IBPP4/443-88/14/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 11 lutego 2014 r. (data wpływu 25 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w przedmiocie uznania powstałych ubytków za ubytki powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej i ich zwolnienia z podatku akcyzowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 lutego 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie uznania powstałych ubytków za ubytki powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej i ich zwolnienia z podatku akcyzowego.

We wniosku przedstawiono stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja oraz dystrybucja olejów smarowych oraz środków smarnych prowadzona w zakładach posiadających status składów podatkowych. W 2013 r. w jednym ze składów podatkowych Spółki doszło do wycieku wyrobu akcyzowego - frakcji próżniowej (CN 2710 19 63). Substancja po wycieku ze zbiornika wsiąkła w grunt pod zbiornikiem w sposób nie pozwalający na jej odzyskanie i wykorzystanie. Pozostałości substancji na powierzchni ziemi zostały zabezpieczone substancjami gaśniczymi. O powstałym wycieku Spółka powiadomiła właściwego Naczelnika Urzędu Celnego.

Zdarzenie to oraz jego przyczyny były przedmiotem badania zarówno pracowników Spółki, jak i jej ubezpieczyciela. W ramach przeprowadzonych oględzin i badań stwierdzono, iż nie doszło do uszkodzenia zbiornika ani jego infrastruktury ani nie stwierdzono w nich nieszczelności. Bazując na powyższych ustaleniach uznano, że prawdopodobnie wyciek nastąpił przez odpływ odwadniający zbiornik, który uprzednio mógł być zaczopowany zanieczyszczeniami, a wobec niezablokowania go zasuwą został przepchany ciśnieniem powstałym w ramach procesu pełnienia zbiornika.

W powyższych okolicznościach, ubezpieczyciel uznał opisywany wyciek za powstały wskutek zdarzenia losowego w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz wypłacił Spółce należne odszkodowanie.

Mając na uwadze treść przepisów akcyzowych Spółka zwraca się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej w celu potwierdzenia prawidłowości przyjętego przez nią stanowiska.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w świetle art. 30 ust. 3 ustawy akcyzowej opisywany wyciek frakcji próżniowej można uznać za powstały wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej.

2. Czy w świetle art. 30 ust. 3 ustawy akcyzowej, w sytuacji wystąpienia w przyszłości podobnych wycieków wyrobów akcyzowych uzasadnione będzie uznanie ich za powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej.

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. W świetle art. 30 ust. 3 ustawy akcyzowej opisywany wyciek frakcji próżniowej można uznać za powstały wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej

2. W świetle art. 30 ust. 3 ustawy akcyzowej, w sytuacji wystąpienia w przyszłości podobnych wycieków wyrobów akcyzowych uzasadnione będzie uznanie ich za powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej.

Zgodnie z art. 30 ust. 3 ustawy akcyzowej zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej, pod warunkiem że podatnik wykaże zaistnienie okoliczności uprawniających do zwolnienia.

Należy przy tym wskazać, że przepisy akcyzowe nie zawierają definicji pojęć "siła wyższa" ani "zdarzenie losowe". Wskazówek interpretacyjnych nie zawierają w tym zakresie również pozostałe regulacje podatkowe. Mając jednakże na uwadze cel omawianej regulacji (nienakładanie na podatnika dodatkowych ciężarów w sytuacji utraty wyrobu akcyzowego wskutek okoliczności od niego niezależnych) - należy odnieść kryteria "siły wyższej" i "zdarzenia losowego" do zasad odpowiedzialności odszkodowawczej ponoszonej m.in. na podstawie umów ubezpieczeniowych.

Regulacje dotyczące zasad prowadzenia działalności ubezpieczeniowej zawierają natomiast stosowne definicje określające przypadki zasadności wypłaty odszkodowań przez ubezpieczycieli. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 124, poz. 1151 z późn. zm.), zdarzeniem losowym jest "niezależne od woli ubezpieczającego zdarzenie przyszłe i niepewne, którego nastąpienie powoduje uszczerbek w dobrach osobistych lub w dobrach majątkowych albo zwiększenie potrzeb majątkowych (...)".

Zdaniem Spółki, w braku odrębnych definicji na gruncie przepisów akcyzowych - ze względu na zbieżny cel i charakter obu rodzajów regulacji, przy ocenie spełnienia przesłanek uprawniających do zwolnienia z akcyzy w oparciu o art. 30 ust. 3 ustawy akcyzowej należy posiłkować się wskazówkami wynikającymi z rozumienia pojęcia zdarzenia losowego z przepisów normujących zasady odpowiedzialności ubezpieczeniowej.

W niniejszej sprawie nie ma wątpliwości, iż powody powstania wycieku stanowią "zdarzenie losowe" w rozumieniu przepisów ubezpieczeniowych (co potwierdził ubezpieczyciel w oparciu o wnioski i zalecenia niezależnego rzeczoznawcy). W szczególności, powstały wyciek frakcji nie był zamierzony przez Spółkę, a wręcz podejmowała ona działania w celu jego zapobieżenia (m.in. przyjęte procedury, okresowe kontrole, remonty i konserwacje jej infrastruktury). W zakładach produkcyjnych Spółki, w związku ze szczególnym charakterem jej działalności (tekst jedn.: prowadzeniem składu podatkowego oraz wymogami ekologicznymi dla działalności petrochemicznej) obowiązują szczególne obostrzenia regulaminowe i procedury kontrolne, które mają na celu minimalizację możliwości wydarzenia się nieprzewidzianych zdarzeń.

Zdaniem Spółki nie ma uzasadnionych powodów, aby inaczej rozumieć pojęcie zdarzenia losowego na gruncie art. 30 ust. 3 ustawy akcyzowej. Dlatego też stoi ona na stanowisku, iż w świetle art. 30 ust. 3 ustawy akcyzowej opisywany wyciek frakcji próżniowej należy uznać za powstały wskutek zdarzenia losowego (ewentualnie wskutek siły wyższej).

Z tych samych powodów, w świetle art. 30 ust. 3 ustawy akcyzowej, w sytuacji wystąpienia w przyszłości podobnych wycieków wyrobów akcyzowych uzasadnione będzie uznanie ich za powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), zwaną dalej ustawą, przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy. Jednocześnie w myśl art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. a ustawy przez ubytki wyrobów akcyzowych należy rozumieć wszelkie straty wyrobów akcyzowych, określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji wyrobów energetycznych lub wyrobów tytoniowych.

W ww. załączniku nr 2 w poz. 20 wymieniono, pod kodem CN od ex 2710 11 do ex 2710 19 69, Oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów.

Na mocy art. 30 ust. 3 ustawy zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej, pod warunkiem że podatnik wykaże zaistnienie okoliczności uprawniających do zwolnienia.

Natomiast na podstawie art. 30 ust. 4 ustawy zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych do wysokości:

Jednocześnie zgodnie z uregulowaniem ustępu 5 cytowanego artykułu powyższe zwolnienia nie mają zastosowania w przypadku ubytków powstałych w wyniku popełnienia przestępstwa przeciwko mieniu.

Zatem zgodnie z dyspozycją ww. przepisów ubytki wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy podlegają opodatkowaniu akcyzą. Niemniej jednak ubytki wyrobów akcyzowych do wysokości ustalonej dla danego podmiotu przez właściwego naczelnika urzędu celnego na podstawie art. 85 ust. 1 pkt 1 albo ust. 2 pkt 1 lit. a jak również ubytki powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej podlegają zwolnieniu. Przy czym zastosowanie zwolnienia względem ubytków powstałych wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej uwarunkowane jest wykazaniem zaistnienia okoliczności uprawniających do skorzystania z niniejszego zwolnienia.

Jak wynika z wniosku głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja oraz dystrybucja olejów smarowych oraz środków smarnych prowadzona w zakładach posiadających status składów podatkowych. W jednym ze składów podatkowych Spółki doszło do wycieku wyrobu akcyzowego - frakcji próżniowej (CN 2710 19 63). Substancja po wycieku ze zbiornika wsiąkła w grunt pod zbiornikiem w sposób nie pozwalający na jej odzyskanie i wykorzystanie. Pozostałości substancji na powierzchni ziemi zostały zabezpieczone substancjami gaśniczymi. W ramach przeprowadzonych oględzin i badań stwierdzono, że nie doszło do uszkodzenia zbiornika ani jego infrastruktury ani nie stwierdzono w nich nieszczelności. Bazując na powyższych ustaleniach uznano, że prawdopodobnie wyciek nastąpił przez odpływ odwadniający zbiornik, który uprzednio mógł być zaczopowany zanieczyszczeniami, a wobec niezablokowania go zasuwą został przepchany ciśnieniem powstałym w ramach procesu pełnienia zbiornika.

Zapytanie Spółki związane jest z uznaniem przedmiotowych ubytków za ubytki powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej a tym samym możliwością zastosowania względem nich zwolnienia wynikającego z art. 30 ust. 3 ustawy.

Zgodnie z dyspozycją art. 30 ust. 3 ustawy ustawodawca, zwalnia od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej. Przy czym zwolnienie to obejmuje całą wielkości ubytków wyrobów akcyzowych powstałych w następstwie zaistnienia przedmiotowych okoliczności. Jednakże niniejsze zwolnienie ma zastosowanie pod warunkiem, że podmiot wykaże zaistnienie okoliczności uprawniających do zwolnienia. Innymi słowy podatnik musi udowodnić, że ubytek powstały w procedurze zawieszenia poboru akcyzy wynika z zaistnienia zdarzenia losowego lub siły wyższej. W konsekwencji, jeśli podatnik nie wykaże, że ubytek powstał w okolicznościach uprawniających do zwolnienia wówczas jest on zobowiązany do zapłaty podatku.

Ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera ogólnych definicji, które z mocy prawa rozumiane są jako zdarzenie losowe czy też siła wyższa. Wskazane jest zatem odwołanie do wykładni językowej tych pojęć. Jak bowiem zauważył NSA w uchwale z dnia 17 stycznia 2011 r. sygn. akt II FPS 2/10 wykładnia językowa jest punktem wyjścia dla wszelkiej wykładni prawa i zakreśla jej granice w ramach możliwego sensu słów zawartych w tekście prawnym.

Zgodnie z potocznym znaczeniem zdarzenie losowe to zdarzenie, którego zaistnienie zależy od przypadku (Wydawnictwo Naukowe PWN SA., wydawnictwo internetowe http://sjp.pwn.pl). W związku z niniejszym zdarzenie losowe można określić jako zdarzenie przyszłe i niepewne - zależne od losu, kolei wydarzeń życia. Mogą one być spowodowane nie tylko działaniem sił przyrody takimi jak np. powódź, gradobicie, ale również działaniami ludzi, pod warunkiem jednak, że zachowane są przesłanki losowości, tzn. musi to być zdarzenie nieprzewidywalne, niezależne od woli człowieka i nie do uniknięcia mimo zachowania należytej staranności. Warto w tym kontekście zwrócić uwagę, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 lipca 2010 r. sygnatura I GSK 1005/09 odnosząc się do kwestii zdarzenia losowego stwierdził, iż " (...) celowe jest powołanie się na art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540) oraz dawniejszej ustawy z dnia 29 lipca 2002 r. o grach i zakładach wzajemnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 z późn. zm.), w ramach których to regulacji ustawodawca zmierzał do możliwie precyzyjnego wyodrębnienia elementu losowego. Zgodnie z tymi przepisami grami losowymi są gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku. Z cytowanych definicji z zakresu działalności ubezpieczeniowej i gier hazardowych wyprowadzić można wspólny wniosek, że w znaczeniu określonym językiem prawnym element losowy występuje wtedy, gdy określony skutek jest następstwem zdarzenia niezależnego od woli podmiotu, którego dotyczy regulacja odwołująca się do tego pojęcia. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego czynnik losowy nie występuje również wtedy, gdy skutek powstaje jako bezpośredni wynik działań lub zaniechań osób, za które określony podmiot ponosi odpowiedzialność z mocy prawa. W takich sytuacjach na pewno nie występuje przypadkowość zdarzenia a wola osoby, za którą podmiot ponosi odpowiedzialność odpowiada jego woli".

Również siła wyższa winna być rozumiana jako zdarzenie niezależne od podmiotu, nadzwyczajne i niemożliwe do przewidzenia. Niniejsze potwierdza wyrok z dnia 18 grudnia 2007 r., w sprawie o sygn. C-314/06, Société Pipeline Méditerranée et Rhône, w którym Trybunał Sprawiedliwości UE wskazał, że "pojęcie siła wyższa (...) obejmuje okoliczności niezależne od właściciela składu, nadzwyczajne i nieprzewidywalne, których konsekwencji nie można było uniknąć pomimo dochowania w tym celu należytej staranności. Przesłanka, zgodnie z którą okoliczności powinny być niezależne od właściciela składu, nie ogranicza się do okoliczności zewnętrznych wobec niego w sensie materialnym lub psychicznym, lecz obejmuje również okoliczności, które w sposób obiektywny jawią się jako wychodzące spod kontroli właściciela składu lub jako znajdujące się poza sferą jego odpowiedzialności". Trybunał w niniejszym wyroku wyjaśnił przy tym, iż "uprawniony właściciel składu tylko wówczas może ubiegać się o skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie, jeżeli wykaże istnienie okoliczności od niego niezależnych, nadzwyczajnych i niemożliwych do przewidzenia, których skutków nie można było uniknąć pomimo dochowania wszystkich środków należytej staranności" oraz określił, iż "w szczególności warunek, aby okoliczności otaczające takie ubytki były niezależne od uprawnionego właściciela składu, nie ogranicza się do okoliczności znajdujących się poza jego osobą w sensie fizycznym lub psychicznym. Warunek ten powinien być rozumiany raczej jako przewidujący okoliczności, które w sposób obiektywny jawią się jako znajdujące się poza kontrolą uprawnionego właściciela składu lub znajdujące się poza sferą jego odpowiedzialności", "Aczkolwiek przestrzeganie norm technicznych dotyczących jakości, konstrukcji, utrzymania i eksploatacji rurociągu można uznać za konieczny warunek, aby można było stwierdzić staranne zachowanie, to jednak owo przestrzeganie jako takie nie jest decydujące. W rzeczywistości bowiem należyta staranność oznacza ponadto ciągłe aktywne zachowanie ukierunkowane na wykrycie i ocenę potencjalnych zagrożeń, a także możliwość przedsięwzięcia odpowiednich i skutecznych kroków w celu zapobieżenia urzeczywistnieniu się tych zagrożeń".

Z powyższego wynika, że siłę wyższą jak również zdarzenie losowe należy utożsamiać z okolicznościami nieprzewidywalnymi, niezależnymi od podmiotu gospodarczego, który powołuje się na nie oraz których następstw nie można było uniknąć, mimo zachowania należytej staranności. Wobec powyższego brak zawinienia lub niedbalstwa jest zasadniczą przesłanką przyjęcia, że miały miejsce siła wyższa czy też zdarzenie losowe. Innymi słowy siła wyższa czy też zdarzenie losowe nie miałyby miejsca gdyby podmiot, który się na nie powołuje nie dochował należytej staranności.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazuje, że bezpośrednią przyczyną wycieku wyrobu akcyzowego było niezablokowanie zasuwą odpływu odwadniającego zbiornik. Wyciek nie był spowodowany uszkodzeniem zbiornika ani jego infrastruktury. Zatem wyciek nastąpił w okolicznościach znajdujących się w sferze działań (zaniechań) Wnioskodawcy.

Nie sposób więc uznać, że do wycieku doszło na skutek zdarzenia losowego czyli zdarzenia niepewnego - zależnego od losu. Inaczej mówiąc wyciek w tej sytuacji był jak najbardziej przewidywalny i w żadnej mierze nie był zależny od losu. Ponadto wyciek ten nie był skutkiem działania siły wyższej albowiem niezablokowanie zasuwy odpływu odwadniającego zbiornik było zdarzeniem zależnym od Wnioskodawcy, a konsekwencje tego można było uniknąć przy dochowania należytej staranności.

W ocenie Organu, ze stan faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, nie wynika aby w sprawie zaszły okoliczności niezależne od Wnioskodawcy, nadzwyczajne i niemożliwe do przewidzenia, których skutków nie można było uniknąć.

Dlatego też (w przedmiotowym stanie faktycznym) ubytki nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 30 ust. 3 ustawy i powinny być opodatkowane podatkiem akcyzowym.

Adekwatnie należy uznać, że w przypadku podobnego zdarzenia w przyszłości również nie będzie można uznać, że tak powstałe straty wynikają ze zdarzeń losowych lub działań siły wyższej podlegających zwolnieniu z akcyzy w oparciu o art. 30 ust. 3 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.