IBPP4/443-606/14/PK - VAT w zakresie wliczenia do podstawy opodatkowania opłaty zapasowej z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (paliw)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 grudnia 2014 r. (data wpływu 15 grudnia 2014 r.), o wydane interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie wliczenia do podstawy opodatkowania opłaty zapasowej z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (paliw) - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie wliczenia do podstawy opodatkowania opłaty zapasowej z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (paliw).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) jest przedsiębiorstwem specjalizującym się w prowadzeniu działalności w zakresie dystrybucji i sprzedaży produktów rafineryjnych i petrochemicznych. W związku z wejściem w życie nowelizacji ogłoszonej w 2014 r. Dz. U. poz. 900; Ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenie bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 52, poz. 343) (dalej: Ustawa o zapasach ropy naftowej); Spółka będzie zobowiązana od 1 stycznia 2015 r. do uiszczania opłaty zapasowej. Opłata ta została wprowadzona w ww. Ustawie o zapasach ropy naftowej w artykule 21b. Zgodnie z zapisami art. 21b:

Artykuł 21b. 1. Koszty tworzenia i finansowania zapasów agencyjnych ponoszą producenci i handlowcy, uiszczając opłatę zapasową.

2. Opłatę zapasową dla paliw z wyłączeniem gazu płynnego (LPG) oblicza się

według wzoru:

Oz = (Wh lub Wpr) * U

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

Oz - opłatę zapasową dla paliw z wyłączeniem gazu płynnego (LPG);

Wh - sumę wielkości przywozu paliw z wyłączeniem gazu płynnego (LPG) dokonanego w danym miesiącu kalendarzowym, pomniejszoną o ilości wymienione w art. 5 ust. 6 w danym miesiącu kalendarzowym wyrażoną w jednostkach wagowych, z uwzględnieniem współczynników określonych w obwieszczeniu wydanym na podstawie art. 4 pkt 3, przeliczoną na ekwiwalent ropy naftowej przez pomnożenie jej przez współczynnik 1,065;

Wpr - wielkość produkcji paliw z wyłączeniem gazu płynnego (LPG) w danym miesiącu kalendarzowym, pomniejszoną o ilości wymienione w art. 5 ust. 6 w danym miesiącu kalendarzowym, wyrażoną w jednostkach wagowych, z uwzględnieniem współczynników określonych w obwieszczeniu wydanym na podstawie art. 4 pkt 3, przeliczoną na ekwiwalent ropy naftowej przez pomnożenie jej przez współczynnik 1,065;

U - stawkę opłaty za tonę ekwiwalentu ropy naftowej określoną w przepisach wydanych na podstawie ust. 9.

Zobowiązanie Spółki z tytułu opłaty zapasowej będzie powstawało z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw. Wnioskodawca będzie obowiązany wpłacać opłatę zapasową na rachunek Funduszu Zapasów Agencyjnych, który jest państwowym funduszem celowym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Opłata zapasowa zgodnie z art. 21b ust. 12, będzie wpłacana w terminie do ostatniego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpił przywóz paliw.

Spółka od 1 stycznia 2015 r. będzie sprowadzać do Polski paliwa z innych krajów Unii Europejskiej. Towary te będą przemieszczane na terytorium Polski z innych krajów UE. Dla Spółki będzie to wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym, od 1 stycznia 2015 r. Spółka winna wliczać do podstawy opodatkowania przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów wartość opłaty zapasowej.

Zdaniem Wnioskodawcy od I stycznia 2015 r. opłata zapasowa nie będzie doliczana do podstawy opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

W myśl artykułu 30a podstawa opodatkowania WNT.

1. Do ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w tym również dokonywanego na podstawie art. 12a ust. stosuje się odpowiednio art. 29a ust. 1, 6, 7, 10 i 11.

Artykuł 29a. 1. Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

6. Podstawa opodatkowania obejmuje: 1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

Zdaniem Wnioskodawcy, opłata zapasowa, którą Spółka będzie obowiązana wpłacać od I stycznia 2015 r. nie mieści się w kategorii opłat i innych należności wymienionych w art. 29a, ust. 6 ponieważ nie będzie ona częścią składową zapłaty, która dokonujący dostawy towarów (w tym przypadku paliw) na rzecz Spółki otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży. Ponadto opłata zapasowa nie będzie miała żadnego wpływu na cenę towarów dostarczanych z innych państw Unii Europejskiej do Polski.

Potwierdzeniem stanowiska Spółki jest również art. 78, art. 83 oraz art. 84 Dyrektywy 2006/112/WIE Pady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. I/V Komentarzu do Dyrektywy VAT pod redakcją Krzysztofa Sachsa i Romana Namysłowskiego, w części pod tytułem: VII Podstawa opodatkowania, w części IV. Świadczenia włączone do podstawy opodatkowania pkt 15 napisano: Zgodnie z artykułem 78 litera a) Dyrektywy VAT podstawa opodatkowania obejmuje wszelkie podatki, opłaty, w tym opłaty celne oraz inne należności, które nabywca zobowiązany jest pokryć w ramach ceny płaconej dostawcy z tytułu nabycia towarów i usług., dalej: "Również inne tego typu zobowiązania, które sprzedawca powinien zapłacić z tytułu dostawy towarów lub usług (np. podatki lub opłaty ekologiczne), powinny być doliczone do wynagrodzenia netto i stać się podstawą obliczenia kwoty VAT".

Z wyjaśnień do Dyrektywy VAT wynika, że pojęcie zapłaty obejmuje wszystko co zostało otrzymane przez sprzedawcę w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług. Wszelkie płatności ponoszone przez dostawcę do czasu dokonania dostawy powinne być uznane za składnik zapłaty z tytułu dostawy towaru, tak aby podstawa opodatkowania była określona w momencie wymagalności podatku.

W artykule 83 i 84 Dyrektywy został opisany sposób ustalania podstawy opodatkowania w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów. Zgodnie z ww. artykułami podstawa opodatkowania w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obejmuje takie same elementy, jak elementy uwzględniane przy ustalaniu podstawy opodatkowania dla dostawy towarów w danym państwie. Oznacza to, że podstawę opodatkowania przy WNT stanowi, co do zasady, zapłata jaką dostawca otrzymuje lub ma otrzymać od nabywcy w zamian za dostawę towaru.

Reasumując: Opłata zapasowa nie powinna być doliczana do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, ponieważ nie będzie elementem zapłaty dla dostawcy towarów oraz nie będzie miała żadnego wpływu na cenę towarów dostarczanych z innych państw Unii Europejskiej do Polski. Ponad to opłata zapasowa będzie naliczana i opłacana po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 29a ust. 1, 6 i 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwana dalej ustawą, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podstawa opodatkowania obejmuje:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

Do ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w tym również dokonywanego na podstawie art. 12a ust. 4-6, stosuje się odpowiednio art. 29a ust. 1, 6, 7, 10 i 11 - art. 30a ust. 1 ustawy

Na podstawie powyższego należy przyjąć, że w przypadku WNT dokonywanych przez podatnika podstawą opodatkowania będzie zapłata - wynagrodzenie ustalone przez strony transakcji. Przy czym na ww. wynagrodzenie składają się m.in. wartość danin publicznych, które obciążają tą transakcję.

Ustawodawca dokonał podziału wydatków zwiększających podstawę opodatkowania na dwie grupy. W pierwszej grupie wydatków zwiększających podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów są podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze związane z nabyciem towarów, z wyjątkiem podatku. Wymienione przepisem rodzaje wydatków nie stanowią katalogu zamkniętego, są tylko pewną wskazówką, o jakie rodzaje wydatków chodzi. Oznacza to, że podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zwiększają wydatki - podatki, cła, opłaty i inne należności np. o charakterze administracyjnym, których nałożenie pozostaje w bezpośrednim związku z tym nabyciem, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego mocą ustawy o VAT.

Drugą grupę wydatków zwiększających podstawę opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stanowią wydatki pobierane przez dostawcę od podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia, a więc wydatki ponoszone przez podmiot dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru w związku z realizacją umowy kupna-sprzedaży, które ostatecznie "przerzucane" są na nabywcę.

Wnioskodawca w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem paliw ponosi oprócz zapłaty ceny wydatki takie jak opłata zapasowa.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1695), zwaną dalej ustawą o zapasach, w celu zapewnienia zaopatrzenia Rzeczypospolitej Polskiej w ropę naftową i produkty naftowe w sytuacji wystąpienia zakłóceń w ich dostawach na rynek krajowy oraz wypełniania zobowiązań międzynarodowych, tworzy się zapasy ropy naftowej i produktów naftowych, zwane dalej "zapasami interwencyjnymi".

Zapasy interwencyjne obejmują zapasy:

Stosownie do art. 21b

Artykuł 21b ust. 1 i 2 ww. ustawy koszty tworzenia i finansowania zapasów agencyjnych ponoszą producenci i handlowcy, uiszczając opłatę zapasową.

2. Opłatę zapasową dla paliw z wyłączeniem gazu płynnego (LPG) oblicza się według wzoru: Oz= (Wh lub Wpr) × U

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

Oz - opłatę zapasową dla paliw z wyłączeniem gazu płynnego (LPG);

Wh - sumę wielkości przywozu paliw z wyłączeniem gazu płynnego (LPG) dokonanego w danym miesiącu kalendarzowym, pomniejszoną o ilości wymienione w art. 5 ust. 6 w danym miesiącu kalendarzowym wyrażoną w jednostkach wagowych, z uwzględnieniem współczynników określonych w obwieszczeniu wydanym na podstawie art. 4 pkt 3, przeliczoną na ekwiwalent ropy naftowej przez pomnożenie jej przez współczynnik 1,065;

Wpr - wielkość produkcji paliw z wyłączeniem gazu płynnego (LPG) w danym miesiącu kalendarzowym, pomniejszoną o ilości wymienione w art. 5 ust. 6 w danym miesiącu kalendarzowym, wyrażoną w jednostkach wagowych, z uwzględnieniem współczynników określonych w obwieszczeniu wydanym na podstawie art. 4 pkt 3, przeliczoną na ekwiwalent ropy naftowej przez pomnożenie jej przez współczynnik 1,065;

U - stawkę opłaty za tonę ekwiwalentu ropy naftowej określoną w przepisach wydanych na podstawie ust. 9.

Na mocy art. 2 pkt 3, 14 i 19 ustawy o zapasach przez:

* paliwa rozumie się produkty naftowe określone w pkt 2 lit. f-n, w tym również zawierające dodatki bez względu na ich ilość;

* przywóz rozumie się sprowadzenie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ropy naftowej, produktów naftowych lub gazu ziemnego w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego lub importu;

* handlowca rozumie się przedsiębiorcę wykonującego działalność gospodarczą w zakresie przywozu ropy naftowej lub paliw.

Zgodnie z art. 21b ust. 12 ww. ustawy producenci i handlowcy są zobowiązani wpłacać opłatę zapasową w terminie do ostatniego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła produkcja lub przywóz paliw, na rachunek Funduszu, o którym mowa w art. 28a ustawy, czyli Funduszu Zapasów Agencyjnych.

Na podstawie ww. przepisów oraz przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako handlowiec tj. podmiot sprowadzający na terytorium kraju paliwa jest zobowiązany do zapłaty daniny publicznej w postaci opłaty zapasowej na rachunek Funduszu Zapasów Agencyjnych.

Uiszczenie tej opłaty jest obowiązkiem nałożonym na podmiot wprowadzający paliwa na terytorium kraju. Obowiązek uiszczenia ww. opłaty wiąże się z wprowadzeniem paliw (wewnątrzwspólnotowym nabyciem lub importem). W związku z powyższym, uiszczenie tej opłaty jest obowiązkiem nałożonym na przywożącego paliwa, a zatem zwiększa ona podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia paliwa, Wnioskodawca winien zwiększyć o poniesioną opłatę zapasową.

Wliczenie opłaty zapasowej do podstawy opodatkowania przy WNT powoduje, że podstawa ta obejmuje takie same elementy, jak elementy uwzględniane przy ustalaniu podstawy opodatkowania dla dostawy towarów w kraju. Należy bowiem zauważyć, że cena paliw w dostawie krajowej będzie już w sobie zawierała wartość opłaty zapasowej.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.