IBPP4/443-573/10/AŚ - Opodatkowanie podatkiem VAT usług świadczonych przez gminę na podstawie umów cywilnoprawnych, dotyczących wykonania przyłączy do sieci kanalizacyjnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2010 r. (data wpływu 25 lutego 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 kwietnia 2010 r. (data wpływu 7 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wpłat mieszkańców za wykonanie przyłączy - jest prawidłowe.

W dniu 25 lutego 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wpłat mieszkańców za wykonanie przyłączy.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 kwietnia 2010 r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu znak IBPP4/443-343/10/AŚ z dnia 26 marca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza realizować zadanie pod nazwą "..." w zakresie rozbudowy sieci kanalizacyjnej wraz z wykonaniem przyłączy do nieruchomości. Środki na finansowanie zadania pochodzić będą ze środków UE w ramach programu operacyjnego PROW, środków własnych Gminy oraz wpłat mieszkańców Gminy. Po wybudowaniu sieć zostanie przekazana do eksploatacji istniejącej obecnie spółce z o.o. ze 100% udziałem Gminy, prowadzącej zadania w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Mimo, że obecnie ta spółka prowadzi swą działalność przy pomocy mienia użyczonego nieodpłatnie, sieć i przyłącza, które zostaną wybudowane w realizacji zadania pod nazwą "..." zostanie przekazana spółce do używania na podstawie ODPŁATNEJ umowy dzierżawy. Umowa dzierżawy nie będzie przewidywać przejścia własności sieci i przyłączy na spółkę. Okres realizacji projektu planowany jest na okres do listopada 2011 r. Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Faktury dokumentujące nabywanie towarów i usług na potrzeby wykonania zadania pn. "..." wystawiane będą na Gminę. Podatek od towarów i usług został we wniosku o dofinansowanie określony jako koszt niekwalifikowany.

Wykonanie zadania pod nazwą "..." stanowi realizację zadań własnych gminy w zakresie odprowadzania ścieków (art. 7 ust. 12 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym). Wskazania wymaga jednak okoliczność, że zgodnie z ustawą o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków budowa urządzeń wodociągowych obciąża gminę ale budowa przyłączy do sieci następuje na koszt osoby ubiegającej się o przyłączenie (art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków). Stąd też - ponieważ projekt złożony do Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich przewiduje budowę zarówno sieci jak i przyłączy - Gmina zamierza podpisać umowy z mieszkańcami, do których nieruchomości doprowadzone będą przyłącza. Mocą tych umów mieszkańcy partycypować będą w kosztach realizacji zadania pod nazwą "..." w kwotach zależnych od długości planowanego przyłącza. Mieszkańcy, którzy nie będą partycypować w kosztach nie będą mieli wykonanego przyłącza - choć będą mogli przyłączyć się do wykonanej sieci kanalizacyjnej na swój koszt.

W piśmie z dnia 2 kwietnia 2010 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej o następujące informacje.

Inwestorem opisanego we wniosku zadania pn. "..." jest Gmina. Wybudowanie przyłączy kanalizacyjnych i włączenie ich do sieci stanowi niezbędną przesłankę do rozpoczęcia odbierania ścieków od właścicieli przyłączonych nieruchomości. Stąd dla usług polegających na wykonaniu przez właściciela sieci przyłącza kanalizacyjnego oraz podłączeniu go do sieci właściwy jest kod PKWiU 90.00.11-00.00.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy wpłaty mieszkańców ponoszone jako partycypacja w kosztach realizacji zadania - obliczone jako zryczałtowana kwota za wykonanie przyłączy - obciążone są podatkiem VAT a jeżeli tak to w jakiej wysokości, czy też nie występuje w tym przypadku czynność opodatkowana...

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjmowanie wpłat od mieszkańców w kwocie stanowiącej ryczałtowo obliczony równoważnik kosztów wykonania przyłącza stanowi czynność opodatkowaną gdyż będzie to czynność ekwiwalentna - po dokonaniu wpłaty mieszkaniec ma roszczenie o wybudowanie przyłącza. Stanowi zatem taka czynność gminy usługę związaną z odprowadzaniem ścieków, obciążoną obowiązkiem odprowadzenia do Urzędu Skarbowego podatku VAT. Zdaniem Wnioskodawcy winien być to podatek w wysokości 7%, gdyż zgodnie z orzeczeniem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości sygn. C-442/05 czynności niezbędne do rozpoczęcia odprowadzania ścieków należy klasyfikować do zakresu usług związanych z gospodarką ściekami. Zatem zgodnie z pozycją 153 Załącznika Nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług właściwa będzie stawka 7%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 12 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2010 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest zatem możliwe tylko wtedy gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Artykuł 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 z późn. zm.) stwierdza że, zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy. Na podstawie art. 15 ww. ustawy przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne jest obowiązane zapewnić budowę urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych.

Natomiast osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci zapewnia zgodnie z przepisem art. 15 ust. 2 ww. ustawy, na własny koszt realizację budowy przyłączy do sieci oraz studni wodomierzowej, pomieszczenia przewidzianego do lokalizacji wodomierza głównego i urządzenia pomiarowego.

Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem, iż gmina w ramach zadań własnych zobowiązana jest do zapewnienia budowy urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych (w rozumieniu przepisów cyt. wyżej ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków), nie jest natomiast zobowiązana do realizacji budowy przyłączy do sieci, gdyż powyższe zapewnia na własny koszt osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci.

Tym samym budowa przyłącza kanalizacyjnego nie mieści się w ramach zadań własnych gminy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza realizować zadanie pod nazwą "..." w zakresie rozbudowy sieci kanalizacyjnej wraz z wykonaniem przyłączy do nieruchomości. Środki na finansowanie zadania pochodzić będą ze środków UE w ramach programu operacyjnego PROW, środków własnych Gminy oraz wpłat mieszkańców Gminy. Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Faktury dokumentujące nabywanie towarów i usług na potrzeby wykonania zadania pn. "..." wystawiane będą na Gminę. Podatek od towarów i usług został we wniosku o dofinansowanie określony jako koszt niekwalifikowany.

Wykonanie zadania pod nazwą "..." stanowi realizację zadań własnych gminy w zakresie odprowadzania ścieków (art. 7 ust. 12 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym). Projekt złożony do Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich przewiduje budowę zarówno sieci jak i przyłączy (zgodnie z ustawą o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków budowa urządzeń wodociągowych obciąża gminę ale budowa przyłączy do sieci następuje na koszt osoby ubiegającej się o przyłączenie - art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków). W związku z powyższym Gmina zamierza podpisać umowy z mieszkańcami, do których nieruchomości doprowadzone będą przyłącza. Mocą tych umów mieszkańcy partycypować będą w kosztach realizacji zadania pod nazwą "..." w kwotach zależnych od długości planowanego przyłącza. Mieszkańcy, którzy nie będą partycypować w kosztach nie będą mieli wykonanego przyłącza - choć będą mogli przyłączyć się do wykonanej sieci kanalizacyjnej na swój koszt.

Z treści wniosku wynika, że inwestorem opisanego we wniosku zadania pn. "..." jest Gmina. Wybudowanie przyłączy kanalizacyjnych i włączenie ich do sieci stanowi niezbędną przesłankę do rozpoczęcia odbierania ścieków od właścicieli przyłączonych nieruchomości. Wnioskodawca wskazał, że dla usług polegających na wykonaniu przez właściciela sieci przyłącza kanalizacyjnego oraz podłączeniu go do sieci właściwy jest kod PKWiU 90.00.11-00.00.

Z powyższego wynika, iż wpłaty dokonywane przez mieszkańców stanowią zapłatę za budowę przyłączy do sieci kanalizacyjnej, których koszt zobowiązana jest ponieść osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków.

Jeżeli zatem Gmina realizuje inwestycję polegającą na budowie sieci kanalizacyjnej, zaś z mieszkańcami zostały zawarte umowy dotyczące wykonania przyłączy do sieci kanalizacyjnej, co jest obowiązkiem osób ubiegających się o przyłączenie do sieci, to mamy do czynienia ze świadczeniem przez Gminę usług na podstawie umów cywilnoprawnych. W przedstawionej sytuacji nie ma zatem zastosowania, zwolnienie o którym mowa w § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług dla dostawy towarów i świadczenia usług zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Ponadto ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku w wysokości 7%, 3% 0% oraz zwolnienia od podatku wyszczególnione w ustawie o VAT oraz rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek.

Przepis art. 41 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, iż dla towarów i usług, wymienionych w załączniku Nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W załączniku tym, pod pozycją Nr 153 wymienione zostały usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne (PKWiU 90.0).

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ww. ustawy usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Powyższe oznacza, iż o opodatkowaniu usługi podatkiem VAT, daną stawką podatku (lub jej zwolnieniem od podatku) decyduje co do zasady, zaliczenie jej do właściwego - zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie zasadami - grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Należy w tym miejscu wskazać, iż w myśl z § 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) do celów podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) określoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.), nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2010 r. Natomiast zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Organy podatkowe nie są uprawnione do zaklasyfikowania, czy też weryfikacji klasyfikacji wskazanych przez Wnioskodawcę usług do odpowiedniego grupowania PKWiU.

Organem kompetentnym do wydawania informacji w zakresie zaklasyfikowania świadczonych usług do odpowiedniego grupowania PKWiU jest Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź.

Zatem, tutejszy organ podatkowy nie jest organem uprawnionym do dokonywania klasyfikacji statystycznych usług wymienionych we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Tak więc to Wnioskodawcę obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania ww. usług do grupowania PKWiU.

Wnioskodawca wskazał, że dla usług polegających na wykonaniu przez właściciela sieci przyłącza kanalizacyjnego oraz podłączeniu go do sieci właściwy jest kod PKWiU 90.00.11-00.00.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznające, iż zgodnie z pozycją 153 Załącznika NR 3 do ustawy o podatku od towarów i usług właściwa będzie stawka podatku VAT 7% (sklasyfikowanej według PKWiU w grupowaniu 90.01.11-00.00), należało uznać za prawidłowe.

Ponadto nadmienia się, iż powołany przez Wnioskodawcę wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 3 kwietnia 2008 r. w sprawie (C-442/05) Finanzamt Oschatz przeciwko Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau-Westelibien pozostaje bez wpływu na podjęte w przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcie. Wyrok ten nie przesądza bowiem o stosowaniu określonej stawki podatkowej w odniesieniu do usług, o których mowa w tym wyroku, lecz wskazuje, iż VI Dyrektywa daje w tym zakresie swobodę państwom członkowskim.

Należy także podkreślić, że interpretacja niniejsza traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów zdarzenia przyszłego (w szczególności błędnej klasyfikacji statystycznej dokonanej przez Wnioskodawcę) lub zmiany stanu prawnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.