IBPP4/443-560/13/BP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 7 listopada 2013 r. (data wpływu 8 listopada 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 8 listopada 2013 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. (dalej "Wnioskodawca" lub "Spółka") prowadzi działalność deweloperską. W ramach tej działalności realizuje różne przedsięwzięcia deweloperskie (inwestycje) zlokalizowane zarówno w K., gdzie ma siedzibę, jak i w innych miastach Polski. Jednym z nich jest inwestycja polegająca na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego w K. przy ul. "P" (dalej "Inwestycja"). Nie rozpoczęto jeszcze robót budowlanych, jednak Inwestycja uzyskała już pozwolenie na budowę, czyli pierwszy etap realizacji został rozpoczęty w zakresie dokumentacyjnym. Wnioskodawca jest obecnie na etapie pozyskiwania finansowania Inwestycji celem rozpoczęcia robót budowlanych. Prowadzone są też działania zmierzające do wyłonienia generalnego wykonawcy tych robót. Podpisano także pierwsze umowy przedwstępne sprzedaży lokali. Wnioskodawca planuje, aby dalsza realizacja działalności w ramach Inwestycji była już realizowana w całości przez jej spółkę zależną - spółkę komandytową (dalej "SP. K."), która została utworzona w 2012 r., co wiąże się też z wymogami banku dla jej finansowania.

W związku z powyższym Wnioskodawca rozważa możliwość wniesienia do SP. K. aportu (wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów) w postaci Inwestycji, na który składać się ma zespół następujących składników materialnych i niematerialnych w tym także zobowiązań, związanych z jej dotychczasową realizacją i niezbędnych dla prowadzenia działalności deweloperskiej w ramach tej konkretnej Inwestycji (w K. przy ul. "P"):

* prawo własności nieruchomości niezabudowanej (2 działki)

* pozwolenia, zezwolenia i zgody administracyjne związane z Inwestycją, w szczególności wydane na podstawie prawa budowlanego, w tym: pozwolenie na budowę, zezwolenie na lokalizację zjazdu, zezwolenie na wycinkę drzew i krzewów (decyzje ostateczne)

* autorskie prawa majątkowe do projektu koncepcyjnego, projektu budowlanego i projektu wykonawczego dla realizacji Inwestycji, a także innych projektów i materiałów związanych z Inwestycją,

* środki pieniężne zgromadzone na odrębnym rachunku bankowym prowadzonym dla Inwestycji, pochodzące z wpłat zaliczek z tytułu przedwstępnych umów sprzedaży lokali

* prawa (i zobowiązania) z umów związanych z realizacją Inwestycji, w tym umów dotyczących przyłączenia niektórych mediów, umów przedwstępnych sprzedaży lokali, umowy o koordynację, organizowanie i pośrednictwo w sprzedaży, umowy o budowę miejsc postojowych, umowy o utrzymanie domeny internetowej, umowy o publikację reklam

* dokumentacja związana z realizacją Inwestycji i wykonanymi na jej rzecz usługami - w tym dokumentacja projektowa i techniczna, umowy, korespondencja, dokumenty księgowe w zakresie kont analitycznych, dokumentacja pracownicza, dokumentacja związana z pozyskiwaniem generalnego wykonawcy robót budowlanych dla Inwestycji (w tym oferty, harmonogramy, kosztorysy, notatki z negocjacji), materiały reklamowe,

* tajemnica przedsiębiorstwa w postaci m.in.: projektów i warunków umów, w tym umów przedwstępnych sprzedaży lokali, treści operatu, biznes planu, kosztorysów, a także innych dokumentów związanych z planowaniem i realizacją Inwestycji nieujawnionych do informacji publicznej

W związku z prowadzoną Inwestycją Wnioskodawca:

* sporządził prospekt informacyjny dla przedsięwzięcia deweloperskiego - tej Inwestycji, w którym dokonał przyporządkowania do niej ww. nieruchomości i pozwolenia na budowę, a także zawarł opis tego przedsięwzięcia oraz planowanych terminów prowadzenia robót

* sporządził biznes plan dla Inwestycji, w którym określono jej cele i charakterystykę, podstawowe parametry tej konkretnej Inwestycji, w tym, lokalizację i opis nieruchomości, wymagania i rozwiązania technologiczne, wymagania prawne, w tym opis pozwoleń administracyjnych, a także strategię handlową i marketingową oraz założenia finansowe dla tej Inwestycji

* sporządził operat szacunkowy, harmonogram i dokument otwarcia tej Inwestycji,

* posiada wewnętrzny program techniczny, który pozwala na odrębne zarządzanie kosztami budowy każdej inwestycji, w tym również niniejszej Inwestycji,

* posiada odrębny rachunek bankowy dla potrzeb tej Inwestycji

* w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębnił konta analityczne dla Inwestycji, na których zapisywane są koszty bezpośrednio z nią związane (zapisy na kontach dotyczą kosztów wykonania dokumentacji projektowej, analiz inżynieryjnych, wykonania projektu przyłącza, kosztów związanych z przygotowaniem materiałów reklamowych dla potrzeb Inwestycji, świadczeniem usług reklamowych, najmu nośników reklamowych, a także kosztów związanych z obsługą techniczną nieruchomości - wywóz śmieci).

Wnioskodawca wdrożył "Model organizacji, zarządzania i kontroli Spółki" określający m.in. strukturę oraz wewnętrzne procedury obowiązujące w Spółce, w tym procedurę rozpoczynania, prowadzenia i zakończenia poszczególnych inwestycji, ustalania i realizacji budżetu danej inwestycji, zasady współpracy pomiędzy poszczególnymi działami i komórkami Spółki, a także stanowisko pracy odpowiedzialne za realizację danej inwestycji (P. M.), które to procedury i zasady zostały uchwałą Zarządu przyjęte do stosowania również dla realizacji tej konkretnej Inwestycji.

W strukturach Wnioskodawcy wyznaczony został też jeden pracownik - P. M. dla tej Inwestycji - do zajmowania się sprawami z nią związanymi. W ustalonym zakresie obowiązków ww. pracownika mieszczą się zadania związane z zarządzaniem i nadzorem nad realizacją tej Inwestycji, na poszczególnych etapach jej zaawansowania. Pracownik ten w przypadku wniesienia Inwestycji do SP. K. miałby zostać przejęty przez SP. K. z mocy prawa zgodnie z brzmieniem art. 23<1> § 1 Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy.

Funkcjonalne, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Inwestycji zostało również potwierdzone uchwałą Zarządu Spółki, określającą m.in.

* zestawienie materialnych i niematerialnych składników przedsiębiorstwa przyporządkowanych do tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa

* opis działalności, jaką prowadzi ta zorganizowana część przedsiębiorstwa,

* wskazanie osoby kierującej tą zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Za reprezentację SP. K. będzie zgodnie z przepisami Kodeksu Spółek Handlowych odpowiadał komplementariusz - Spółka z o.o. poprzez swój zarząd. W pozostałym zakresie obsługa administracyjna (księgowa, finansowa, kadrowa, prawna, itp.) będzie powierzona przez Wnioskodawcę podmiotom zewnętrznym (na zasadach "outsourcingu"), w tym również komplementariuszowi - Spółce z o.o., podobnie będzie z wykonaniem robót budowlanych, które zostaną powierzone podmiotom specjalizującym się w tego rodzaju działalności.

Wnioskodawca po wniesieniu zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, aportem do SP. K. będzie kontynuował działalność deweloperską, jednak nie będzie ona już obejmować wyłączonej organizacyjnie Inwestycji przy ul. "P" w K. Wszelkie prawa i zobowiązania dotyczące realizacji tego projektu budowlanego będą bowiem planowo kontynuowane przez SP. K. w ramach wniesionego aportu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy planowane przez Wnioskodawcę wniesienie aportem opisanego we wniosku zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, do spółki komandytowej będzie stanowiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, a w konsekwencji transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w związku z brzmieniem art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesiony aportem opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, do SP. K. będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, a w konsekwencji transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w związku z brzmieniem art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT przepisów tejże ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z definicji legalnej zawartej w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT wynika, iż za zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy uważać "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

Posiłkując się utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych w wydanych interpretacjach indywidualnych można wywnioskować, że aby uznać, iż mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (dalej "ZCP") na gruncie Ustawy o VAT, muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki:

1. Istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania

2. Zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie

3. Składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych

4. Zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

AD. 1. Zdaniem Wnioskodawcy z przedstawionego wyczerpującego opisu zdarzenia przyszłego jasno wynika, iż Inwestycja stanowi i stanowić będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, na które składają się m.in. aktywa trwałe, aktywa obrotowe, dokumentacja handlowa i techniczna, zobowiązania w zakresie zawartych umów, a więc zespół tych składników pozwala na w pełni samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

AD. 2. Aby przyjąć, iż mamy do czynienia z organizacyjnym wyodrębnieniem zespołu składników, niezbędnym jest ustalenie jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowią wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Warunek ten jest spełniony u Wnioskodawcy, ponieważ wskazane składniki mienia, w tym w szczególności nieruchomość wraz z projektem oraz pozwoleniem na budowę, prawami z umów dotyczących reklam, przyłączy mediów, itp. stanowią jedną całość, będącą niezbędnym minimum dla prowadzenia działalności deweloperskiej, a więc do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. do realizacji konkretnej i wyodrębnionej inwestycji deweloperskiej. W strukturach Wnioskodawcy wyznaczony został też jeden pracownik - P. M. dla tej Inwestycji - do zajmowania się sprawami z nią związanymi. W ustalonym zakresie obowiązków ww. pracownika mieszczą się zadania związane z zarządzaniem i nadzorem nad realizacją tej Inwestycji, na poszczególnych etapach jej zaawansowania. Należy zaznaczyć, iż Wnioskodawca wszystkie swoje inwestycje realizuje w oparciu o podwykonawców, jeżeli chodzi o wykonywanie robót budowlanych.

Natomiast o odrębności finansowej można mówić, jeżeli poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. U Wnioskodawcy w systemie finansowo-księgowym, przy pomocy którego prowadzone są księgi rachunkowe dokonano niezbędnego wyodrębnienia poprzez utworzenie kont analitycznych w ilości i formie adekwatnej do zaawansowania Inwestycji, dodatkowo niezależnie od systemu F-K użytkowany jest program techniczny, w którym odrębnie ewidencjonowane są koszty Inwestycji. Wnioskodawca posiada również odrębny rachunek bankowy na potrzeby Inwestycji. Potwierdza to spełnienie przesłanki wyodrębnienia finansowego u Wnioskodawcy.

Dodatkowo należy wspomnieć, iż potwierdzeniem odrębności zespołu składników z formalnego punktu widzenia jest podjęta uchwała zarządu, którą to przyjęte do stosowania dla realizacji Inwestycji zostały procedury i zasady wynikające z obowiązującego u Wnioskodawcy "Modelu organizacji, zarządzania i kontroli Spółki", w którym określona została m.in. struktura oraz wewnętrzne procedury obowiązujące w Spółce, w tym procedura rozpoczynania, prowadzenia i zakończenia poszczególnych inwestycji, ustalania i realizacji budżetu danej inwestycji, zasady współpracy pomiędzy poszczególnymi działami i komórkami Spółki, a także stanowisko pracy odpowiedzialne za realizację danej inwestycji (P. M.).

Potwierdzeniem funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Inwestycji jest nadto uchwała Zarządu Spółki, wskazująca m.in.

* zestawienie materialnych i niematerialnych składników przedsiębiorstwa przyporządkowanych do tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa

* opis działalności, jaką prowadzi ta zorganizowana część przedsiębiorstwa,

* wskazanie osoby kierującej tą zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

AD. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy również warunek funkcjonalny, a więc sytuacja, w której składniki służą realizacji określonych zadań gospodarczych jest spełniony, ponieważ bez przedmiotowych składników nie byłoby możliwe prowadzenie działalności deweloperskiej w zakresie Inwestycji ze względu na wysoki formalizm procedur budowlanych (np. uzyskanie pozwolenia na budowę).

AD. 4.

Z własnej, dotychczasowej praktyki Wnioskodawcy wynika, iż zatrudnienie jednego pracownika będzie na chwilę obecną wystarczające dla obsługi Inwestycji, a niezależnie od tego za reprezentację SP. K. będzie zgodnie z przepisami Kodeksu Spółek Handlowych odpowiadał komplementariusz - Spółka z o.o. poprzez swój zarząd. Dodatkowo, na rynku funkcjonuje wiele przedsiębiorstw deweloperskich utworzonych wyłącznie na potrzeby realizacji jednego projektu, które skutecznie prowadzą samodzielną działalność gospodarczą za pomocą zbliżonego zespołu składników jak u Wnioskodawcy, co dodatkowo potwierdza, iż w przedmiotowej sprawie opisany zespół składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze (Inwestycję).

W pozostałym zakresie obsługa administracyjna (księgowa, finansowa, kadrowa, prawna, itp.) będzie powierzona przez spółkę komandytową podmiotom zewnętrznym (outsourcing), w tym również komplementariuszowi - Spółce z o.o. Natomiast roboty budowlane zostaną powierzone podmiotom specjalizującym się w tego rodzaju działalności na zlecenie SP. K. - jest to model biznesowy powszechnie przyjęty w branży deweloperskiej, poza tym od lat realizowany przez samego Wnioskodawcę.

Należy również dodać, iż zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych i stanowiskiem doktryny art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT dotyczy odpłatnego, jak i nieodpłatnego zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a jako zbycie takie należy rozumieć m.in. sprzedaż czy aport, w konsekwencji transakcja zbycia ZCP w drodze aportu jako wkład niepieniężny na pokrycie udziałów w SP. K. podlega wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu. Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem "transakcji zbycia". Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L06.347.1), zwanej dalej Dyrektywą 112.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 112 w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia "przedsiębiorstwo" wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. Oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. Własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. Prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. Wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; Koncesje, licencje i zezwolenia;

5. Patenty i inne prawa własności przemysłowej;

6. Majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

7. Tajemnice przedsiębiorstwa;

8. Księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Podsumowując, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, posiada wewnętrzną samodzielność finansową, ale także która mogłaby samodzielnie jako niezależne przedsiębiorstwo realizować zadania gospodarcze.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego w którym wykazano, że przedmiot aportu spełnia poniższe warunki:

* stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten był w chwili sprzedaży i wcześniej organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki przedmiotu umowy przeznaczone były do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące swoje zadania gospodarcze.

należy uznać, że wniesione aportem składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa której zbycie dla Wnioskodawcy jest neutralne na gruncie podatku VAT (nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT).

Wobec powyższego stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K., ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.