IBPP4/443-989/10/AZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2010 r. (data wpływu 13 kwietnia 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 czerwca 2010 r. (data wpływu 25 czerwca 2010 r.) oraz pismem z dnia 8 lipca 2010 r. (data wpływu 12 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu realizowanego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013 - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 kwietnia 2010 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu realizowanego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013. Wniosek została uzupełniony pismem z dnia 22 czerwca 2010 r. (data wpływu 25 czerwca 2010 r.) oraz pismem z dnia 8 lipca 2010 r. (data wpływu 12 lipca 2010 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP4/443-545/10/AZ z dnia 29 czerwca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W związku z podpisaną przez Wnioskodawcę umową z PARP jako instytucją wdrażającą o dofinansowanie projektu realizowanego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013 finansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Społecznego będą realizowane założenia projektu.

W szkoleniach realizowanych w ramach otrzymanej dotacji rozwojowej (szkolenia będą organizowane przez podmiot zewnętrzny wybrany zgodnie z zasadą konkurencyjności) weźmie udział około 100 pracowników firmy Wnioskodawcy w latach 2010 - 2011. W założeniu szkolenia te będą refinansowane w 60% z EFS i w 40% sfinansowane przez Wnioskodawcę jako wkład własny. Wnioskodawca będzie rozliczał poniesione zgodnie z harmonogramem finansowo-rzeczowym wydatki w kwartalnym, pisemnym wniosku o płatność i na tej podstawie Wnioskodawca będzie otrzymywał refundację kosztów kwalifikowanych.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 22 czerwca 2010 r. wyjaśniono, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, składającym deklaracje VAT-7. Przedmiotem projektu są usługi szkoleniowe dla pracowników Wnioskodawcy sklasyfikowane pod numerem 80.42 PKWiU. Pracownicy nie są zobowiązani do wniesienia wkładu własnego na rzecz Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w szkoleniach organizowanych w ramach projektu.

Dotacja ma charakter wyłącznie zakupowy i jest przeznaczona na pokrycie 60% kosztów w ramach realizowanych zadań.

W ramach projektu Wnioskodawca dokonuje zakupów następujących materiałów i usług udokumentowanych fakturami VAT: usług szkoleniowych, najmu powierzchni biurowych, materiałów biurowych. Zakupy dokonywane w ramach projektu nie mają związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto w piśmie z dnia 8 lipca 2010 r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż prowadzi działalność gospodarczą w następujących zakresach:

* certyfikacja systemów zarządzania,

* odbiory i analizy techniczne,

* szkolenia i certyfikacja osób.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności zarówno opodatkowane jak i zwolnione z VAT. Szkolenia pracowników Wnioskodawcy będą związane z wykonywaną przez niego działalnością zwolnioną i opodatkowaną. Wnioskodawca nie może jednoznacznie dokonać rozdziału szkoleń na działalność związaną ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną. Celem szkoleń jest podniesienie kompetencji pracowników Wnioskodawcy, celem zapewnienia systemu wyjątkowej obsługi klientów Wnioskodawcy na najwyższym poziomie światowym. Szkolenia mają na celu podniesienie kwalifikacji i kompetencji zawodowych pracowników Wnioskodawcy. Szkolenia dotyczą rozwoju kwalifikacji i kompetencji w zakresie zarządzania, sprzedaży, negocjacji, umiejętności interpersonalnych, wystąpień publicznych. Szkolenia pomogą w lepszym wykonywaniu usług przez pracowników Wnioskodawcy i poprawie relacji z klientami. Działania te maja na celu utrzymanie dotychczasowych klientów i pozyskanie nowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy można odliczyć VAT od zakupów.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT podatnikowi służy prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku gdy poniesione koszty w których zawarty jest ten podatek związane są z czynnościami opodatkowanymi. W przypadku Wnioskodawcy czynności otrzymania dotacji są wprawdzie niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT ale ponoszone wydatki są związane z samym otrzymaniem dotacji oraz z przeprowadzeniem szkolenia czyli z czynnościami niepodlegającymi i i zwolnionymi z podatku VAT. Oznacza to że podatek VAT związany z tą dotacją nie podlega odliczeniu a co za tym idzie nie stanowi kosztu uzyskania przychodu gdyż sama dotacja jest zwolniona także w podatku dochodowym. Oznacza to, iż związek ze sprzedażą powinien być utożsamiany jako związek z otrzymaną dotacją a także szkoleniem własnych pracowników czyli działaniami niepodlegającymi lub zwolnionymi z podatku VAT a co za tym idzie nie jest spełniona norma przepisu art. 86 ust. 1. Reasumując zdaniem Wnioskodawcy podatek VAT od poniesionych kosztów nie podlega odliczeniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Generalna zasada regulująca prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego sformułowana została w przepisie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, według której podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, za wyjątkiem wymienionych w tym przepisie przypadków.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej norma wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Należy również zaznaczyć, iż przepisy ustawy o VAT nie wiążą prawa do odliczenia podatku ze źródłem pochodzenia środków finansowych przeznaczonych na zakup towarów i usług, przy nabyciu których podatek został naliczony.

Przepisy ustawy o VAT nie wyłączają prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku dokonywania zakupów ze środków finansowych otrzymanych w postaci dotacji lub darowizn.

A zatem dla ustalenia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podstawowe znaczenie ma związek dokonanych zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, natomiast bez znaczenia pozostaje źródło pochodzenia środków finansowych na pokrycie ww. wydatków. Jednak przy ustalaniu tego prawa należy mieć na uwadze ograniczenie wynikające z art. 88 ustawy o VAT.

Podkreślenia wymaga również, iż możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o VAT rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Dokonując wykładni ustawy o VAT na gruncie art. 86 ust. 1 należy przyjąć - co do zasady - że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku między zakupami (wydatkami) a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie. Jednakże brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych, wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji, gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w bezpośrednim związku z jego działalnością gospodarczą - prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

Oznacza to, iż związek pomiędzy towarem lub usługą a działalnością opodatkowaną prowadzoną przez podatnika może mieć zarówno charakter bezpośredni, jak i pośredni. Pośredni związek nabywanych towarów (usług) z działalnością opodatkowaną zachodzi wówczas, gdy nie są one bezpośrednio wykorzystywane do osiągnięcia przez podatnika obrotu (uzyskania przychodu) np. poprzez ich sprzedaż, ale wpływając na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczyniając się do generowania przez podatnika obrotu. Podatnik na podstawie obiektywnych dowodów powinien wykazać, że wydatki poniesione w związku z nabyciem towarów lub usług, stanowią część elementów kosztowych jego opodatkowanych transakcji, dających prawo do odliczenia w zakresie, w jakim ogólna działalność podatnika daje prawo do odliczenia VAT

W treści wniosku wskazano, że w związku z podpisaną przez Wnioskodawcę umową z PARP jako instytucją wdrażającą o dofinansowanie projektu realizowanego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013 finansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Społecznego Wnioskodawca otrzyma dotację, którą przeznaczy na dofinansowanie szkoleń własnych pracowników. W szkoleniach realizowanych w ramach otrzymanej dotacji rozwojowej (szkolenia będą organizowane przez podmiot zewnętrzny wybrany zgodnie z zasadą konkurencyjności) weźmie udział około 100 pracowników firmy Wnioskodawcy w latach 2010 - 2011. W założeniu szkolenia te będą refinansowane w 60% z EFS i w 40% sfinansowane przez Wnioskodawcę jako wkład własny. Wnioskodawca będzie rozliczał poniesione zgodnie z harmonogramem finansowo-rzeczowym wydatki w kwartalnym, pisemnym wniosku o płatność i na tej podstawie Wnioskodawca będzie otrzymywał refundację kosztów kwalifikowanych.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, składającym deklaracje VAT-7. Przedmiotem projektu są usługi szkoleniowe dla pracowników Wnioskodawcy sklasyfikowane pod numerem 80.42 PKWiU. Pracownicy nie są zobowiązani do wniesienia wkładu własnego na rzecz Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w szkoleniach organizowanych w ramach projektu.

Dotacja ma charakter wyłącznie zakupowy i jest przeznaczona na pokrycie 60% kosztów w ramach realizowanych zadań.

W ramach projektu Wnioskodawca dokonuje zakupów następujących materiałów i usług udokumentowanych fakturami VAT: usług szkoleniowych, najmu powierzchni biurowych, materiałów biurowych. Zakupy dokonywane w ramach projektu nie mają związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto w piśmie z dnia 8 lipca 2010 r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż prowadzi działalność gospodarczą w następujących zakresach:

* certyfikacja systemów zarządzania,

* odbiory i analizy techniczne,

* szkolenia i certyfikacja osób.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności zarówno opodatkowane jak i zwolnione z VAT. Szkolenia pracowników Wnioskodawcy będą związane z wykonywaną przez niego działalnością zwolnioną i opodatkowaną. Wnioskodawca nie może jednoznacznie dokonać rozdziału szkoleń na działalność związaną ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną. Celem szkoleń jest podniesienie kompetencji pracowników Wnioskodawcy, celem zapewnienia systemu wyjątkowej obsługi klientów Wnioskodawcy na najwyższym poziomie światowym. Szkolenia mają na celu podniesienie kwalifikacji i kompetencji zawodowych pracowników Wnioskodawcy. Szkolenia dotyczą rozwoju kwalifikacji i kompetencji w zakresie zarządzania, sprzedaży, negocjacji, umiejętności interpersonalnych, wystąpień publicznych. Szkolenia pomogą w lepszym wykonywaniu usług przez pracowników Wnioskodawcy i poprawie relacji z klientami. Działania te maja na celu utrzymanie dotychczasowych klientów i pozyskanie nowych.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż zakupy towarów i usług związane z projektem szkoleniowym służą w sposób pośredni prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej poprzez przyczynienie się do podniesienia kompetencji pracowników (uczestników szkoleń), co z kolei pozytywnie wpływa na realizację przez nich czynności służbowych. Przekłada się to z kolei na lepsze funkcjonowanie Spółki, a tym samym efektywniejsze prowadzenie działalności. Skoro Wnioskodawca przeprowadza szkolenie własnych pracowników w celu podniesienia ich kompetencji dążąc do zapewnienia systemu wyjątkowej obsługi klientów na najwyższym poziomie światowym, rozwoju kwalifikacji i kompetencji w zakresie zarządzania, sprzedaży, negocjacji, umiejętności interpersonalnych, wystąpień publicznych, a szkolenia pomogą w lepszym wykonywaniu usług przez pracowników nie sposób przyjąć, że efekty tych szkoleń nie mają wpływu na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność gospodarczą, której efektem jest realizowana sprzedaż. Działania te mające na celu utrzymanie dotychczasowych klientów i pozyskanie nowych znajdują pełne odzwierciedlenie w wynikach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Niewątpliwe zatem szkolenia własnych pracowników, a tym samym zakupy towarów i usług dokonane w związku ze szkoleniami mają związek z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazał, że w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności zarówno opodatkowane jak i zwolnione z VAT i szkolenia pracowników Wnioskodawcy będą związane z wykonywaną przez niego działalnością zwolnioną i opodatkowaną.

Jak powiedziane zostało powyżej, w przypadku wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych, mimo braku bezpośredniego związku ze sprzedażą opodatkowaną, gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, realizując w ten sposób bezpośredni związek z jego działalnością, należałoby przyjąć, że ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tych zakupów towarów i usług.

Należy zatem uznać, iż w części w jakiej zakupy towarów i usług dokonanych w związku z realizacją przedmiotowych szkoleń pracowników związane będą z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących ich nabycie, natomiast w części w jakiej zakupy te związane będą z czynnościami zwolnionymi z podatku VAT prawo to nie będzie mu przysługiwało.

W przypadkach gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia VAT i nieuprawniające do tego odliczenia, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku. W myśl art. 90 ust. 1 cyt. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nie może jednoznacznie dokonać rozdziału szkoleń na działalność związaną ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną.

W tej sytuacji zastosowanie znajdą zasady określone w przepisach art. 90 ust. 2-10 ustawy VAT, dotyczące proporcjonalnego odliczania podatku VAT.

Zgodnie bowiem z art. 90 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Podsumowując, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących zakupy dokonane w związku z przeprowadzanymi szkoleniami pracowników w zakresie w jakim zakupy te związane będą z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy. Ponieważ Wnioskodawca nie ma możliwości wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i kwot w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z proporcją obliczoną według zasad określonych przepisami art. 90 ustawy o VAT.

Wypada również zauważyć, iż dla zaistnienia prawa do odliczenia decydujące znaczenie ma związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi, a nie źródła finansowania zakupów. W przedmiotowej sprawie zakupy usług szkoleniowych, najmu powierzchni biurowych, materiałów biurowych służą prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności opodatkowanej i zwolnionej. Zakupy te są finansowane z dotacji, ale nie są wykorzystywane w celu otrzymaniu dotacji, nie są więc jak twierdzi Wnioskodawca związane z samym otrzymaniem dotacji. Zatem nie ma żadnego znaczenia fakt, że zakupy finansowane są dotacją niepodlegającą opodatkowaniu. Również błędnie Wnioskodawca wywodzi, iż podatek VAT od ww. zakupów nie podlega odliczeniu bowiem związany jest z czynnościami zwolnionymi (szkoleniami). Wnioskodawca dokonuje zakupu usług szkoleniowych, a nie świadczy usług szkoleniowych. Tym samym zakupy dokonane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji projektu nie są związane wykonywanymi przez Wnioskodawcę usługami szkoleniowymi.

Mając na uwadze wszystkie powyższe ustalenia, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu realizowanego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.