IBPP4/4512-80/15/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 25 lutego 2015 r. (data wpływu 2 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

* nieprawidłowe - w zakresie uznania, że sprzedaż winiet zagranicznych nie jest sprzedażą usługi (prawa) przejazdu po określonych drogach,

* -prawidłowe - w zakresie braku obowiązku ewidencjonowania sprzedaży ww. usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej przy zastosowaniu kasy rejestrującej oraz w zakresie obowiązku rejestracji Wnioskodawcy dla potrzeb podatku VAT.

W dniu 2 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakupu a następnie sprzedaży winiet zagranicznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna zamierza rozpocząć działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży winiet uprawniających do poruszania się po drogach poza terenem Polski (Austria, Czechy, Słowacja). Wnioskodawca zamierza dokonywać zakupu tych winiet za granicą w miejscach do tego przeznaczonych. Następnie będzie je sprzedawał w punkcie przygranicznym na terenie Polski. Zyskiem ze sprzedaży będzie różnica pomiędzy wartością sprzedanych winiet a ich zakupem. Z kontrahentem zagranicznym nie będzie Wnioskodawcę wiązać umowa pośrednictwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wykonywane czynności będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i po przekroczeniu obrotu 150 000,00 PLN Wnioskodawca będzie zobowiązany do zarejestrowania się do VAT i naliczania podatku wg stawki 23%, oraz czy po przekroczeniu obowiązujących limitów w przypadku sprzedaży dla osób fizycznych będzie zobowiązany do ewidencjonowania tej sprzedaży za pomocą kasy fiskalnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, winieta nie jest ani towarem, ani usługą. Zgodnie - między innymi - z pismem z dnia 16 maja 2013 r. Izby Skarbowej w Katowicach lBPP4/443-50/13/BP winieta to znak legitymujący, uprawniający do przejazdu po określonych drogach. Tak więc sprzedaż winiet zagranicznych (kart opłaty drogowej) nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i po przekroczeniu limitu obrotów Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do opodatkowania podatkiem VAT wykonywanych przez niego czynności. W związku z powyższym, nie będzie również obowiązku ewidencjonowania tej sprzedaży za pomocą kasy fiskalnej w przypadku sprzedaży dla osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

* nieprawidłowe - w zakresie uznania, że sprzedaż winiet zagranicznych nie jest sprzedażą usługi (prawa) przejazdu po określonych drogach,

* prawidłowe - w zakresie braku obowiązku ewidencjonowania sprzedaży ww. usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej przy zastosowaniu kasy rejestrującej oraz w zakresie obowiązku rejestracji Wnioskodawcy dla potrzeb podatku VAT.

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Powyższy przepis wprowadza powszechność opodatkowania podatkiem VAT ww. czynności.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi

- art. 8 ust. 2a ustawy.

Należy zauważyć, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Definicja ta obejmuje bowiem nie tylko transakcje polegające na wykonaniu czynności przez usługodawcę, ale również szereg transakcji niewymagających aktywnego działania usługodawcy. Za świadczenie usług uznaje się równie odsprzedaż zakupionych usług.

Natomiast przepis art. 8 ust. 2a reguluje sytuacje, w których podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, nie wykonuje samodzielnie usług, ale "odsprzedaje" je we własnym imieniu nabywcy. Warunkiem zastosowania tego przepisu jest działanie przez podatnika we własnym imieniu. W związku z tym podmiot, który jest "rzeczywistym wykonawcą" danej usługi, nie musi mieć świadomości, kto jest beneficjentem tej usługi. Ww. przepis wprowadza fikcję prawną, w której podmiot, który kupuje i odprzedaje usługę, jest uważany za podmiot, który jest nabywcą tej usługi i świadczącym tę usługę.

Z opisu zawartego we wniosku wynika, że Wnioskodawca, jako osoba fizyczna zamierza rozpocząć działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży winiet uprawniających do poruszania się po drogach poza terenem Polski (Austria, Czechy, Słowacja). Wnioskodawca zamierza dokonywać zakupu tych winiet za granicą w miejscach do tego przeznaczonych. Następnie będzie je sprzedawał w punkcie przygranicznym na terenie Polski. Zyskiem ze sprzedaży będzie różnica pomiędzy wartością sprzedanych winiet a ich zakupem. Z kontrahentem zagranicznym nie będzie Wnioskodawcę wiązać umowa pośrednictwa.

W świetle powyższego ze strony Wnioskodawcy niewątpliwie nastąpi świadczenie usług na rzecz innych osób (podmiotów). W tym przypadku Wnioskodawca zakupuje winiety zagraniczne od podmiotów spoza terytorium kraju i odsprzedaje je ostatecznym klientom.

Warto tutaj zauważyć, że winieta jest dokumentem potwierdzającym uprawnienie do skorzystania z określonej usługi. Organ zgadza się z Wnioskodawcą, że winieta jest znakiem legitymacyjnym uprawniający do przejazdu po określonych drogach. Jednakże Organ nie zgadza się z Wnioskodawcą, że sprzedaż winiety czyli prawa do przejazdu po określonych drogach, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, nie stanowi usługi.

W świetle powyższego sprzedaż przez Wnioskodawcę winiet zagranicznych na gruncie podatku VAT należy traktować jako świadczenie usługi.

W przypadku świadczenia usług istotnym, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

W art. 28a ustawy wskazano, iż na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

Powyższy artykuł wprowadza definicję podatnika, która ma zastosowanie tylko na potrzeby ustalenia miejsca świadczenia usług.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych m.in. z nieruchomościami.

I tak zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z powyższej regulacji prawnej wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył bowiem nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "nieruchomości", zatem zasadnym jest odwołanie się do przepisów prawa cywilnego. Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż winiet zagranicznych jest sprzedażą usługi prawa przejazdu po ściśle określonych drogach, tj. prawa dostępu korzystania (użytkowania) konkretnej nieruchomości (drogi). Zatem w odniesieniu do powyższych przepisów w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 28e.

W związku z powyższym, miejscem świadczenia i opodatkowania nabywanej przez Wnioskodawcę, a następnie odsprzedawanej usługi, tj. prawa przejazdu po określonych drogach (które znajdują się poza terytorium Polski) - w myśl ww. art. 28e ustawy - jest miejsce na terenie którego położona jest nieruchomość. Zatem usługa sprzedaży prawa przejazdu po określonych drogach - poza terytorium kraju - nie podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca ma również wątpliwości czy kwota ze sprzedaży winna wchodzić do wartości sprzedaży o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy i czy po przekroczeniu obrotu 150 000,00 PLN Wnioskodawca będzie zobowiązany do zarejestrowania się do VAT i naliczania podatku wg stawki 23%, oraz czy po przekroczeniu obowiązujących limitów w przypadku sprzedaży dla osób fizycznych będzie zobowiązany do ewidencjonowania tej sprzedaży za pomocą kasy fiskalnej.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy - zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie natomiast z ust. 1 art. 111 ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Stosownie do opisu zawartego we wniosku oraz ww. przepisów, należy wskazać, że Wnioskodawca świadcząc usługi związane z nieruchomościami położnymi poza terytorium Polski nie rozlicza w kraju podatku VAT. Czynności takie są neutralne w zakresie polskiego podatku VAT, nie wlicza się ich do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy. Ponadto odnosząc się do kwestii obowiązku ewidencjonowania sprzedaży ww. usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej przy zastosowaniu kasy rejestrującej wskazać należy, iż w przypadku, gdy miejscem ich świadczenia będzie terytorium UE lub kraju trzeciego, Wnioskodawca nie będzie obowiązany ewidencjonować tej sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej, bowiem nie będzie świadczył odpłatnie usług których miejscem świadczenia i opodatkowania jest terytorium kraju.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku ewidencjonowania sprzedaży ww. usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej przy zastosowaniu kasy rejestrującej oraz w zakresie obowiązku rejestracji Wnioskodawcy dla potrzeb podatku VAT należało uznać za prawidłowe. Prawidłowość tego stanowiska - w sprawie objętej wnioskiem - wynika jednak z innej podstawy prawnej niż wskazał to Wnioskodawca.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania, że sprzedaż winiet zagranicznych nie jest sprzedażą usługi (prawa) przejazdu po określonych drogach należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.