IBPP4/443W-1/09/AZ

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 14 kwietnia 2009 r. (data wpływu 17 kwietnia 2009 r.) do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 27 marca 2009 r. znak: IBPP4/443-260/09/AZ, złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wyjaśnia, co następuje.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż w dniu 17 kwietnia 2009 r. wpłynęło do tut. Organu pismo z dnia 14 kwietnia 2009 r. sygnowane podpisem pełnomocnika radcy prawnego Pana Marcina K., natomiast w dniu 20 kwietnia 2009 r. wpłynęło pismo o identycznym brzmieniu również z dnia 14 kwietnia 2009 r. sygnowane podpisem Dyrektora Ośrodka D. Pana Marka K.

W dniu 28 kwietnia 2009 r. wpłynęło do tut. Organu pismo z prośbą o wycofanie pisma z dnia 14 kwietnia 2009 r. sygnowanego podpisem Dyrektora Ośrodka D., które jak wyjaśniono zostało wysłane pomyłkowo i po upływie ustawowego terminu.

W wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, znaleziono podstawy do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Treść zarzutów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa.

W ww. piśmie z dnia 14 kwietnia 2009 r. Wnioskodawca zarzucił naruszenie prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 27 marca 2009 r. poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że wyłączenie z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej na podstawie § 2 w powiązaniu z poz. 38 załącznika rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2008 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2008 r. Nr 228, poz. 1510), nie może mieć zastosowania dla usług za które zapłata dokonywana jest za pośrednictwem banku lub poczty (z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła), w przypadku gdy niewielka część nabywców dokonuje zapłaty za tego samego rodzaju usługi gotówką bezpośrednio do kasy.

Strona nie zgadza się z tym stanowiskiem, ponieważ:

W myśl § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2008 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2008 r. Nr 228, poz. 1510) zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2009 r. świadczenie usług, za które zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, pod warunkiem, że z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcje jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażenie "w całości" odnosi się do poszczególnych usług świadczonych przez podatnika. Taka konstrukcja przepisu powoduje, że zwolnieniu nie podlega usługa, za którą zapłacono częściowo gotówka np. zaliczkę a częściowo za pośrednictwem banku lub poczty np. po wykonaniu usługi. Natomiast inne usługi podlegają zwolnieniu w razie spełnienia warunków określonych w poz. 38 załącznika. Gdyby ustawodawca zamierzał wprowadzić zasadę, że zwolnienie od obowiązku ewidencjonowania dotyczy albo wszystkich usług albo żadnej w przepisie zawarłby słowo wszystkie.

Nie jest konieczne ewidencjonowanie wszystkich usług za pomocą kasy rejestrującej skoro istnieje możliwość ustalenia źródeł i wysokości dochodów na podstawie dokumentów bankowych i pocztowych.

Podatnik rozpoczynając świadczenie usług nie może przewidzieć, czy wszystkie usługi, które zostaną wykonane w przyszłości będą płacone za pośrednictwem banku lub poczty, a tym samym zostaną spełnione warunki do zwolnienia z ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej.

Minister Finansów zmienia swoje stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 27 marca 2009 r. znak: IBPP4/443-260/09/AZ, i stwierdza, co następuje.

W dniu 11 marca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej przychodów z tyt. świadczonych usług w zakresie wypełniania wniosków o dopłaty obszarowe i rolnośrodowiskowe.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca realizuje usługi na rzecz rolników indywidualnych w zakresie wypełniania wniosków o dopłaty obszarowe i rolnośrodowiskowe, wynikające z PROW 2007-2013. Usługi te zgodnie z interpretacją Urzędu Statystycznego w Łodzi mieszczą się dla celów podatkowych w grupowaniu PKWiU 74.84.16-00.00 "Usługi komercyjne pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane".

Usługi te wykazane są w poz. 23 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2008 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowania kas rejestrujących. Usługi te nie są dokumentowane fakturami VAT.

Za wykonane usługi rolnicy wpłacają należne kwoty za pośrednictwem banku lub poczty na konto Wnioskodawcy oraz w niewielkiej ilości do kasy Wnioskodawcy (które w konsekwencji wpłacane są na ten sam rachunek bankowy zbiorczo). Wykonane usługi dokumentowane są na specjalnych "Listach wykonanych usług".

Zarówno z ewidencji ujętej na liście wykonanych usług jak i z blankietu przelewu można jednoznacznie określić, której transakcji zapłata dotyczy. Ww. usługi wykonywane są głównie w okresie od 15 marca do 30 czerwca danego roku. Ilość usług wpłaconych za pośrednictwem rachunku bankowego to około 55 tysięcy, natomiast wprost do kasy trafia około 5 tysięcy. Wartość jednostkowa pojedynczej usługi wynosi od 10 do 30 zł.

Wnioskodawca zaznacza, iż przed dniem 1 stycznia 2009 r. usługi te nie były ewidencjonowane w kasie fiskalnej. Do obsługi usług tych zostało wydzielone odrębne konto bankowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy ww. usługi wpłacane na wyodrębniony rachunek bankowy Wnioskodawcy, a które nie są fakturowane należy dodatkowo ewidencjonować w kasie fiskalnej.

Czy można zastosować poz. 38 załącznika do ww. rozporządzenia, który zwalnia z obowiązku ewidencjonowania "świadczenie usług, za które zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, pod warunkiem, że z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła".

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi sporządzania i wypełniania wniosków na rzecz rolników PKWiU 74.84, za które zapłata następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy Wnioskodawcy, a z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła nie podlegają ewidencjonowaniu w kasie fiskalnej pomimo, iż usługi te nie są fakturowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Obowiązek stosowania kas rejestrujących wynika bezpośrednio z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT.

Zgodnie z regulacjami art. 111 ust. 1 ww. ustawy podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie indywidualnych gospodarstw rolnych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Jednocześnie w art. 111 ust. 7 pkt 3 ustawy zawarto upoważnienie dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do zwolnienia w drodze rozporządzenia na czas określony niektórych grup podatników oraz niektórych czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1 ustawy, ze względu na rodzaj prowadzonej działalności lub wysokość obrotu.

W myśl § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2008 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2008 r. Nr 228, poz. 1510) zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2009 r. sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 38 ww. załącznika zawierającego wykaz czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania wymieniono świadczenie usług, za które zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, pod warunkiem, że z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcje jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła. Jak wynika z punktu 2 objaśnień do załącznika, powyższe zwolnienie nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług (sprzedaży towarów) przed dniem 1 stycznia 2009 r.

Aby zatem Wnioskodawca miał prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej muszą zostać spełnione następujące warunki:

* zapłata za świadczone usługi w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika,

* z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcje jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła,

* Wnioskodawca nie rozpoczął ewidencjonowania tych usług przed dniem 1 stycznia 2009 r.

Kasa rejestrująca jest szczególnego rodzaju ewidencją podatkową. Ma ona charakter ewidencji sprzedaży, gdyż zarejestrowaniu w niej podlegają transakcje opodatkowane wykonane przez podatnika.

Wymóg stosowania przez określone grupy podatników kas rejestrujących został wprowadzony przede wszystkim ze względu na potrzebę zapewnienia kontroli nad rzetelnością deklarowanych przez pewne grupy podatników podstaw opodatkowania. Obowiązek ewidencjonowania w kasie dotyczy bowiem tych transakcji, w przypadku których nie ma bezwzględnego obowiązku wystawiania faktur je dokumentujących (faktury wystawiane są wyłącznie na żądanie nabywców - osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej). W tym przypadku - przy braku innych form dokumentowania transakcji (utrwalania tego, że miały one miejsce) - istniałoby realne niebezpieczeństwo zaniżania obrotów (podstawy opodatkowania). Ewentualne wykrycie tego faktu byłoby znacznie utrudnione w przypadku, gdyby sprzedaż bezfakturowa nie została udokumentowana w żaden inny sposób. Obowiązek ewidencjonowania sprzedaży w kasie rejestrującej ma dyscyplinować podatników i przeciwdziałać przypadkom zaniżana obrotów.

W przepisach Szóstej Dyrektywy nie został wprost wyrażony obowiązek prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej (lub innego podobnego urządzenia). Należy uznać, że można wywieść ten obowiązek z ogólnego wymogu - zawartego w art. 22 ust. 2 lit. a) Szóstej Dyrektywy Rady Unii Europejskiej z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC), która obowiązywała do dnia 31 grudnia 2006 r. oraz odpowiednio w art. 242 Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 347), która obowiązuje od 1 stycznia 2007 r). - prowadzenia ewidencji w sposób na tyle szczegółowy, aby umożliwiała ona stosowanie podatku od towarów i usług oraz dla umożliwienia kontroli przez organy (władze) podatkowe. Taka forma ewidencji jest w tym przypadku spowodowania koniecznością umożliwienia kontroli przez organy podatkowe deklarowanych podstaw opodatkowania.

Należy zatem uznać, iż celem wprowadzenia obowiązku ewidencjowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących było zobowiązanie podatników do ewidencjonowania tej sprzedaży, która nie jest dokumentowana w żaden inny sposób, a więc nie ma możliwości sprawdzenia, czy dana transakcja faktycznie miała miejsce. Tym samym uzasadnione jest przyjęcie, iż wprowadzając zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej, ustawodawca zwolnieniem objął te czynności, które są już w jakiś sposób udokumentowane, a więc istnieje możliwość ustalenia podstawy opodatkowania.

Jak wskazano powyżej rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2008 r., wprowadzono zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej. W pierwszej części załącznika wskazano zwolnienia dla określonego rodzaju towarów i usług, natomiast w drugiej części wskazano zwolnienia dla szczególnych czynności ze względu na ich cechy, bez określania ich rodzaju. Dotyczą one m.in. zwolnień, z których mogą skorzystać podatnicy stosujący określone formy płatności.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca realizuje usługi na rzecz rolników indywidualnych w zakresie wypełniania wniosków o dopłaty obszarowe i rolnośrodowiskowe, wynikające z PROW 2007-2013.

Za wykonane usługi rolnicy wpłacają należne kwoty za pośrednictwem banku lub poczty na konto Wnioskodawcy oraz w niewielkiej ilości do kasy Wnioskodawcy (które w konsekwencji wpłacane są na ten sam rachunek bankowy zbiorczo). Wykonane usługi dokumentowane są na specjalnych "Listach wykonanych usług".

Zarówno z ewidencji ujętej na liście wykonanych usług jak i z blankietu przelewu można jednoznacznie określić, której transakcji zapłata dotyczy. Ilość usług wpłaconych za pośrednictwem rachunku bankowego to około 55 tysięcy, natomiast wprost do kasy trafia około 5 tysięcy. Wartość jednostkowa pojedynczej usługi wynosi od 10 do 30 zł.

Wnioskodawca zaznacza, iż przed dniem 1 stycznia 2009 r. usługi te nie były ewidencjonowane w kasie fiskalnej. Do obsługi usług tych zostało wydzielone odrębne konto bankowe.

W świetle przytoczonych przepisów, prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących na mocy § 2 rozporządzenia, przysługuje w sytuacji gdy zapłata za świadczone usługi w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, bez względu na rodzaj wykonywanej usługi. Dokonując wykładni tego przepisu należy uznać, iż użyte w nim przez ustawodawcę wyrażenie "w całości" odnosi się do jednostkowych usług świadczonych przez podatnika. Takie brzmienie przepisu powoduje, iż ustawodawca nałożył ograniczenie w prawie do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania usług, za które zapłata nastąpiła gotówką (również częściowo).

Warunkiem zwolnienia z ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej jest, aby zapłata należności za konkretną usługę nastąpiła za pośrednictwem banku lub poczty oraz by było możliwe zidentyfikowanie transakcji, której zapłata dotyczy.

Tym samym należy uznać, iż Wnioskodawca ma prawo do zwolnienia z ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej świadczonych usług w zakresie wypełniania wniosków o dopłaty obszarowe i rolnośrodowiskowe, za które zapłata w całości następuje za pośrednictwem banku lub poczty na konto Wnioskodawcy, przy spełnieniu pozostałych warunków uprawniających do zwolnienia z ewidencjonowania na podstawie ww. § 2 ust. 2 w powiązaniu z poz. 38 załącznika do powołanego rozporządzenia.

Jednocześnie należy mieć na względzie przepis § 4 ww. rozporządzenia, gdzie ustawodawca wskazał czynności oraz podmioty dla których nie stosuje się zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, wymienionych w § 2 i 3, bez względu na wysokość osiąganych obrotów. Powyższe oznacza, że podatnicy prowadzący sprzedaż ww. towarów i usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych mają obowiązek ewidencjonowania tej sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej, bez względu na wysokość osiąganych obrotów.

Z treści wniosku ponadto wynika, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi, zgodnie z interpretacją Urzędu Statystycznego w Łodzi mieszczą się dla celów podatkowych w grupowaniu PKWiU 74.84.16-00.00 "Usługi komercyjne pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane".

W poz. 23 załącznika do rozporządzenia zawierającego wykaz czynności zwolnionych z ewidencjonowania wymieniono świadczenie usług sklasyfikowanych do grupy PKWiU ex 74.84 - usługi komercyjne pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem usług związanych z organizacją wystaw i targów - których świadczenie w całym zakresie dokumentowane jest fakturą.

Zatem w świetle powołanych unormowań warunkiem korzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących, ww. usług sklasyfikowanych do grupy PKWiU ex 74.84, jest konieczność ich fakturowania w całym zakresie.

Z informacji zawartych we wniosku, wynika, iż ww. usługi nie są dokumentowane fakturami VAT.

Skoro więc obrót osiągany z tytułu usług sklasyfikowanych do grupy PKWiU ex 74.84 nie jest dokumentowany fakturami VAT - co jest bezwzględnym warunkiem do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących na podstawie § 2 pkt 2 powołanego rozporządzenia, to Wnioskodawca nie może skorzystać ze zwolnienia z obowiązku w zakresie kas rejestrujących na podstawie § 2 pkt 2 w powiązaniu z poz. 23 załącznika do powołanego rozporządzenia.

Mając zatem na uwadze opis stanu faktycznego oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie może skorzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących na podstawie § 2 pkt 2 w powiązaniu z poz. 23 załącznika do powołanego rozporządzenia, bowiem obrót osiągany z tytułu usług sklasyfikowanych do grupy PKWiU ex 74.84 nie jest w całym zakresie dokumentowany fakturami VAT. Wnioskodawca może natomiast skorzystać do dnia 31 grudnia 2009 r. ze zwolnienia z ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej usług za które zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na podstawie § 2 pkt 2 w powiązaniu z poz. 38 załącznika do powołanego rozporządzenia, bowiem z ewidencji ujętej na liście wykonanych usług jak i z blankietu przelewu można jednoznacznie określić, której transakcji zapłata dotyczy i przed dniem 1 stycznia 2009 r. usługi te nie były ewidencjonowane w kasie fiskalnej.

W pozostałym zakresie tj. ewentualnej sprzedaży pozostałych towarów i usług oraz w przypadku gdy zapłata za świadczone usługi wypełniania wniosków o dopłaty obszarowe i rolnośrodowiskowe następuje gotówką, transakcje te podlegają ewidencjonowaniu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na zasadach ogólnych określonych w ww. rozporządzeniu w sprawie kas rejestrujących.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Na zmienioną niniejszym aktem pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia 12 maja 2009 r. znak: IBPP4/443W-1/09/AZ, stronie przysługuje prawo wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenie niniejszej odpowiedzi (art. 53 § 2 ww. ustawy) za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.