IBPP4/443-665/10/JP - Uprawnienie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z modernizacją budynku zakładu, w tym pomieszczeń wynajmowanym kontrahentom.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2010 r. (data wpływu 6 maja 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 czerwca 2010 r. (data wpływu 23 czerwca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. "..." - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 maja 2010 r. wpłynął do tut. organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. "...". Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 czerwca 2010 r. (data wpływu 23 czerwca 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

SP ZOZ jest podatnikiem podatku VAT. W związku z osiąganiem dochodów zarówno z działalności zwolnionej (świadczenie usług zdrowotnych: PKWiU 85.12) jak i opodatkowanej (najem wolnych pomieszczeń zakładu) w deklaracjach miesięcznych w okresie maj - wrzesień 2005 został podatek VAT naliczony do odliczenia zgodnie z art. 90 ustawy, tj. jako iloczyn wskaźnika struktury 8,27% i kwoty VAT od zakupów związanych z działalnością opodatkowaną.

W tym okresie (maj - wrzesień 2005) SP ZOZ otrzymywało faktury (na łączną kwotę 401.861,79 zł w tym: 72.466,88 zł podatek VAT 22%) za modernizację budynku zakładu. Parce modernizacyjne były prowadzone także w niektórych pomieszczeniach wynajmowanym kontrahentom. Prace wykonane na podstawie tych faktur zostały pokryte w 85% z funduszu Unii Europejskiej w ramach dofinansowania projektu pn. "..." w ramach ZPORR. Do zwrotu w ramach ww. projektu zakwalifikowane zostały także koszty związane z wykonaniem studium wykonalności (faktura z 10 sierpnia 2004 r. na kwotę 7.015 zł a w tym: 1.265,00 zł VAT 22%) oraz faktura za audyt energetyczny (na kwotę 610,00 zł w tym: 110 zł 22% VAT). Podatek VAT wykazany na ww. fakturach został uznany za koszt kwalifikowalny i zrefundowany w ramach projektu.

W marcu 2010 r. jednostka monitorująca realizację projektu w ramach wizyty kontrolnej poprosiła o wyjaśnienie problemu czy zakład w chwili obecnej posiada uprawnienia odnośnie dochodzenia zwrotu podatku VAT w związku z tym, że modernizacja były przeprowadzana także pomieszczeniach, które są wynajmowane, a co za tym idzie jednostka świadczy usługę opodatkowaną podatkiem VAT.

Ponadto jak wskazał Wnioskodawca w piśmie z dnia 17 czerwca 2010 r. w modernizowanych pomieszczeniach są świadczone usługi zdrowotne, zwolnione z podatku (w części pomieszczeń usługi te są świadczone bezpośrednio przez Wnioskodawcę, w pozostałej części przez podmioty, którym pomieszczenia te zostały odpłatnie wynajęte).

Nie ma możliwości dokonania odrębnego określenia kwot podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących dokonanie zakupów w związku z realizacją ww. projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 17 czerwca 2010 r.):

Czy w związku z realizacją projektu pn. "..." Wnioskodawca posiada prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 17 czerwca 2010 r.), nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego a w szczególności do ubiegania się o zwrot podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Dokumentem uprawniającym do odliczenia jest faktura VAT, otrzymana przez podatnika z tytułu nabycia przez niego towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, będący podatnikiem podatku VAT, osiągał dochody zarówno z działalności zwolnionej (świadczenie usług zdrowotnych: PKWiU 85.12) jak i opodatkowanej (najem wolnych pomieszczeń zakładu).

W deklaracjach miesięcznych w okresie maj - wrzesień 2005 Wnioskodawca wykazał podatek VAT naliczony do odliczenia zgodnie z art. 90 ustawy o VAT, tj. jako iloczyn wskaźnika struktury 8,27% i kwoty VAT od zakupów związanych z działalnością opodatkowaną. Wnioskodawca otrzymywał faktury za modernizację budynku zakładu. Parce modernizacyjne były prowadzone także w niektórych pomieszczeniach wynajmowanym kontrahentom. W modernizowanych pomieszczeniach są świadczone usługi zdrowotne, zwolnione z podatku (w części pomieszczeń usługi te są świadczone bezpośrednio przez Wnioskodawcę, w pozostałej części przez podmioty, którym pomieszczenia te zostały odpłatnie wynajęte).

Wnioskodawca nie ma możliwości dokonania odrębnego określenia kwot podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących dokonanie zakupów w związku z realizacją ww. projektu.

W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie przepisy art. 90 ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z art. 90 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z powyższych uregulowań wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych, wyklucza natomiast możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonywał usługi podlegające opodatkowaniu: zwolnione z VAT (świadczenie usług zdrowotnych - PKWiU 85) oraz opodatkowane (najem pomieszczeń). Przy czym nie jest w stanie dokonać odrębnego określenia kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących dokonanie zakupów, a służącym czynnościom zwolnionym i opodatkowanym VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, o czym stanowi art. 90 ust. 3 cyt. ustawy. W ust. 4 art. 90 cyt. ustawy wskazano, iż proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja.

Stosownie natomiast do zapisu art. 90 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Powyższe oznacza, iż w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8, nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przedmiotowej sprawie cyt. wyżej art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca, proporcja określona zgodnie z ust. 2-8 przekroczyła 2%.

W świetle powyższego Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących dokonane zakupy związane z realizacją przedmiotowego projektu, jednakże tylko w takiej części jaka będzie wynikała z ustalenia właściwej proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy tj. zostanie ustalona w oparciu o kwoty obrotów osiągniętych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca będzie miał również prawo do zwrotu podatku VAT, o którym mowa w art. 87 ustawy o VAT, w sytuacji gdy kwota podatku naliczonego będzie wyższa od kwoty podatku należnego.

Ponadto należy zaznaczyć, iż w przedmiotowej sprawie nie będą miały zastosowania uregulowania § 21 ust. 1 i 2 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy te przewidują bowiem możliwość zwrotu podatku zarejestrowanym podatnikom jedynie na podstawie umów zawartych przed dniem 1 maja 2004 r.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego a w szczególności do ubiegania się o zwrot podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowego projektu, oceniane całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto należy zauważyć, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstało z uwagi na fakt, że Wnioskodawca wykorzystywał część pomieszczeń do czynności opodatkowanych (najem). Natomiast bez znaczenia pozostaje fakt, że w pomieszczeniach tych były świadczone usługi zdrowotne, zwolnione z VAT, bowiem usługi te były świadczone przez najemców a nie przez Wnioskodawcę.

Tut. organ zauważa także, że w niniejszej interpretacji nie odniesiono się do wielkości ustalonych przez Wnioskodawcę proporcji, bowiem nie było to przedmiotem zapytania i nie sformułowano w tym zakresie własnego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.