorowe mieszanki przechowywane są w Magazynie Kolorów, w specjalnych 8 zbiornikach. Główny proces polega na wymieszaniu kolorowej mieszanki z leiwem bazowym. W pierwszej kolejności oba składniki przetransportowane zostają do dwóch zbiorników, z których system pomp pobiera zadane ilości i już wymieszane zostają przelewane do dwóch kolejnych zbiorników. Całość jest sterowna odpowiednio zaprogramowanym komputerem.

W kolejnym etapie masa lejna podawana jest na suszarnię rozpyłową, gdzie powstaje granulat o odpowiedniej wilgotności. Granulat na przenośnikach taśmowych trafia do magazynu granulatów (silosy), skąd jest pobierany na prasy.

Do suszenia stosowne są suszarnie rozpyłowe. Proces suszenia masy polega na odprowadzaniu nadmiaru wody, jaki znajduje się w masie lejnej. W tym celu za pomocą pomp wtłacza się do komory suszarni masę lejną, która dzięki specjalnym dyszom zostaje rozpylona. Rozpylenie masy ułatwia odprowadzenie nadmiaru wody przez zwiększenie powierzchni parowania oraz prowadzi do powstawania granulek o różnych średnicach. Odprowadzenie wody następuje w wyniku zetknięcia się rozpylonego leiwa z gorącym powietrzem w przeciwprądzie, które jest wdmuchiwane przez wentylator. Powietrze ogrzewane jest przy pomocy palnika. Wysuszone granulki masy opadają przez otwór w leju na sito wibracyjne a następnie dzięki systemowi taśmociągów i pługów, transportowane są do silosów, do których są przydzielone odpowiednie kolory. Część wyprodukowanego w ten sposób granulatu może być sprzedawana na zewnątrz, głównie do spółek z grupy kapitałowej.

Następnie procesy produkcyjne zachodzące na wieży technologicznej mają za zadanie przygotować materiał gotowy do wysłania na prasę. Całość sterowana jest z komputera przez specjalistyczne oprogramowanie. Dla każdego asortymentu jest przygotowywana odpowiednia formuła według wcześniej opracowanej technologii. Kolorowe granulaty są poddawane trzem podstawowym procesom: mieszanie w odpowiednich układach procentowych, produkcja skalii i kolorowych granul.

Do wyprodukowania skalii służą kompaktory. Posiadają one hoppery, do których dostarczany jest z silosów odpowiedni granulat. Następnie zasypywany jest do specjalnego zasypnika, z którego wąską szczeliną (kilka milimetrów) podawany jest taśmociągiem pod cylinder. Granulat jest ugniatany, a następnie jest kruszony przez noże obrotowe. W ten sposób wytworzone kilkumilimetrowe skalie spadają na sito wibracyjne, a dalej dostają się do jednego z hopperów dozujących przygotowany materiał na prasę. Wielkość skalii można regulować na kilka sposobów: wysokość szczeliny pod zasypnikiem, prędkość taśmociągu i noży tnących oraz gęstość sita. Przygotowany materiał jest wysyłany kolejno i w odpowiednim układzie procentowym do hopperów na prasę. Każdy zestaw hopperów obsługuje jedną prasę. Każda linia (zaraz za hopperami dozującymi) posiada mikser. Uruchamiany jest on w zależności od potrzeb, jeśli potrzebny jest materiał bardzo dobrze i równomiernie wymieszany.

3. Formowanie płytek i suszenie

Granulat z silosów trafia na prasy. W procesie formowania płytki wykorzystywane są prasy hydrauliczne. Nad każdą z pras umieszczone są zestawy hopperów, w których znajduje się materiał przygotowany do zasypania formy na prasie. Z hopperów granulat jest dostarczany do wózka zasypowego. Przy produkcji każdej z serii wygląda to nieco inaczej.

Formowanie prytek przebiega następująco - granulat podawany jest do silosa nad prasą, z którego trafia do wózka zasypowego. Wózek zasypowych w wyniku cyklicznych ruchów do przodu i do tyłu zapełnia granulatem okna w formie. Pomiędzy każdą sekwencją pracy wózka (ruch do przodu i do tyłu) następuje zaprasowanie płytek, które następnie są wypychane z prasy i podawane do suszarni. Aby umożliwić właściwe prasowanie płytek, granulat musi posiadać wilgotność ok. 4,5 - 5%.

Zaprasowane płytki, trafiają do suszarni. Suszenie odbywa się w suszarni wieżowej i w suszarni poziomej. Proces suszenia jest ważnym elementem produkcji płytek. Spełnia dwie funkcje: odparowanie nadmiaru wilgoci oraz wzrost wytrzymałości mechanicznej. Czynnikiem suszącym jest powietrze ogrzewane do odpowiedniej temperatury za pomocą palników gazowych. Utrzymywanie odpowiednich parametrów uzyskuje się dzięki komputerowi, który kontroluje proces suszenia oraz zapewnia utrzymanie zaprogramowanych parametrów.

W zależności od tego, jaką chcemy uzyskać powierzchnię płytki, można ją poddać jeszcze polerowaniu na surowo. Odbywa się to za pomocą specjalnych obracających się szczotek. Płytka przesuwa się pod nimi i zostaje wtedy starta warstwa do 1 milimetra. Kolejny punkt, to pokrycie płytki impregnatem zabezpieczającym przed brudzeniem się wyrobu. Jest on rozprowadzany na powierzchni płytki za pomocą pistoletu ciśnieniowego w przystosowanej do tego celu kabinie. Tak przygotowana płytka trafia na układarkę, która dostarcza płytkę do specjalnego boksu, który załadowany płytkami jest transportowany wózkiem samojezdnym, sterowanym z komputera, a sygnał wysyłany jest drogą radiową. Boks jest umieszczany na parkingu gdzie czeka na przetransportowanie do układarki rozładunkowej na wejściu pieca.

W Spółce stosowane są dwie metody prasowania płytek: technologia prasowania full body, tj. taka, która pozwala uzyskać płytkę jednorodną w przekroju oraz technologia prasowania w tzw. podwójnym zasypie, która pozwala uzyskać płytkę w przekroju składającą się z dwóch warstw.

4. Wypal płytek

Wypalanie surowych płytek odbywa się w dwóch piecach rolkowych. Przed wejściem płytek do pieca na ich stronę montażową nakładana jest angoba. Skład angoby musi być tak dobrany, aby jej punkt topliwości był znacznie wyższy od temperatury wypału. Celem nakładania angoby na stronę montażową jest uzyskanie warstwy oddzielającej powierzchnię rolek od powierzchni płytki, dzięki czemu zabrudzenie powierzchni rolek jest ograniczone.

Wypał jest etapem, w którym następuje nadanie płytce odpowiednich parametrów użytkowych, takich jak:

* Planimetria

* Nasiąkliwość wodna

* Wytrzymałość

* Odporność na szok termiczny

* Odporność na plamienie

* Odporność chemiczna

* Wygląd estetyczny - ostateczny wygląd płytki (kolorystyka, jakość powierzchni - mat, satyna, błyszcząca).

Czas wypału zależy od formatu wypalanej płytki i wynosi od 39 minut dla małych formatów do 80 minut dla dużych formatów. Temperatura wypału wynosi 1220°C i uzyskiwana jest dzięki odpowiednio dobranemu zestawowi palników gazowych.

5. Polerowanie i krawędziowanie płytek

Płytki mogą być poddawane obróbce po wypaleniu - polerowanie, krawędziowanie. Polerowanie polega na obróbce mechanicznej powierzchni licowej płytki. Pod wpływem materiału ściernego zmniejsza się grubość płytki o ok. 0,8 mm, przez co otrzymuje się gładką, błyszczącą powierzchnię. Krawędziowanie polega na obróbce boków płytki, przez co otrzymuje się płytki w jednym wymiarze.

Proces polerowania odbywa się na wydzielonym wydziale produkcyjnym - polernii. Wydział ten posiada swoją oddzielną załogę produkcyjną wraz ze stanowiskami nadzoru oraz swoje własne linie produkcyjne - są to m.in. półautomatyczne systemy załadunku płytek, linie do polerowania (składające się z głównych podzespołów takich jak maszyna zdzierająca oraz bateria głowic polerujących), linie do kalibrowania płytek stanowiące element ciągu polerskiego lub oddzielną linię produkcyjną, automatyczne sortownie płytek, oczyszczalnia wody pracująca w obiegu zamkniętym. Dodatkowo na potrzeby tego wydziału pracują służby utrzymania ruchu zapewniające odpowiednią obsługę remontową i eksploatacyjną posiadanych urządzeń. Do polerowania przeznaczone są płytki, które we wcześniejszych etapach produkcji zostały już poddane procesowi wypalania. Z uwagi na ich relacje do wyrobu gotowego, który mógłby zostać sprzedany do ostatecznego odbiorcy płytki te można podzielić na:

1. Faktyczne półprodukty tj. płytki, które po wypaleniu, ale przed wykonaniem obróbki mechanicznej nie nadają się do sprzedaży do klienta zewnętrznego - obróbka jest konieczna, żeby wyrób nabrał cech wyrobu gotowego (tzw. płytki matowe).

2. Wyroby gotowe ze standardowej oferty, które mogą zostać sprzedane bezpośrednio na zewnątrz w postaci nieobrobionej mechanicznie. Obróbka mechaniczna dodaje istotne zmiany właściwości takiego produktu tak, że w efekcie otrzymujemy inny wyrób katalogowy, sprzedawany w innych cenach.

3. Ponadto w przypadku kalibrowania (mechaniczne wyrównywanie wymiarów i krawędzi płytki) mamy niektóre produkty, które po wypaleniu mają już pełne wykończenie, jeśli chodzi o rodzaj powierzchni i wzornictwo płytki, ale co do zasady w takiej postaci nie występują w ofercie katalogowej. Katalogowym wyrobem gotowym stają się dopiero po obróbce mechanicznej (kalibrowaniu).

Płytki, które trafiają na wydział polernii w pierwszej kolejności są przez pracowników wydziału, ręcznie, w odpowiedni sposób przenoszone i układane na maszynie do załadunku danej linii produkcyjnej. W przypadku procesu polerowania kolejny etap polega na zdarciu wierzchniej warstwy (do 0,7 mm) płytki, w celu odkrycia wzoru. Wykonywane jest to wałkami pokrytymi warstwą diamentów (na maszynie zdzierającej). Następnie płytki trafiają do części maszyny z baterią głowic polerujących, gdzie następuje proces wygładzania powierzchni. Głowice polerujące wyposażone są w odpowiedni zestaw kamieni polerskich, przy czym każda kolejna głowica posiada kamienie o wyższej gradacji. Wypolerowana płytka trafia w następnym etapie do maszyny krawędziującej. Na tej maszynie z wykorzystaniem głowic wyposażonych w odpowiednie narzędzia (dyski) diamentowe płytka podlega mechanicznemu doszlifowaniu do bardzo dokładnie zdefiniowanego wcześniej wymiaru. Doszlifowaniu podlega każdy z czterech boków płytki. Po wykonaniu procesu krawędziowania płytka oprócz bardzo precyzyjnego wymiaru uzyskuje również specyficzne wykończenie brzegów zwane fazką. Takie wykończenie brzegów płytki poprawia zarówno jej walory estetyczne jaki i funkcjonalne - wyeliminowanie zbyt ostrej krawędzi płytki, łatwość kładzenia płytek z dużo mniejszym wykorzystaniem fugi oraz możliwość modularnego łączenia z płytkami w innych formatach. Płytka od początku procesu jest polewana wodą w celu chłodzenia. Cyrkulacja wody odbywa się w obiegu zamkniętym z wykorzystaniem oczyszczalni. Po całym procesie woda pozostała na płytkach ściągana jest przez specjalny zestaw gum, a sama płytka suszona powietrzem.

6. Kalibracja płytek

Jeśli przeprowadzany jest tylko proces kalibracji - krawędziowania płytek, etap opisany w punkcie 5 przebiega następująco:

Płytki trafiające na wydział polernii w pierwszej kolejności są przez pracowników ręcznie, w odpowiedni sposób przenoszone i układane na maszynie do załadunku linii produkcyjnej do kalibrowania płytek. Płytka trafia do maszyny krawędziującej. Na tej maszynie z wykorzystaniem głowic wyposażonych w odpowiednie narzędzia (dyski) diamentowe płytka podlega mechanicznemu doszlifowaniu do bardzo dokładnie zdefiniowanego wcześniej wymiaru. Doszlifowaniu podlega każdy z czterech boków płytki. Po wykonaniu procesu krawędziowania płytka oprócz bardzo precyzyjnego wymiaru uzyskuje również specyficzne wykończenie brzegów zwane fazką. Takie wykończenie brzegów płytki poprawia zarówno jej walory estetyczne, jaki i funkcjonalne - wyeliminowanie zbyt ostrej krawędzi płytki, łatwość kładzenia płytek z dużo mniejszym wykorzystaniem fugi oraz możliwość modularnego łączenia z płytkami w innych formatach. Płytka od początku procesu jest polewana wodą w celu chłodzenia. Cyrkulacja wody odbywa się w obiegu zamkniętym z wykorzystaniem oczyszczalni. Po całym procesie woda pozostała na płytkach ściągana jest przez specjalny zestaw gum, a sama płytka suszona powietrzem.

7. Sortowanie i pakowanie płytek

Po odpowiednio wypaleniu i/lub obróbce mechanicznej płytki kierowane są bezpośrednio na sortownię lub poprzez kemaki na stoły magazynujące, skąd w następnej kolejności trafiają na sortownię. Sortowanie gotowych płytek odbywa się zgodnie z obowiązującą normą. Przesortowane układane są według gatunku i kalibracji. Sortowanie można podzielić na dwa etapy - pierwszy, którego dokonuje planimetr - kalibrator, czyli następuje automatyczny podział płytek pod kątem planimetrii powierzchni i kalibracji. Drugi etap to ocena pracownika sortującego płytki. Następuje wizualna ocena ewentualnego występowania wad na powierzchni sortowanego wyrobu. Na sortowni nie określa się parametrów użytkowych płytek. Badanie wyrobu gotowego wykonywane będą w laboratorium DKJ. Pobierana jest reprezentatywna partia produkcyjna, na której wykonuje się odpowiednie badania.

Płytki po sklasyfikowaniu pakowane są automatycznie w pudełka, na których drukuje się identyfikację wyrobu - nazwa, gatunek, odcień, data produkcji, nr sortowacza. Pudła ustawiane są przez paletyzer na palecie. Całość jest związywana paskami w celu nadania odpowiedniej stabilności ustawionym kartonom na palecie. Następnie nakładany jest kaptur z folii termozgrzewalnej, który pod wpływem temperatury z palnika kurczy się dopasowując do palety.

Tak przygotowany wyrób gotowy trafia na magazynek przejściowy, a następnie jest przekazywany na Magazyn Wyrobów Gotowych.

8. Magazynowanie wyrobów gotowych

Płytki z sortowni trafiają na magazyn wyrobów gotowych. Płytki ustawiane są w rzędach i piętrowane (3 rzędy palet). Pomiędzy rzędami zachowuje się odstęp pozwalający na bezpieczne wstawianie i wyjmowanie palet. Rzędy są ustawiane w sposób ułatwiający szybki dostęp do danego wyrobu, co pozwala skrócić maksymalnie czas niezbędny do załadunku towaru na samochód. Transport palet z płytkami na magazynie wyrobów gotowych odbywa się przy pomocy wózków widłowych.

B. Produkcja dekoracji ceramicznych. Część płytki wyprodukowanej w ramach podstawowych procesów produkcyjnych może podlegać przetworzeniu na dekoracje na wydziale produkcji dekoracji.

Powstające tu produkty są ważnym uzupełnieniem kompleksowej oferty sprzedażowej. Są to elementy ozdobne takie jak listwy, mozaiki, rozety, stopnice i cokoły. Produkowane są tu również, na indywidualne zamówienia klienta, wyroby niestandardowe (nietypowe wymiary płytek z kolekcji, Iogotypy oraz inne produkty ceramiczne wg projektów klienta). Dodatkowo wydział ten zajmuje się również produkcją elementów wzorników dla poszczególnych kolekcji płytek.

Na wydział produkcji dekoracji pobierane są z magazynu wyrobów gotowych lub bezpośrednio z innych wydziałów produkcyjnych (polernia lub sortownia) płytki, które podlegają obróbce (cięcie na mniejsze elementy, szlifowanie krawędzi, itp.). Podstawowe grupy urządzeń za pomocą, których procesy te są wykonywane to: piły diamentowe, linie krawędziujące i łamiące, urządzenia typu water-jet do cięcia wodą pod wysokim ciśnieniem.

Po obróbce, wytworzone elementy składowe dekoracji są montowane na siatkach papierowych lub z włókna szklanego, zgodnie z wcześniej przygotowanym szablonem, a po wyschnięciu pakowane. Elementy takie jak stopnice, cokoły, czy niestandardowe formaty płytek, po wytworzeniu są sortowane i pakowane. Każda partia produkcyjna, jest poddawana kontroli jakości, tj. zgodności z wzornikami, a po pozytywnej ocenie, przekazywana do magazynu wyrobów gotowych.

Do prawidłowego przebiegu opisanego wyżej procesu technologicznego niezbędne są procesy pomocnicze dla celów administracyjno-socjalnych, księgowych, zakupowych - zlokalizowane w biurowcu Spółki (dalej: "procesy pomocnicze"), w których zużywana jest energia elektryczna.

Poszczególne urządzenia zainstalowane w Spółce, wykorzystywane w procesach mineralogicznych i tym samym służące docelowo produkcji produktu końcowego nie posiadają zainstalowanych urządzeń pomiarowych, które wskazywałyby ilości energii zużywanej przez te urządzenia.

W związku z powyższym, ilość energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych Spółka zamierza ustalać za okresy miesięczne według metody szacunkowej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z treścią złożonego wniosku potwierdza, iż zgodnie z jego aktualną wiedzą produkcja płytek i dekoracji ceramicznych opisana we wniosku jest sklasyfikowana w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej.

Spółka podkreśla, zgodnie z treścią złożonego Wniosku, że realizowana przez Spółkę działalność gospodarcza w zakresie produkcji ceramicznych płytek i dekoracji powinna zostać zaklasyfikowana do grupowania PKD z 2007 r. 23.31.Z: "Produkcja ceramicznych kafli i płytek".

Natomiast w myśl obowiązującego do dnia 31 grudnia 2007 r. PKD z 2004 r. działalność Spółki w zakresie produkcji ceramicznych płytek i dekoracji powinna zostać zaklasyfikowana do grupowania PKD z 2004 r. 26.30.Z: "Produkcja płytek ceramicznych".

Tożsamość zakresu działalności zgrupowanej w klasie 23.31 według klasyfikacji NACE Rev. 2 obowiązującej od 1 stycznia 2008 r. z zakresem działalności zgrupowanej odpowiednio w klasie 26.30 według klasyfikacji NACE Rev. 1.1 obowiązującej do 31 grudnia 2007 r. potwierdzają odpowiednie powiązania pomiędzy tymi klasyfikacjami zdefiniowane w przywołanym we Wniosku Rozporządzeniu (WE) Nr 1893/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 grudnia 2006 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej NACE Rev. 2 i zmieniającym rozporządzenie Rady (EWG) nr 3037/90 oraz niektóre rozporządzenia WE w sprawie określonych dziedzin statystycznych (Dz.Urz.UE.L 393 z dnia 30 grudnia 2006 r.) oraz klucze powiązań pomiędzy NACE Rev. 2 a NACE Rev. 1.1 publikowane przez Komisję Europejską.

Tabela w załączniku PDF.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy realizowana przez Spółkę działalność w zakresie produkcji ceramicznych płytek i dekoracji, zaklasyfikowana do grupowania PKD z 2007 r. 23.31.Z (grupowanie PKD z 2004 r. 26.30.Z) wraz z procesami pomocniczymi, stanowi proces mineralogiczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33) ustawy akcyzowej?

2. W przypadku gdy odpowiedź na pierwsze pytanie będzie twierdząca, to czy dochowując warunków formalnych w postaci: (i.) posiadania statusu podatnika akcyzy od energii elektrycznej, o którym mowa w art. 30 ust. 7b pkt 1) ustawy akcyzowej oraz (ii.) złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 30 ust. 7b pkt 2) ustawy akcyzowej, Spółka jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej wykorzystanej w procesach produkcyjnych opisanych we wniosku na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 4) ustawy akcyzowej?

3. W przypadku gdy odpowiedź na drugie pytanie będzie twierdząca, to czy Spółka jest uprawniona do stosowania zwolnienia określonego w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy akcyzowej dla ilości energii elektrycznej zużytej w procesach mineralogicznych, określonej metodą szacunkową?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1. Realizowana przez Spółkę działalność w zakresie produkcji ceramicznych płytek i dekoracji, zaklasyfikowana do grupowania PKD z 2007 r. 23.31.Z (grupowanie PKD z 2004 r. 26.30.Z) wraz z procesami pomocniczymi stanowi proces mineralogiczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33) ust

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

1. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 1

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy akcyzowej, procesy mineralogiczne to:

"procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz.Urz.UE.L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.)."

Jak już Spółka wskazała w części wniosku dotyczącej opisu zdarzenia przyszłego, w ramach prowadzonej na terytorium kraju działalności gospodarczej Spółka produkuje ceramiczne płytki i dekoracje zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 23.31: "Płytki ceramiczne i płyty chodnikowe ceramiczne".

Prowadzona działalność produkcyjna Spółki mieści się zgodnie z zasadami metodycznymi określonymi w PKD z 2007 r. w zakresie produkcji ceramicznych płytek i dekoracji w grupowaniu PKD z 2007 r. 23.31.Z: "Produkcja ceramicznych kafli i płytek".

Natomiast w myśl obowiązującego do dnia 31 grudnia 2007 r. PKD z 2004 r. działalność Spółki powinna zostać zaklasyfikowana w zakresie produkcji ceramicznych płytek i dekoracji w grupowaniu PKD z 2004 r. 26.30.Z: "Produkcja płytek ceramicznych".

Tożsamość zakresu działalności klasyfikowanej do grupowania 23.31.Z według klasyfikacji PKD z 2007 r. z zakresem działalności klasyfikowanej odpowiednio do grupowania 26.30 według klasyfikacji PKD z 2004 r. obowiązującej do 31 grudnia 2007 r. potwierdzają odpowiednie klucze powiązań pomiędzy tymi klasyfikacjami zdefiniowane w Załączniku do PKD z 2007 r.

Co istotne, zgodnie z punktem nr 1 Zasad Budowy Klasyfikacji, które stanowią załącznik do PKD, krajowa klasyfikacja działalności jest klasyfikacją pochodną w stosunku do klasyfikacji macierzystej NACE Rev. 2 - Statystycznej Klasyfikacji Rodzajów Działalności Gospodarczych w Unii Europejskiej (ang. Statistical Classification of Economic Activities in the European Community), wprowadzonej rozporządzeniem (WE) Nr 1893/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 grudnia 2006 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej NACE Rev. 2 i zmieniającym rozporządzenie Rady (EWG) Nr 3037/90 oraz niektóre rozporządzenia WE w sprawie określonych dziedzin statystycznych.

PKD z 2007 r., jako opracowana na podstawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczych Unii Europejskiej NACE Rev. 2, analogicznie jak PKD z 2004 r. opracowana na podstawie NACE Rev. 1, jest implementacją do polskiego porządku prawnego systemu klasyfikacji działalności gospodarczej Unii Europejskiej, wprowadzonego Rozporządzeniem (WE) Nr 1893/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 grudnia 2006 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej NACE Rev. 2 i zmieniającym rozporządzenie Rady (EWG) nr 3037/90 oraz niektóre rozporządzenia WE w sprawie określonych dziedzin statystycznych (Dz.Urz.UE.L 393 z dnia 30 grudnia 2006 r.).

Tym samym, realizowana przez Spółkę działalność gospodarcza polegająca na produkcji ceramicznych płytek i dekoracji, klasyfikowana od 1 stycznia 2008 r. zgodnie z PKD z 2007 r. w grupowaniu PKD 23.31.Z w świetle klasyfikacji macierzystej NACE Rev. 2 - Statystycznej Klasyfikacji Rodzajów Działalności Gospodarczych w Unii Europejskiej podlega przyporządkowaniu odpowiednio do klasy 23.31: "Produkcja ceramicznych kafli i płytek" należących do "Sekcji C - Przetwórstwo przemysłowe". Grupa 23.3: "Produkcja ceramicznych materiałów budowlanych".

Analogicznie w świetle obowiązującej do 31 grudnia 2007 r. PKD z 2004 r., spójnej i porównywalnej metodologicznie, pojęciowo, zakresowo i kodowo z klasyfikacją NACE Rev. 1 wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. (Dz. U. Nr L 293 z 24 października 1990 r.), z późn. zm. Rozporządzeniem Komisji Europejskiej Nr 761/93 z dnia 24 marca 1993 r. (Dz. U. Nr L 83 z 3 kwietnia 1993 r. oraz Nr 29/2002 z dnia 19 grudnia 2001 r., Dz. U. Nr L 6 z 10 stycznia 2002 r.), realizowana przez Spółkę działalność gospodarcza klasyfikowana wówczas w grupowaniu PKD z 2004 r. w zakresie produkcji ceramicznych płytek i dekoracji - 26.30.Z: "Produkcja płytek ceramicznych" należącym do "Sekcji D - Przetwórstwo Przemysłowe, Podsekcji DI - Produkcji wyrobów z pozostałych surowców niemetalicznych", w świetle klasyfikacji macierzystej NACE Rev. 1.1 podlega przyporządkowaniu odpowiednio do klasy 26.30: "Produkcja ceramicznych kafli i płytek" należącej do "Sekcji D - Przetwórstwo Przemysłowe, Podsekcji DI - Produkcja wyrobów z pozostałych surowców niemetalicznych".

Tożsamość zakresu działalności zgrupowanej w klasie 23.31 według klasyfikacji NACE Rev. 2 obowiązującej od 1 stycznia 2008 r. z zakresem działalności zgrupowanej odpowiednio w klasie 26.30 według klasyfikacji NACE Rev. 1.1 obowiązującej do 31 grudnia 2007 r. potwierdzają odpowiednie powiązania pomiędzy tymi klasyfikacjami zdefiniowane w przywołanym wcześniej Rozporządzeniu (WE) Nr 1893/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 grudnia 2006 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej NACE Rev. 2 i zmieniającym rozporządzenie Rady (EWG) nr 3037/90 oraz niektóre rozporządzenia WE w sprawie określonych dziedzin statystycznych (Dz.Urz.UE.L 393 z dnia 30 grudnia 2006 r.) oraz klucze powiązań pomiędzy NACE Rev. 2 a NACE Rev. 1.1 publikowane przez Komisję Europejską.

Podsumowując, w ocenie Spółki, realizowana przez Spółkę działalność w zakresie produkcji ceramicznych płytek i dekoracji zaklasyfikowana do grupowania PKP z 2007 r. 23.31.Z (grupowanie PKP z 2004 r. 26.30.Z) wraz z procesami pomocniczymi jest procesem mineralogicznym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy akcyzowej.

Ustawa nowelizująca nie wprowadza zmian do art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy akcyzowej, dlatego też również po dniu 1 stycznia 2016 r. argumentacja Wnioskodawcy w odniesieniu do przedstawionego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego pozostanie w pełni aktualna.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również odzwierciedlenie w wydanych interpretacjach podatkowych, które co prawda dotyczą systemu akcyzy od wyrobów gazowych, niemniej jednak potwierdzają, że zbliżone profile działalności do prowadzonej przez Spółkę zostały uznane za procesy mineralogiczne.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 1 kwietnia 2014 r., sygn. ILPP3/443-128/13-4/TW, wskazał, że proces wytworzenia narzędzi ściernych, które są produkowane w oparciu o naturalne surowce mineralne, jest procesem mineralogicznym.

W kolejnej interpretacji z dnia 20 listopada 2014, sygn. IPTPP3/443A-70/14-2/BJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że wypalenie kształtek ceramicznych stanowi proces mineralogiczny.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 2

Zgodnie z art. 30 ust. 7a-7c ustawy akcyzowej:

"7a. Zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną:

7b. Warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 7a, jest:

7c. Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7b pkt 2, powinno zawierać:

Pomimo tego, że ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie do ustawy akcyzowej definicji procesów mineralogicznych, to zdaniem Wnioskodawcy powyższy zabieg nie rozwiązał problematyki związanej z zakresem zwolnień podatkowych. Należy bowiem podkreślić, iż ustawa akcyzowa nie zawiera definicji procesu i tym samym nie wskazuje, w jaki sposób należy określić zakres poszczególnych zwolnień. W związku z powyższym, zdaniem Spółki należy odwołać się do słownikowego znaczenia tego wyrażenia, zgodnie z którym proces to: "przebieg następujących po sobie i powiązanych przyczynowo określonych zmian" oraz "kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne materii".

Jako proces należy rozumieć zatem ciąg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym. W konsekwencji uznać należy, że zwolnieniu od podatku podlega energia elektryczna wykorzystywana w przebiegu regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym w ramach działalności gospodarczej sklasyfikowanej pod kodem NACE DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych".

Spółka wskazuje, że wszystkie wymienione we wniosku operacje technologiczne stanowią niezbędne elementy w procesie wytwarzania ceramicznych płytek i dekoracji. Bez udziału któregokolwiek z nich proces produkcyjny nie mógłby funkcjonować.

W świetle powyższych wskazówek definicyjnych, zdaniem Spółki, za proces uznać należy ciąg funkcjonalnie powiązanych ze sobą czynności, bez których nie byłoby możliwe osiągnięcie założonego celu, tj. wytworzenia ceramicznych płytek i dekoracji. W ocenie Spółki, biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że w przypadku spełnienia przez nią wymogów formalnych w postaci:

* posiadania statusu podatnika akcyzy od energii elektrycznej, o którym mowa w art. 30 ust. 7b pkt 1 ustawy akcyzowej oraz

* przekazywania oświadczenia o ilości wykorzystanej energii elektrycznej i sposobie jej wykorzystania, o którym mowa w art. 30 ust. 7b pkt 2 ustawy akcyzowej.

całość zużycia energii elektrycznej przez Spółkę w procesach technologicznych opisanych przez Spółkę we wniosku wraz z procesami pomocniczymi powinna podlegać zwolnieniu od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy akcyzowej. Analizowana działalność Spółki bowiem spełnia podstawowy wymóg określony w nowelizacji akcyzowej - jest procesem mineralogicznym w rozumieniu ustawy akcyzowej.

Przywołana przez Spółkę powyżej wykładnia pojęcia "proces", znajduje również potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przytoczone interpretacje podatkowe dotyczą co prawda pojęcia procesu produkcyjnego, należy jednak wskazać, iż analizowany proces mineralogiczny również zmierza do wyprodukowania "czegoś". W związku z powyższym wspomniany proces powinien zostać uznany za proces produkcyjny.

Jak podkreślił, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2008 r., sygn. ILPP3/443/W-7/08-2/TK:

"Powszechnie przyjmuje się również, iż proces produkcji to uporządkowany zestaw celowych działań wykonywanych w toku produkcji począwszy od pobrania materiału wejściowego z magazynu, aż do zdania gotowego wyrobu włącznie. Proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu (jest to suma operacji produkcyjnych wykonywanych w uporządkowanej kolejności i mających na celu wytworzenie określonego wyrobu)".

Na podobnym stanowisku stanął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 22 czerwca 2009 r., sygn. ILPP3/443-83/09-2/TW.

3. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 3

W opinii Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do stosowania zwolnienia od opodatkowania określonego w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy akcyzowej dla ilości energii elektrycznej określonej w sposób szacunkowy, zużytej w procesach mineralogicznych. Określenie ilości energii zużytej na cele podlegające zwolnieniu wprost na podstawie wskazań urządzeń pomiarowych nie jest bowiem warunkiem zastosowania wskazanego zwolnienia.

Przepisy ustawy akcyzowej ani też aktów wykonawczych do niej nie wskazują, w jaki sposób podmiot korzystający ze zwolnienia ma określać ilość energii elektrycznej, od której przysługuje zwolnienie. W szczególności, warunkiem stosowania zwolnienia nie jest, zdaniem Spółki, określenie ilości energii zużywanej na cele podlegające zwolnieniu z opodatkowania wprost na podstawie wskazań urządzeń pomiarowych. Wnioskodawca pragnie wskazać, iż przepisy ustawy akcyzowej w żadnym miejscu nie wykluczają szacowania wielkości będących podstawą do obliczania zarówno zobowiązań podatkowych, jak i zwolnień czy też ulg w opodatkowaniu akcyzą.

Przepisy ustawy akcyzowej w kilku miejscach odnoszą się do możliwości zastosowania metod szacunkowych w odniesieniu do opodatkowania akcyzą energii elektrycznej. Regulacje zawarte m.in. w art. 88 ustawy akcyzowej przewidują, iż w przypadku nielegalnego poboru energii elektrycznej podstawą opodatkowania energii elektrycznej jest jej szacunkowa ilość.

Spółka stoi na stanowisku, że ilość energii zwolnionej z opodatkowania, zużywanej w procesach mineralogicznych może być określana w sposób szacunkowy.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w art. 138h ustawy akcyzowej, w którym określono m.in. sposób ustalania ilości energii elektrycznej zużywanej i zwolnionej przez podatnika, na potrzeby prowadzonych przez niego ewidencji. Zgodnie z art. 138h ust. 1 ustawy akcyzowej "ewidencję ilościową energii elektrycznej prowadzą:

Zgodnie z art. 138h ust. 3 ustawy akcyzowej, podmioty określone w ust. 1 pkt 1-3 prowadzą ewidencję, o której mowa w ust. 1, na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika".

W myśl art. 138h ust. 5 ustawy akcyzowej "ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać odpowiednio dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych, z dokładnością do 0,001 MWh, łącznej ilości:

Natomiast stosownie do art. 138h ust. 6 ustawy akcyzowej, jeżeli brak jest urządzeń pomiarowych pozwalających na precyzyjne określenie ilości energii zużywanej na potrzeby własne oraz ilości energii elektrycznej utraconej w wyniku jej przesyłania lub dystrybucji, prowadzący ewidencję określa te ilości szacunkowo.

Z powyższego wynika zatem, że:

Zdaniem Wnioskodawcy, szacunkowa metoda określania ilości energii elektrycznej znajduje zastosowanie do części energii zwolnionej od akcyzy, wymienionej w art. 138h ust. 5 pkt 6 ustawy akcyzowej, tj. ilości energii elektrycznej zwolnionej od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy akcyzowej, która została wykorzystana w procesach mineralogicznych.

Należy zwrócić uwagę na fakt, że energia elektryczna zwolniona na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy akcyzowej stanowi część ogółu energii elektrycznej zużywanej przez Spółkę na potrzeby własne wskazanej w art. 138h ust. 5 pkt 5 ustawy akcyzowej. Do takiej części energii zwolnionej, która jest energią zużywaną należy stosować analogicznie sposób określania ilości określony dla ogółu energii zużywanej, gdyż aby można było zastosować zwolnienie energii elektrycznej z akcyzy musi dojść wcześniej do wykonania czynności powodującej powstanie obowiązku podatkowego w akcyzie, tj. do jej zużycia.

Zdaniem Wnioskodawcy, ilość energii zużytej dla potrzeb własnych, tj. zarówno na cele objęte zwolnieniem, jak i na pozostałe cele podlegające opodatkowaniu, może być określona w sposób szacunkowy na podstawie art. 138h ust. 5 pkt 5. Przyjęcie zaś odmiennego stanowiska, co do określenia ilości energii zużytej jednocześnie objętej zwolnieniem, prowadziłoby do nieracjonalnych wniosków, różnicowania pojęcia "zużycie" w wyniku nieuzasadnionej wykładni zawężającej. Ustawodawca dopuszczałby bowiem możliwość szacunkowego określenia ilości energii zużytej u podatnika, a wyłączałby taką możliwość w odniesieniu do określenia części tej energii, która jest zużywana i jednocześnie podlega zwolnieniu z akcyzy. Taka sytuacja pozostawałaby w sprzeczności z dyrektywą ścisłej wykładni językowej prawa podatkowego, a ponadto z elementarnymi zasadami logiki.

Należy podkreślić, iż inny sposób rozumienia tej regulacji, tj. wyłączający możliwość szacowania w przypadku energii elektrycznej zużytej i zwolnionej, prowadziłaby do niezrozumiałych konsekwencji. W przypadku gdyby energia elektryczna była wykorzystywana w całości w procesach podlegających zwolnieniu od podatku akcyzowego, a brak byłoby jakichkolwiek innych przypadków niezwolnionego zużycia przedmiotowej energii u podatnika, to wówczas całość zużywanej energii kwalifikowałaby się do zwolnienia z akcyzy. Przy braku urządzeń pomiarowych, podatnik na skutek wyraźnej dysproporcji ustawodawcy, obliczyłby w sposób szacunkowy ilość energii zużywanej, która stanowiłaby również w całości ilość energii zwolnionej od akcyzy. Gdyby przyjąć, że szacunkowe określenie ilości energii nie jest możliwe w odniesieniu do energii zwolnionej z akcyzy, to podatnik ewidencjonowałby ilość energii zużytej według metody szacunkowej, natomiast nie byłby w stanie ewidencjonować ilość energii zwolnionej.

Stanowisko Spółki jest tym bardziej uzasadnione, że w interpretacji indywidualnej z dnia 19 stycznia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPP4/4513-193/15/MK) stwierdził, że "w przypadku braku urządzeń pomiarowych pozwalających na precyzyjne określenie ilości energii elektrycznej podlegającej zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 6, 7 oraz 7a, Wnioskodawca będzie mógł określać ilość energii elektrycznej zwolnionej z akcyzy metodą szacunkową".

Ocena i zważenie całości wskazówek interpretacyjnych przedstawionych powyżej daje podstawę, zdaniem Wnioskodawcy, do przyjęcia interpretacji, zgodnie z którą w przypadku energii elektrycznej wykorzystanej na cele uprawniające do stosowania zwolnienia określonego w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy akcyzowej, określenie ilości tej energii, w przypadku braku urządzeń pomiarowych, następuje na potrzeby ewidencyjne na podstawie metody szacunkowej w myśl art. 138h ust. 6 ustawy akcyzowej i dla tak określonej ilości energii elektrycznej Spółka jest uprawniona zastosować przedmiotowe zwolnienia.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

* nieprawidłowe - w zakresie zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie mineralogicznym;

* prawidłowe - w zakresie możliwości zastosowania metod szacunkowych zużycia energii elektrycznej.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 i 33 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą,:

* wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy,

* procesy mineralogiczne oznaczają procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz.Urz.UE.L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie (art. 9 ust. 2 ustawy).

Obrót energią elektryczną i jej zużycie w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (...).

Na szczeblu unijnym reguły opodatkowania m.in. energii elektrycznej określa dyrektywa Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz.U.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Wskazana regulacja określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym wszystkich wyrobów energetycznych pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Zgodnie z art. 2 dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią "wyroby energetyczne" podlegające tej regulacji. Stosownie natomiast do art. 2 ust. 4 lit. b tiret 5 cyt. Dyrektywy Rady 2003/96/WE dyrektywa nie ma zastosowania do procesów mineralogicznych.

Wyłączenie to nie oznacza jednak, że ww. energia podlega obowiązkowemu zwolnieniu z opodatkowania. Wyłączenie to oznacza jedynie, że państwo członkowskie przy opodatkowaniu energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych nie jest związane z regułami harmonizacyjnymi na poziomie wspólnotowym. Tym samym zakres zwolnienia energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych może być określany dowolnie przez każde z państw członkowskich.

Od 1 stycznia 2016 r. zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 4, zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesach mineralogicznych.

Warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 7a, jest:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7b pkt 2, powinno zawierać:

Ww. przepisy przewidują zwolnienie z podatku dla energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych, co zostało obwarowane spełnienie ww. warunków formalnych.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca chcąc skorzystać ze zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy będzie spełniał warunki formalne określone w art. 30 ust. 7b ustawy.

Zatem aby odpowiedzieć na pytanie Wnioskodawcy co do możliwości zastosowania zwolnienia od zużytej przez niego energii elektrycznej konieczne jest rozstrzygnięcie czy wykorzystuje on tą energię w procesach mineralogicznych.

Procesy te zostały zdefiniowane jako procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych".

Należy tutaj zauważyć, że zgodnie z art. 1 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 3037/90 w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej, celem tego rozporządzenia jest ustanowienie wspólnej statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej. Należy także wskazać, że ww. nomenklatura klasyfikuje produkcję danego towaru, natomiast w definicji procesów mineralogicznych jest mowa o procesach sklasyfikowanych na podstawie tej nomenklatury. Jest tu zatem mowa o dwóch różnych czynnościach, które w praktyce mogą lecz nie musza się pokrywać.

Jak wynika bowiem z potocznego znaczenia produkcja oznacza zorganizowaną działalność mającą na celu wytworzenie np. określonych towarów, lakonicznie ujmując jest to wytwarzanie określonych towarów.

Natomiast proces jest to ciąg następujących po sobie zmian powiązanych przyczynowo. Zgodnie z Małym słownikiem języka polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1993 r. str. 708 "proces" to przykładowo: przebieg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym; kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne: p. technologiczny, fermentacyjny, p. zapalny, p. gnilny. Tym samym jako proces należy rozumieć tylko ciąg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym.

Na podstawie powyższego należy zauważyć, że pojęcie procesu ma węższy zakres niż produkcja, która może składać się z samego procesu lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją procesów oraz czynności nie stanowiących procesu jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces.

W tym miejscu należy wskazać, że dotychczasowym orzecznictwie podatkowym Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego wydaje się być utrwalone stanowisko, że przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego, próbach odkodowywania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową, polegająca na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Podkreślić jednak należy, że proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest zatem także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć.

Przypomniał o tym Naczelny Sąd Administracyjny w szczególności w uchwale składu pięciu sędziów z dnia 24 czerwca 1996 r. sygn. FPK 6/96 (ONSA 1996, z. 3, poz. 106), powołując się na pogląd wyrażony przez Ryszarda Mastalskiego. Podkreśla on, że nazwy przejęte przez prawo podatkowe z innych gałęzi prawa nie mogą oznaczać tych samych pojęć, służą bowiem do budowania określonych pojęć właśnie w prawie podatkowym i stanowią wraz z innymi cechami ustaw podatkowych część składową nowych kompleksów pojęć, uzyskując cechy swoiste, niezbędne do założonych przez normodawcę celów opodatkowania. Prawo podatkowe bowiem, aby mogło wypełniać swoje zadania, może być wiązane tylko własnymi pojęciami. Dokonując wykładni językowej prawa podatkowego, która powinna być uściślana i rozwijana w kontekście wykładni systemowej i funkcjonalnej, należy przede wszystkim szukać "podatkowego" rozumienia pojęć używanych przez ustawodawcę i zważać na to, czy przyjęcie innego, na przykład cywilnoprawnego punktu widzenia nie prowadzi do uchylania się danego podmiotu od opodatkowania albo też do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych (R. Mastalski: Interpretacja prawa podatkowego, źródła prawa podatkowego i jego wykładnia, Wrocław 1989, s. 98-100) - por. uchwała składu pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 1999 r. sygn. FPK 1/99.

Należy również wskazać, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Proces mineralogiczny należy zdefiniować jako proces, w którym następuje przemiana fizykochemiczna minerałów (związków chemicznych powstałych wskutek procesów geologicznych) w określony produkt.

W konsekwencji zwolnieniu od podatku podlega tylko energia elektryczna zużywana w danym procesie - w sprawie - w procesie mineralogicznym.

Chcąc odpowiedzieć na pytanie Wnioskodawcy należy rozpatrzyć czy wszystkie czynności, które mają miejsce u Wnioskodawcy w ramach produkcji płytek ceramicznych i dekoracji ceramicznych stanowią element ww. procesu.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca produkuje ceramiczne płytki i dekoracje zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 23.31: "Płytki ceramiczne i płyty chodnikowe ceramiczne".

Spółka zamierza rozpocząć działalność w zakresie hurtowego obrotu energią elektryczną wyłącznie na S.A. W związku z powyższym, Spółka planuje uzyskanie koncesji na obrót energią elektryczną oraz w dalszej kolejności dokonanie rejestracji dla celów akcyzy w zakresie energii elektrycznej z uwagi na rozpoczęcie wykonywania czynności opodatkowanych akcyzą, tj. (i) sprzedaż energii elektrycznej do nabywców końcowych (art. 9 ust. 1 pkt 2) ustawy akcyzowej oraz (ii.) zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję (art. 9 ust. 1 pkt 3) znowelizowanej ustawy akcyzowej.

Wnioskodawca przedstawił, że na proces produkcji płytek ceramicznych składają się następujące etapy: magazynowanie surowców, przerób surowców mineralnych, formowanie płytek i suszenie, szkliwienie i dekorowanie, wypał płytek, polerowanie i krawędziowanie płytek, kalibracja płytek, sortowanie i pakowanie płytek i magazynowanie wyrobów gotowych. Natomiast proces produkcji dekoracji ceramicznych obejmuje pobieranie z magazynu wyrobów gotowych lub bezpośrednio z innych wydziałów produkcyjnych (polernia lub sortownia) płytki, które podlegają obróbce (cięcie na mniejsze elementy, szlifowanie krawędzi, itp.). Po obróbce, wytworzone elementy składowe dekoracji są montowane na siatkach papierowych lub z włókna szklanego, zgodnie z wcześniej przygotowanym szablonem, a po wyschnięciu pakowane. Elementy takie jak stopnice, cokoły, czy niestandardowe formaty płytek, po wytworzeniu są sortowane i pakowane. Każda partia produkcyjna, jest poddawana kontroli jakości, tj. zgodności z wzornikami, a po pozytywnej ocenie, przekazywana do magazynu wyrobów gotowych.

Jednocześnie Wnioskodawca do procesów mineralogicznych zalicza tzw. procesy pomocnicze tj. zużycie energii elektrycznej dla celów administracyjno-socjalnych, księgowych, zakupowych - zlokalizowane w biurowcu Spółki.

Mając na uwadze wszystkie ww. czynności, w kontekście klasyfikacji ich jako element procesu mineralogicznego, w pierwszej kolejności należy zauważyć, że:

1. W przypadku produkcji płytek ceramicznych nie można do nich zaliczyć etapu magazynowania surowców, polerowania i krawędziowania płytek, kalibracji płytek, sortowania i pakowania płytek oraz magazynowania wyrobów gotowych. Czynności te mają miejsce przed bądź po ukształtowaniu cech fizycznych wytworzonych wyrobów czyli przed bądź po zakończeniu procesu mineralogicznego.

2. W zakresie produkcji dekoracji ceramicznych nie można do nich zaliczyć wszystkich czynności tam zachodzących.

3. Procesem mineralogicznym nie są również tzw. procesy pomocnicze.

Należy tutaj zaznaczyć, że w procesie produkcji dekoracji ceramicznych począwszy od pobrania z magazynu wyrobów gotowych lub bezpośrednio z innych wydziałów produkcyjnych (polernia lub sortownia) a kończąc na pakowaniu ma miejsce końcowe wykańczanie wyrobu, który powstał już wcześniej w procesie produkcji płytek ceramicznych.

Zwolnienie o którym mowa w art. 30 ust. 7a ustawy jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie podmiotowym. Tym samym fakt, że Wnioskodawca jest producentem płytek ceramicznych i dekoracji, tj. uzyskuje gotowy produkt w wyniku m.in. procesu mineralogicznego, nie oznacza, że każdy etap jego produkcji winien być objęty ww. zwolnieniem nawet jeśli pośrednio jest związany z procesem mineralogicznym, lecz który obiektywnie rzecz ujmując nie może być uznany za proces mineralogiczny.

Mając powyższe na uwadze Organ uważa, że ww. czynności będące niewątpliwie elementem produkcji płytek i dekoracji nie są częściami składowymi procesu mineralogicznego ani w sensie stricte ani też sensie largo. Do procesu tego nie można również zaliczyć tzw. procesów pomocniczych, w trakcie tych czynności nie następuje efektywne zużycie energii elektrycznej w procesie mineralogicznym.

Tym samym wykorzystanie energii elektrycznej do ww. czynności nie korzysta ze zwolnienia z podatku na podstawie przepisu art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy, tj. przepisu zwalniającego od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesie mineralogicznym.

Reasumując, w ocenie Organu, w sprawie przedstawionej we wniosku zwolnieniem od akcyzy w oparciu o przepis art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy, po spełnieniu warunków określonych w art. 30 ust. 7b i 7c ustawy, może zostać objęta energia elektryczna zużywana w opisanym procesie produkcji z wyłączeniem zużycia tej energii w przedstawionych powyżej czynnościach nie stanowiących procesów mineralogicznych.

Zważywszy, że nie wszystkie czynności w opisanym przez Wnioskodawcę opisie procesu produkcyjnego mogą zostać zakwalifikowane do procesu mineralogicznego uprawniającego po wypełnieniu pozostałych warunków formalnych do zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie, Organ zobligowany jest uznać to stanowisko za nieprawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy Spółka jest uprawniona do określenia ilości energii elektrycznej zużytej w procesach mineralogicznych metodą szacunkową wskazaną w art. 138h ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 138h ust. 1 ustawy ewidencję ilościową energii elektrycznej prowadzą:

W myśl art. 138h ust. 3 ustawy podmioty określone w ust. 1 pkt 1-3 prowadzą ewidencję, o której mowa w ust. 1, na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika.

Stosownie do art. 138h ust. 4 ustawy podmiot określony w ust. 1 pkt 4 prowadzi ewidencję, o której mowa w ust. 1, na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, a w przypadku braku takich możliwości - na podstawie dokumentów rozliczeniowych.

Na podstawie art. 138h ust. 5 ustawy ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać odpowiednio dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych, z dokładnością do 0,001 MWh, łącznej ilości:

Zgodnie z art. 138h ust. 6 ustawy w przypadku braku urządzeń pomiarowych pozwalających na precyzyjne określenie ilości, o których mowa w ust. 5 pkt 5 i 7, prowadzący ewidencję określa ilości szacunkowe.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w przypadku braku urządzeń pomiarowych pozwalających na precyzyjne określenie ilości energii elektrycznej podlegającej zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy, Wnioskodawca będzie mógł określać ilość energii elektrycznej zużywanej na własne potrzeby, zwolnionej z akcyzy, metodą szacunkową. Wskazać jednakże należy, że stosowana przez Wnioskodawcę metoda szacunkowa powinna odzwierciedlać rzeczywiste zużycie tej energii.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko należy uznać za:

* nieprawidłowe - w zakresie zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie mineralogicznym;

* prawidłowe - w zakresie możliwości zastosowania metod szacunkowych zużycia energii elektrycznej.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.