IBPP4/443-55/13/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku 1 lutego 2013 r. (data wpływu 12 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie rozliczenia podatku akcyzowego w związku z obrotem wyrobami akcyzowymi - jest prawidłowe.

W dniu 12 lutego 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie rozliczenia podatku akcyzowego w związku z obrotem wyrobami akcyzowymi.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca ("Spółka") jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego. W ramach prowadzonej działalności Spółka wykorzystuje i dokonuje obrotu wyrobami m.in.:

Wyroby z wymienionymi wyżej kodami CN będą dalej określane jako "wyroby akcyzowe".

Wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej działalności wyroby akcyzowe nie są przeznaczone na cele opałowe lub napędowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych bądź silnikowych oraz nie będą oferowane na sprzedaż lub używane, jako paliwa silnikowe bądź opałowe.

Są one zużywane przez Spółkę głównie na cele smarowe w ramach świadczenia przez nią usługi fluidcare. Usługa ta polega na stosowaniu przez pracowników Spółki w maszynach produkcyjnych kontrahentów wyrobów akcyzowych, niezbędnych do ich właściwej pracy (utrzymania ruchu maszyn). Proces ten funkcjonuje na zasadzie outsourcingu w zakładach produkujących elementy metalowe. Przy zakładach tych znajdują się wynajmowane przez Spółkę magazyny, w których Spółka przechowuje wyroby akcyzowe wykorzystywane do świadczenia usługi fluidcare (zwane dalej: "magazynami TFM"). Wyroby zużywane do świadczenia usługi fluidcare pozostają przez cały czas własnością Spółki.

W najbliższym czasie, Spółka planuje rozpocząć współpracę gospodarczą z podmiotem prowadzącym skład podatkowy (dalej: "Kontrahent prowadzący skład"). Kontrahent prowadzący skład posiada zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego obejmujące wyroby akcyzowe nabywane przez Spółkę.

Planowany model zakłada m.in. następujące schematy działań w zakresie wyrobów akcyzowych (Schematy 1-7 poniżej):

Schemat 1

Spółka będzie dokonywała nabyć wyrobów akcyzowych z innych państw członkowskich UE (głównie od podmiotów z grupy). Wyroby te będą przemieszczane bezpośrednio od kontrahentów Spółki z UE do składu podatkowego Kontrahenta prowadzącego skład w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Schemat 2

Wyroby akcyzowe przemieszczone do składu podatkowego Kontrahenta prowadzącego skład (zgodnie ze Schematem 1) mogą być magazynowane przez jakiś czas w składzie podatkowym tego Kontrahenta, niemniej będą pozostawały przez cały czas własnością Spółki.

Schemat 3

Oleje smarowe będące własnością Spółki będą wyprowadzane ze składu podatkowego Kontrahenta prowadzącego skład do magazynów TFM Spółki, w których będą zużywane do świadczenia przez Spółkę usługi fluidcare, o której mowa powyżej.

W rezultacie, oleje smarowe nie będą przeznaczone na cele opałowe lub napędowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych bądź silnikowych oraz nie będą oferowane na sprzedaż lub używane, jako paliwa silnikowe bądź opałowe.

Wskazane oleje smarowe będą wysyłane przez Kontrahenta prowadzącego skład do Spółki przy zastosowaniu zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w § 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień.

Schemat 4

W schemacie tym, oleje smarowe, będące własnością Spółki będą wyprowadzane ze składu podatkowego Kontrahenta prowadzącego skład do kontrahentów Spółki, posiadających status podmiotów pośredniczących bądź zużywających przy zastosowaniu zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w § 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień.

W schemacie tym, Spółka będzie uczestniczyła w obrocie olejów smarowych w znaczeniu prawnym. Spółka, jako właściciel olejów smarowych będzie dokonywała sprzedaży olejów smarowych (będzie przenosiła własność olejów na kontrahentów posiadających status podmiotu zużywającego bądź pośredniczącego) i będzie wystawiała fakturę dokumentującą wskazaną sprzedaż. Natomiast faktyczne przemieszczenie olejów smarowych na cele uprawniające do zastosowania zwolnienia z akcyzy będzie odbywało się ze składu podatkowego Kontrahenta prowadzącego skład bezpośrednio do kontrahenta Spółki, mającego status podmiotu zużywającego bądź pośredniczącego.

Schemat 5

W ramach tego schematu, wyroby akcyzowe, w tym oleje smarowe, będące własnością Spółki będą wyprowadzone ze składu podatkowego Kontrahenta prowadzącego skład poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy i bez zastosowania zwolnienia z akcyzy. Schemat ten zakłada, że Spółka nie będzie posiadała zezwolenia wyprowadzenia dla tych wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 54 ustawy akcyzowej.

Schemat 6

W schemacie tym, wyroby akcyzowe, w tym oleje smarowe będą wyprowadzone ze składu podatkowego Kontrahenta poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy i bez zastosowania zwolnienia z akcyzy. Wyprowadzenia wyrobów w tym schemacie będzie dokonywała Spółka na podstawie zezwolenia wyprowadzenia, o którym mowa w art. 54 ustawy akcyzowej.

W ramach tego schematu, Spółka:

* po uzyskaniu zezwolenia wyprowadzenia spełni obowiązek przekazania kopii tego zezwolenia Kontrahentowi prowadzącemu skład. Zezwolenie to będzie przekazane przed pierwszym wyprowadzeniem wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego Kontrahenta poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy;

* złoży zabezpieczenie akcyzowe oraz będzie dokonywała jego saldowania, chyba że uzyska zwolnienie z obowiązku złożenia tego zabezpieczenia;

* będzie dokonywała wpłat dziennych akcyzy;

* będzie dokonywała zapłaty należnej akcyzy oraz składania deklaracji akcyzowych do właściwego naczelnika UC;

* będzie przesyłała do naczelnika urzędu celnego właściwego dla Kontrahenta prowadzącego skład, kopię złożonej deklaracji podatkowej nie później niż w ciągu 3 dni od dnia złożenia deklaracji;

Schemat 7

Poza działalnością opisaną powyżej, Spółka będzie ponadto kontynuowała działalność polegającą na nabywaniu ze składów podatkowych podmiotów na terytorium kraju (innych niż "Kontrahent prowadzący skład") olejów smarowych, które będą przemieszczane ze składów podatkowych do magazynów TFM, należących do Spółki i zużywane przez Spółkę do świadczenia usługi fluidcare. Spółka będzie również dokonywała nabyć olejów smarowych od podmiotów pośredniczących (posiadających taki status na gruncie regulacji akcyzowych) i będzie zużywała wskazane oleje do świadczenia usługi fluidcare. Zużywane oleje nie będą wykorzystywane do celów napędowych lub opałowych bądź jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych bądź silnikowych oraz nie będą oferowane na sprzedaż lub używane, jako paliwa silnikowe bądź opałowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do schematów nr 1, 2, 4, 5 opisanych w niniejszym wniosku, na Spółce nie będą ciążyły żadne obowiązki wynikające z przepisów akcyzowych, w szczególności, w ramach schematów nr 1, 2, 4 oraz 5, Spółka nie będzie zobowiązana do rozliczenia/zapłaty akcyzy.

Natomiast w odniesieniu do schematu nr 3 oraz 7 w niniejszym wniosku, Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku gdy oleje smarowe będą wysyłane ze składu podatkowego Kontrahenta przy spełnieniu warunków do zastosowania zwolnienia z akcyzy do magazynów TFM Spółki i zużywane do świadczenia przez Spółkę usługi fluidcare (zużywane na cele, o których mowa w § 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień), Spółka będzie posiadała na gruncie ustawy akcyzowej status podmiotu zużywającego i w konsekwencji, przy spełnieniu określonych warunków będzie mogła zastosować zwolnienie z akcyzy.

W ocenie Spółki, również w przypadku opisanych w schemacie 7 nabyć olejów smarowych od podmiotów pośredniczących (posiadających taki status na gruncie regulacji akcyzowych) i zużywania nabywanych olejów do świadczenia przez Spółkę usługi fluidcare, Spółka będzie uprawniona do zastosowania zwolnienia z akcyzy przy spełnieniu określonych warunków.

Odnośnie schematu nr 6, Spółka stoi na stanowisku, iż będzie zobowiązana do rozliczania akcyzy należnej od wyprowadzanych ze składu podatkowego Kontrahenta wyrobów akcyzowych w oparciu o zezwolenie wyprowadzenia.

Poniżej Spółka przedstawia stosowną argumentację odnoszącą się do każdego z powyżej opisanych schematów.

Schemat nr 1

W ocenie Spółki, w schemacie tym, na Spółce, będącej właścicielem wyrobów akcyzowych, nie będą ciążyły żadne obowiązki związane z rozliczaniem akcyzy w przypadku, gdy wyroby akcyzowe, w tym oleje smarowe, będą przemieszczane w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia wyrobów do składu podatkowego Kontrahenta w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych (dalej: "WNT") z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego.

W przypadku WNT, polegającego na przemieszczeniu wyrobów do składu podatkowego, zastosowanie będzie miała procedura zawieszenia poboru akcyzy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy akcyzowej pod pojęciem "procedury zawieszenia poboru akcyzy" należy rozumieć procedurę stosowaną podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Na podstawie art. 40 ust. 5 ustawy akcyzowej, procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się do wyrobów określonych w załączniku nr 2 do ustawy akcyzowej.

Niemniej, na podstawie art. 40 ust. 6 ustawy akcyzowej, procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się na terytorium kraju, również do wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż zerowa.

Z powyższych regulacji wynika, iż możliwość przemieszczenia wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy jest uzależniona od spełnienia określonych warunków (wskazanych w art. 41 ustawy akcyzowej).

W przypadku, gdy przemieszczenie wyrobów akcyzowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo dokonywane jest do składu podatkowego, podmiotem odpowiedzialnym za dochowanie warunków uprawniających do zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy jest podmiot prowadzący skład podatkowy (również w sytuacji, gdy przemieszczane wyroby nie są własnością tego podmiotu).

W rezultacie, na gruncie ustawy akcyzowej, to Kontrahent prowadzący skład, a nie Spółka jako właściciel wyrobów akcyzowych, będzie odpowiedzialny za dochowanie warunków do objęcia przemieszczanych w ramach WNT do jego składu wyrobów akcyzowych (w tym olejów smarowych) procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W szczególności, w opisanym przypadku, przepisy akcyzowe nie nakładają na właściciela przemieszczanych wyrobów żadnych obowiązków akcyzowych związanych z dokumentowaniem tego przemieszczenia do składu podatkowego.

W przypadku, gdy Kontrahent prowadzący skład nie dochowa warunków do stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy przy przemieszczaniu olejów smarowych z UE do składu podatkowego, będzie on podmiotem odpowiedzialnym do rozliczenia podatku akcyzowego w tym zakresie. Natomiast na Spółce nie będą ciążyły formalności związane z rozliczeniem podatku akcyzowego w związku z naruszeniem/niedochowaniem warunków uprawniających do zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy przy przemieszczaniu wyrobów akcyzowych w ramach WNT do składu podatkowego Kontrahenta.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, iż w opisanym schemacie nr 1, na Spółce nie będą ciążyły żadne obowiązki związane z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych do składu podatkowego Kontrahenta, wynikające z regulacji akcyzowych.

Schemat 2

Spółka stoi na stanowisku, iż w schemacie tym, na Spółce nie będą ciążyły żadne obowiązku związane z rozliczaniem akcyzy.

Zgodnie z art. 40 ust. 1 pkt 1 ustawy akcyzowej, procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe są w składzie podatkowym.

W rezultacie, w przypadku, gdy, wyroby akcyzowe, w tym oleje smarowe, będą przemieszczone w ramach WNT do składu podatkowego Kontrahenta prowadzącego ten skład, dopóki będą znajdowały się na terenie składu, będą objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Wszelkie obowiązki wynikające z przepisów akcyzowych związane z magazynowaniem wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na terenie składu podatkowego ciążą na podmiocie prowadzącym skład podatkowy. W rezultacie, to Kontrahent Spółki będzie podmiotem odpowiedzialnym do rozliczenia akcyzy, w przypadku, gdy dojdzie do naruszenia warunków do stosowania procedury, bądź zużycia wyrobów w składzie podatkowym.

Reasumując, w ocenie Spółki, w opisanym schemacie nr 2, na Spółce nie będą ciążyły żadne obowiązki wynikające z przepisów akcyzowych związane ze stosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy na terenie składu podatkowego prowadzonego przez Kontrahenta i Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty akcyzy, w przypadku gdy na terenie składu podatkowego Kontrahenta dojdzie do zakończenia tej procedury.

Schemat 3

W ocenie Spółki, w przypadku gdy oleje smarowe dostarczane ze składu podatkowego Kontrahenta do magazynów TFM Spółki będą zużywane przez Spółkę do świadczenia przez nią usługi fluidcare opisanej w mniejszym wniosku, Spółka będzie posiadała na gruncie przepisów akcyzowych status podmiotu zużywającego i przy spełnieniu określonych warunków, będzie uprawniona do zastosowania zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w § 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień.

Należy zauważyć, iż zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 22 litera a ustawy akcyzowej, pod pojęciem "podmiotu zużywającego" należy rozumieć podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, zużywa na cele uprawniające do zastosowania zwolnienia z akcyzy.

Mając na uwadze powyższą definicję, należy stwierdzić, iż Spółka spełnia definicję podmiotu zużywającego, w sytuacji gdy oleje smarowe będą zużywane w Spółce do świadczenia przez nią usługi fluidcare.

Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku przemieszczenia olejów smarowych ze składu podatkowego Kontrahenta do magazynów TFM Spółki do celów świadczenia przez nią usługi fluidcare, Spółka w celu skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w § 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień, będzie zobowiązana do:

* potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych na dokumencie dostawy,

* prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 32 ust. 5 ustawy akcyzowej zgodnej z wymogami ustawowymi i przepisami wykonawczymi;

* przedstawienia Kontrahentowi prowadzącemu skład pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego na podatek akcyzowy.

Poza wskazanymi warunkami, które musza być spełnione przez Spółkę w celu skorzystania przez nią ze zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w § 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień, na Spółce nie będą ciążyły żadne inne warunki czy obowiązki wynikające z regulacji akcyzowych, związane z dokumentowaniem dostawy, czy rozliczeniem akcyzy w tym schemacie (w szczególności, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty akcyzy w przypadku dochowania wskazanych warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia z akcyzy). W przypadku nie dochowania przez Kontrahenta prowadzącego skład warunków do zastosowania zwolnienia (w sytuacji, gdy Spółka dochowa warunków opisanych powyżej) nie będzie ona zobowiązana do zapłaty akcyzy.

Schemat 4

W ocenie Spółki, w schemacie tym, na Spółce nie będą ciążyły żadne obowiązki wynikające z regulacji akcyzowych związane z dochowaniem warunków do zastosowania zwolnienia od akcyzy.

W przypadku wysyłki olejów smarowych ze składu podatkowego Kontrahenta prowadzącego skład do kontrahentów Spółki na cele uprawniające do zastosowania zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w § 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień, podmiotami odpowiedzialnymi za dochowanie warunków wskazanych w art. 32 ust. 5 ustawy akcyzowej do zastosowania zwolnienia będą: Kontrahent prowadzący skład oraz kontrahenci Spółki, mający status podmiotów zużywających bądź pośredniczących. Należy bowiem wskazać, iż faktyczne (fizyczne) dostarczenie wyrobów będzie odbywało się pomiędzy Kontrahentem prowadzącym skład, a kontrahentami Spółki posiadającymi status podmiotów zużywających bądź pośredniczących.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Spółka będzie jedynie podmiotem dokonującym sprzedaży wyrobów (w znaczeniu prawnym). Spółka będzie dokumentowała wskazaną sprzedaż fakturą VAT wystawioną na kontrahenta posiadającego status podmiotu zużywającego. Natomiast faktyczne dostarczenie wyrobów objętych zwolnieniem ze względu na przeznaczenie będzie odbywało się pomiędzy Kontrahentem prowadzącym skład, a kontrahentami Spółki posiadającymi status podmiotów zużywających bądź pośredniczących.

W ocenie Spółki, na gruncie regulacji akcyzowych, sama transakcja sprzedaży wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie, której nie towarzyszy fizyczne dostarczenie wyrobów nie skutkuje żadnymi konsekwencjami na gruncie podatku akcyzowego. Fakt ten wynika wprost z zakresu czynności wskazanych w ustawie akcyzowej jako podlegających opodatkowaniu akcyzą. Wśród czynności opodatkowanych podatkiem akcyzowym, wskazanych w art. 8 ustawy akcyzowej, nie została bowiem wymieniona sprzedaż wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie.

W art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy akcyzowej, ustawodawca posłużył się terminem "dostarczenie" wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie, które to pojęcie oznacza dokonanie fizycznego przemieszczenia wyrobów od jednego podmiotu do drugiego. Zatem fakt dostarczenia - fizycznego przekazania wyrobów podmiotowi, uprawnionemu do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia z akcyzy, będzie skutkował powstaniem obowiązku podatkowego w akcyzie po stronie podmiotu dokonującego fizycznej dostawy.

Dla celów podatku akcyzowego znaczenie ma taktyczne przemieszczenie wyrobów pomiędzy określonymi podmiotami (posiadającymi odpowiedni status akcyzowy).

Natomiast, sama transakcja sprzedaży w znaczeniu cywilistycznym, której nie towarzyszy faktyczne przemieszczenie wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie, nie będzie powodowała obowiązków związanych z rozliczeniem akcyzy, wynikających z przepisów akcyzowych.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w opisanym schemacie nr 4 na Spółce będącej jedynie właścicielem wyrobów i uczestniczącej w dostawie wyrobów akcyzowych w znaczeniu prawnym, nie będą ciążyły żadne obowiązki związane z rozliczeniem akcyzy, wynikające z przepisów akcyzowych. Również nie zachowanie warunków do zastosowania tego zwolnienia nie będzie powodowało po stronie Spółki powstania obowiązków na gruncie akcyzy.

Schemat 5

W ocenie Spółki, w schemacie tym, na Spółce nie będą ciążyły żadne obowiązki związane z rozliczeniem podatku akcyzowego w związku z wyprowadzeniem wyrobów Spółki ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy przez Kontrahenta prowadzącego skład.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy akcyzowej, zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje z dniem wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Zgodnie z tym przepisem, zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy wobec podmiotu prowadzącego skład podatkowy, jeżeli powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest wyprowadzenie ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych nie będących własnością podmiotu prowadzącego skład (...), przez podmiot o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy akcyzowej.

Artykuł 13 ust. 3 ustawy akcyzowej wprowadza szczególną sytuację, w której podatnikiem po uzyskaniu odpowiedniego zezwolenia, o którym mowa w art. 54 ustawy akcyzowej, może być właściciel wyrobów akcyzowych wyprowadzanych z cudzego składu podatkowego. W takim przypadku, po uzyskaniu odpowiedniego zezwolenia, to na właścicielu wyrobów akcyzowych będą ciążyły analogiczne obowiązki, jakie ciążyłyby w typowej sytuacji na podmiocie prowadzącym skład podatkowy, gdyby on był podatnikiem.

Niemniej, z powyższych przepisów wynika, iż podatnikiem z tytułu wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy i poza zwolnieniem z akcyzy ze względu na przeznaczenie, jest podmiot prowadzący skład (niezależnie od tego, czy jest właścicielem wyrobów akcyzowych).

Natomiast właściciel wyrobów akcyzowych, wyprowadzanych z cudzego składu podatkowego może stać się podmiotem zobowiązanym do rozliczenia akcyzy po uzyskaniu stosownego zezwolenia na wyprowadzenie wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 54 ustawy akcyzowej.

Tym samym, w przypadku gdy Spółka nie będzie posiadała zezwolenia wyprowadzenia, o którym mowa w art. 54 ustawy akcyzowej, podatnikiem akcyzy za tytułu wyprowadzenia wyrobów Spółki ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy i poza zwolnieniem z akcyzy, będzie podmiot prowadzący skład podatkowy. W konsekwencji, Kontrahent będzie zobowiązany do rozliczenia akcyzy w tym zakresie, natomiast na Spółce nie będą ciążyły żadne obowiązki akcyzowe z tym związane.

Schemat 6

W ocenie Spółki, w przypadku gdy Spółka uzyska zezwolenie wyprowadzenia wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 54 ustawy akcyzowej, Spółka będzie podatnikiem akcyzy z tytułu wyprowadzenia wskazanych wyrobów ze składu podatkowego Kontrahenta poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Zgodnie z art. 54 ustawy akcyzowej, zezwolenie na wyprowadzenie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy przez podatnika, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy akcyzowej dotyczy konkretnego składu podatkowego i jest wydawane na czas oznaczony bądź nieoznaczony.

Wskazane zezwolenie wydawane jest na wniosek podmiotu przy spełnieniu określonych warunków, do których odsyła art. 54 ustawy akcyzowej.

Zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy akcyzowej, po uzyskaniu zezwolenia wyprowadzenia Spółka będzie podatnikiem akcyzy w związku z wyprowadzeniem wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W konsekwencji, w ramach schematu 6, na Spółce będą ciążyły wyłącznie następujące obowiązki akcyzowe związane z wyprowadzeniem wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy:

* po uzyskaniu zezwolenia wyprowadzenia Spółka przekaże kopię tego zezwolenia Kontrahentowi prowadzącemu skład. Zezwolenie to będzie przekazane przed pierwszym wyprowadzeniem wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego Kontrahenta poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy;

* Spółka złoży zabezpieczenie akcyzowe, które będzie odsaldowywane przez Naczelnika Urzędu Celnego właściwego dla miejsca prowadzenia składu podatkowego, z którego będą wyprowadzane wyroby akcyzowe. Zabezpieczenie takie nie będzie składane jeśli Spółka uzyska zwolnienie jej z obowiązku złożenia tego zabezpieczenia.

* Spółka będzie dokonywała wpłat dziennych akcyzy w odniesieniu do wyrobów akcyzowych wyprowadzonych w oparciu o to zezwolenie wyprowadzenia;

* Spółka będzie dokonywała zapłaty należnej akcyzy oraz składała deklaracje akcyzowe do właściwego dla niej naczelnika UC;

* Spółka będzie przesyłała do naczelnika urzędu celnego właściwego dla Kontrahenta prowadzącego skład, kopię złożonej deklaracji podatkowej nie później niż w ciągu 3 dni od dnia złożenia deklaracji.

Schemat 7

Spółka wskazała w niniejszym wniosku, iż nabywa na terytorium kraju ze składów podatkowych kontrahentów, jak również od podmiotów pośredniczących oleje smarowe, które są zużywane do świadczenia przez Spółkę usługi fluidcare (na cele wskazane w § 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień). Spółka zamierza kontynuować tę działalność.

W rozumieniu ustawy akcyzowej, podmiot pośredniczący to podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie działalności polegającej na dostarczaniu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego.

Kontrahenci Spółki posiadający status podmiotów pośredniczących na gruncie regulacji akcyzowych, będą wysyłali do Spółki oleje smarowe przy zastosowaniu zwolnienia z akcyzy.

Spółka stoi na stanowisku, iż w odniesieniu do schematu nr 7, zastosowanie znajduje argumentacja wskazana w ramach schematu nr 3, tzn. Spółka będzie posiadała na gruncie przepisów akcyzowych status podmiotu zużywającego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy akcyzowej i przy spełnieniu określonych warunków, będzie uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z akcyzy olejów smarowych zużywanych do świadczenia usługi fiuidcare.

Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku przemieszczenia olejów smarowych ze składu podatkowego Kontrahenta do magazynów TFM Spółki do celów świadczenia przez nią usługi fiuidcare, Spółka w celu skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w § 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień, będzie zobowiązana do:

* potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych na dokumencie dostawy;

* prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 32 ust. 5 ustawy akcyzowej zgodnej z wymogami ustawowymi i przepisami wykonawczymi;

* przedstawienia podmiotowi dostarczającemu wyroby akcyzowe pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego na podatek akcyzowy.

Spółka będzie zobowiązana spełnić powyższe warunki również w przypadku nabyć olejów smarowych od podmiotów pośredniczących do celów świadczenia przez Spółkę usługi fiuidcare i wówczas będzie uprawniona do zastosowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w § 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień.

Poza wskazanymi warunkami, które musza być spełnione przez Spółkę w celu skorzystania przez nią ze zwolnienia z akcyzy, o którym mowa § 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień, na Spółce nie będą ciążyły żadne inne warunki czy obowiązki wynikające z regulacji akcyzowych, związane z dokumentowaniem dostawy, czy rozliczeniem akcyzy w tym schemacie (w szczególności, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty akcyzy w przypadku dochowania wskazanych warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia z akcyzy). W przypadku nie dochowania przez kontrahenta prowadzącego dany skład podatkowy, czy też przez podmiot pośredniczący warunków do zastosowania zwolnienia (w sytuacji, gdy Spółka dochowa warunków opisanych powyżej) nie będzie ona zobowiązana do zapłaty akcyzy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.) wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby akcyzowe - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 27 ww. załącznika pod symbolem CN 2710 wymieniono oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe. Natomiast w poz. 37 pod symbolem CN 3403 wymieniono preparaty smarowe (włącznie z cieczami chłodząco-smarującymi, preparatami do rozluźniania śrub i nakrętek, preparatami przeciwrdzewnymi i antykorozyjnymi, preparatami zapobiegającymi przyleganiu do formy opartymi na smarach) oraz preparaty w rodzaju stosowanych do natłuszczania materiałów włókienniczych, skóry wyprawionej, skór futerkowych lub pozostałych materiałów, z wyłączeniem preparatów zawierających, jako składnik zasadniczy, 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych. Wyroby sklasyfikowane pod symbolem CN 3811 tj. środki przeciwstukowe, inhibitory utleniania, inhibitory tworzenia się żywic, dodatki zwiększające lepkość, preparaty antykorozyjne oraz pozostałe preparaty dodawane do olejów mineralnych (włącznie z benzyną) lub do innych cieczy, stosowanych do tych samych celów, co oleje mineralne wymieniono w poz. 38 ww. załącznika. Natomiast w poz. 44 załącznika nr 1 do ustawy zostały wymienione pozostałe wyroby przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub paliwa opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych lub paliw opałowych - bez względu na kod CN.

Stosownie do art. 86 ust. 1 pkt 2, 5, 6 i 10 ustawy do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby

* objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;

* objęte pozycją CN 3403;

* objęte pozycją CN 3811;

* pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych - bez względu na kod CN.

W myśl art. 86 ust. 2 i 3 ustawy paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych. Natomiast paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa wyżej.

W ww. przepisach zostały wymienione po kodach CN wszystkie wyroby objęte wnioskiem, oprócz sklasyfikowanych pod kodem CN 3402.

Tym samym wyroby objęte kodami CN 2710 1971-83 i 2710 19 87-99, CN: 27 10 11 21, 27 10 11 25, 27 10 19 29; 3403, 3811 oraz od 27 10 19 45-27 10 19 49 są wyrobami akcyzowymi.

Jednocześnie ze względu na fakt, że Wnioskodawca nie wykorzystuje wyrobów do celów opałowych i napędowych wyrób o kodzie CN 3402 nie będzie klasyfikowany jako wyrób akcyzowy. Dlatego też nie będą się do niego odnosiły regulacje w zakresie podatku akcyzowego czyli z tytułu obrotu tym wyrobem na Wnioskodawcy nie będą ciążyły jakiekolwiek obowiązki na gruncie podatku akcyzowego.

Mając powyższe na uwadze można odnieść się do zagadnień poruszonych przez Wnioskodawcę w poszczególnych schematach.

Schemat 1

Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 2 przedmiotem opodatkowania akcyzą jest wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego.

Natomiast zgodnie z definicją wynikającą z art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy, nabycie wewnątrzwspólnotowe to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy procedura zawieszenia poboru akcyzy jest to procedura stosowana podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Stosownie do art. 40 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 5 i 6 ustawy procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe są:

Procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się do wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1. W przypadku wyrobów akcyzowych oznaczonych kodami CN 2710 11 21, 2710 11 25 oraz 2710 19 29 procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się, jeżeli wyroby te są przemieszczane luzem. Procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się na terytorium kraju również do wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1 pkt 1 i 5.

W myśl art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy, jeżeli procedura zawieszenia poboru akcyzy jest związana z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych, warunkiem jej zastosowania jest zastosowanie e-AD albo dokumentu zastępującego e-AD.

Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 15, e-AD to elektroniczny administracyjny dokument, na podstawie którego przemieszcza się wyroby akcyzowe z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Jednocześnie, w myśl art. 41 ust. 4 ustawy jeżeli procedura zawieszenia poboru akcyzy dotyczy wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 40 ust. 6, warunki, o których mowa w ust. 1, mają zastosowanie tylko przy przemieszczaniu tych wyrobów na terytorium kraju, a w przypadku przemieszczania tych wyrobów na terytorium kraju w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego lub dostawy wewnątrzwspólnotowej warunkiem zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy jest wyłącznie dołączenie do przemieszczanych wyrobów dokumentów handlowych zamiast e-AD.

Zgodnie z § 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie dokumentacji i procedur związanych z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych z dnia 23 sierpnia 2010 r. (Dz. U. Nr 158, poz. 1065) w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, wprowadzanych do składu podatkowego na terytorium kraju z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, procedurę tę, na podstawie dokumentów handlowych, stosuje się od momentu wprowadzenia tych wyrobów na terytorium kraju.

Artykuł 41 ust. 10 ustawy stanowi zaś, że podmiot prowadzący skład podatkowy i zarejestrowany wysyłający są obowiązani do prowadzenia ewidencji dokumentów handlowych towarzyszących przemieszczaniu wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca będzie nabywał wewnątrzwspólnotowo wyroby akcyzowe. Wyroby te będą przemieszczane bezpośrednio od kontrahentów Spółki z UE do składu podatkowego Kontrahenta prowadzącego skład w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. W związku z tym na Wnioskodawcy nie będzie ciążył ciężar rozliczenia przedmiotowego nabycia w zakresie podatku akcyzowego.

W świetle powyższego należy zauważyć, że stosownie do przytoczonych przepisów wewnątrzwspólnotowe nabycie przedmiotowych wyrobów, które są przemieszczane w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do składu podatkowego kontrahenta, nie stanowi u Wnioskodawcy przedmiotu opodatkowania jak też nie rodzi zobowiązania podatkowego u Wnioskodawcy. Również naruszenie procedury zawieszenia poboru akcyzy przez prowadzącego skład podatkowy nie będzie skutkowało obciążeniem Wnioskodawcy obowiązkami wynikającymi z przepisów podatku akcyzowego.

Schemat 2

W tym schemacie wyroby akcyzowe przemieszczone do składu podatkowego Kontrahenta prowadzącego skład (zgodnie ze Schematem 1) mogą być magazynowane przez jakiś czas w składzie podatkowym tego Kontrahenta, niemniej będą pozostawały przez cały czas własnością Spółki. Jak wskazano powyżej (art. 40 ust. 1 pkt 1 ustawy) w sytuacji gdy wyroby akcyzowe są przechowywane w składzie podatkowym objęte są procedurą zawieszenia poboru podatku procedura ta stosowana jest w tym przypadku przez prowadzącego skład podatkowy. Natomiast kwestie własności magazynowanego towaru nie mają znaczenia. Tym samym tak jak wyżej przedmiotowe magazynowanie nie rodzi zobowiązania podatkowego u Wnioskodawcy. Również naruszenie procedury zawieszenia poboru akcyzy przez prowadzącego skład podatkowy nie będzie skutkowało obciążeniem Wnioskodawcy obowiązkami wynikającymi z przepisów podatku akcyzowego.

Schemat 3

W tym przypadku przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest kwestia możliwości zastosowania zwolnienia określonego w § 10 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 159, poz. 1070), w sytuacjach zużycia przez niego olejów smarowych w ramach świadczonych usług.

Na wstępie należy tutaj zauważyć, że ww. rozporządzenie z dniem 1 marca 2013 r. zostało uchylone rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego z dnia 8 lutego 2013 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 212), które zastąpiło ww. rozporządzenie. Mając zatem na uwadze, że wniosek o interpretację dotyczy zdarzenia przyszłego przedmiotem interpretacji będą przepisy obowiązujące.

Zgodnie z § 6 pkt 2 tegoż rozporządzenia zwalnia się od akcyzy oleje smarowe, pozostałe oleje o kodach CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99, przeznaczone do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników, w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 ustawy - jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy.

Na mocy art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy, podmiot zużywający to podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Zgodnie z art. 32 ust. 3 pkt 1 ustawy, zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie w przypadku ich m.in. dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego lub dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu pośredniczącego.

Natomiast w myśl art. 32 ust. 5-13 ustawy, warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również:

Warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1, 3 i 5, jest ponadto przedstawienie przez mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi dostarczającemu te wyroby akcyzowe, pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 3.

Ewidencja, o której mowa w ust. 5 pkt 3, może być prowadzona w formie papierowej lub elektronicznej, po uprzednim pisemnym poinformowaniu właściwego naczelnika urzędu celnego o formie jej prowadzenia.

Ewidencja, o której mowa w ust. 5 pkt 3, powinna zawierać informacje umożliwiające ustalenie ilości wysłanych lub otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, terminu wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania oraz informacje o dokumentach dostawy.

Ewidencja, o której mowa w ust. 5 pkt 3, powinna być przechowywana do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została sporządzona.

Dokument dostawy może być zastąpiony przez inny dokument, w przypadku gdy dokument ten zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla dokumentu dostawy i znajduje swoją podstawę w porozumieniach międzynarodowych lub w przepisach prawa Unii Europejskiej. Do dokumentu zastępującego dokument dostawy, stosuje się odpowiednio przepisy o dokumencie dostawy.

Odbierający wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do potwierdzenia odbioru tych wyrobów na dokumencie dostawy.

Podmiot zużywający będący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej nabywającą wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do okazania dostarczającemu dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość, w celu potwierdzenia jego tożsamości.

Podmiot, który dostarcza wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi zużywającemu, o którym mowa w ust. 12, jest obowiązany odmówić wydania tych wyrobów w przypadku, gdy podmiot zużywający odmawia okazania dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość lub gdy dane podane przez podmiot zużywający do dokumentu dostawy nie zgadzają się z danymi wynikającymi z dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość.

W tym miejscu zaznaczyć należy, iż ewidencja o której mowa w art. 32 ust. 5 pkt 3 ustawy zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów węglowych objętych zwolnieniem z akcyzy ze względu na przemieszczenie, warunków i sposobu zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. Nr 160, poz. 1075) powinna zawierać:

Mając na uwadze ww. przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca odbierając ze składu podatkowego oleje smarowe i zużywając je do celów innych niż szeroko rozumiane cele opałowe lub napędowe jak i innych zastrzeżonych w § 6 pkt 2 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego spełniając jednocześnie warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy, jest uprawniony do korzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego pod warunkiem:

* potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych na dokumencie dostawy,

* prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 32 ust. 5 ustawy akcyzowej zgodnej z wymogami ustawowymi i przepisami wykonawczymi;

* przedstawienia Kontrahentowi prowadzącemu skład pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego na podatek akcyzowy.

Ponadto w sytuacji nie dochowania warunków zwolnienia przez podmiot prowadzący skład podatkowy przy równoczesnym dochowania tych warunków przez Wnioskodawcę nie będzie rodziło zobowiązania podatkowego czy też innych obowiązków w zakresie rozliczenia podatku akcyzowego u Wnioskodawcy.

W tym miejscu należy jednak zaznaczyć, iż ostateczna ocena czy prawidłowo dochowano warunków zwolnienia może być dokonana jedynie w trakcie postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej prowadzonej na podstawie całego zebranego materiału.

Schemat 4

Jak wynika z wniosku w tym przypadku, oleje smarowe, będące własnością Wnioskodawcy będą wyprowadzane ze składu podatkowego Kontrahenta prowadzącego skład do kontrahentów Spółki, posiadających status podmiotów pośredniczących bądź zużywających przy zastosowaniu zwolnienia z akcyzy.

Przepisy wyżej przytoczone, dotyczące podmiotu prowadzącego skład podatkowy, będą miały adekwatne zastosowanie do przedmiotowego schematu. To na tym podmiocie z jednej strony będą ciążyły obowiązki spełnienia warunków formalnych (wystawienie dokumentu dostawy, prowadzenie ewidencji, objęcia zabezpieczeniem) w celu zwolnienia wyrobów akcyzowych. Jak też z drugiej strony to na nabywcy będą ciążyć ww. obowiązki wynikające z § 6 pkt 2 cyt. rozporządzenia w celu skorzystania ze zwolnienia. Naruszenie przez którąkolwiek stronę warunków zwolnienia będzie skutkowało obciążeniem ich konsekwencjami za naruszenie warunków zwolnienia.

Przy czym co najistotniejsze z punktu widzenia analizowanej sprawy, Wnioskodawca jako podmiot nie biorący fizycznie udziału w transakcji, a jedynie występujący jako sprzedawca prawny nie będzie obciążony skutkami naruszenia warunków zwolnienia przez podmiot prowadzący skład podatkowy lub nabywcę. Jak też na Wnioskodawcy nie będą ciążyć inne obowiązki w związku rozliczeniem podatku akcyzowego z tytułu przedmiotowej sprzedaży.

Również przywołany przez Wnioskodawcę art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy wskazuje na zasadność powyższej interpretacji. Zgodnie z tym przepisem przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy.

Przepis ten odrywa czynność prawną, jaka jest sprzedaż, od fizycznego obrotu wyrobami akcyzowymi korzystających ze zwolnienia, jakim jest dostarczenie, wiążąc przedmiot opodatkowania jedynie ze stroną fizyczną transakcji.

Sama transakcja sprzedaży wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie, której nie towarzyszy fizyczne dostarczenie wyrobów nie skutkuje żadnymi konsekwencjami na gruncie podatku akcyzowego. Fakt ten, wynika wprost z zakresu czynności wskazanych w ustawie akcyzowej jako podlegające opodatkowaniu akcyzą. Wśród czynności opodatkowanych podatkiem akcyzowym nie została bowiem wymieniona sprzedaż wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie. Ustawodawca posłużył się terminem "dostarczenia" wyrobów akcyzowych, które to pojęcie oznacza dokonanie fizycznego przemieszczenia wyrobów od jednego podmiotu do drugiego. Jedynie bowiem fakt dostarczenia - fizycznego przekazania wyrobów podmiotowi, który nie jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie (jak np. podmiotowi nie posiadającemu statusu podmiotu zużywającego), będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w akcyzie (art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy).

Jednocześnie, sama sprzedaż wyrobów w postaci transakcji handlowej - przepływu faktur bez przepływu towarów - nie będzie rodziła takich skutków w akcyzie.

W rezultacie, pośrednicy handlowi, którzy fizycznie nie magazynują ani nie dostarczają wyrobów zwolnionych od akcyzy nie są podmiotami pośredniczącymi w rozumieniu art. 2 pkt 23 ustawy.

W związku z powyższym, w opisanej sytuacji sprzedaż przez Wnioskodawcę występującego jedynie jako pośrednik handlowy wyrobów akcyzowych zwolnionych z akcyzy bez ich fizycznego przemieszczenia nie będzie rodziła skutków podatkowych w akcyzie. Dopiero fizyczne przemieszczenie tych wyrobów ze składu podatkowego na terytorium kraju do innego podmiotu niż podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący będzie skutkowało w przypadku podmiotu prowadzącego skład podatkowy utratą zwolnienia.

Schemat 5

W myśl art. 54 ust. 1 ustawy zezwolenie na wyprowadzanie wyrobów akcyzowych z cudzego składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy przez podatnika, o którym mowa w art. 13 ust. 3, zwane dalej "zezwoleniem wyprowadzenia", dotyczy konkretnego składu podatkowego i jest wydawane na czas oznaczony, nie dłuższy niż 3 lata, albo na czas nieoznaczony, na wniosek podmiotu, który spełnia łącznie warunki określone w art. 48 ust. 1 pkt 2-6.

Podatnikiem z tytułu wyprowadzenia ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy jest podmiot będący właścicielem tych wyrobów, który uzyskał od właściwego naczelnika urzędu celnego zezwolenie, o którym mowa w art. 54 ust. 1 (art. 13 ust. 3 ustawy).

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 5 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3.

Artykuł 42 ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, że zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje z dniem wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 1a; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy wobec podmiotu prowadzącego skład podatkowy, jeżeli powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 5.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy w przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

- za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy skutkujące powstaniem zobowiązania podatkowego.

W świetle powyższego warunkiem uznania właściciela wyrobów akcyzowych za podatnika akcyzy jest uprzednie uzyskanie zezwolenia wyprowadzenia, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy akcyzowej, albowiem przepis art. 13 ust. 3 ustawy akcyzowej wskazuje literalnie, że podatnikiem z tytułu wyprowadzenia ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy jest podmiot będący właścicielem tych wyrobów, który uzyskał od właściwego naczelnika urzędu celnego zezwolenie. Brak tego rodzaju pozwolenia powoduje, iż podatnikiem akcyzy jest zawsze podmiot prowadzący usługowy skład podatkowy. W rezultacie to podmiot prowadzący skład podatkowy jest zobowiązany do zapłaty akcyzy oraz do rozliczenia podatku akcyzowego.

Schemat 6

W tym przypadku zastosowane będą miały przepisy wymienione w schemacie 5 które jednak należy zastosować adekwatnie do sytuacji kiedy Wnioskodawca posiada zezwolenie na wyprowadzenie wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego.

W tym schemacie wskazano szczególną sytuację, w której podatnikiem po uzyskaniu odpowiedniego zezwolenia może być właściciel wyrobów akcyzowych wyprowadzanych z cudzego składu podatkowego. Zatem, po uzyskaniu stosownego zezwolenia, to na właścicielu wyrobów akcyzowych, czyli Wnioskodawcy, będą ciążyły analogiczne obowiązki jakie ciążyłyby w klasycznej sytuacji na podmiocie prowadzącym skład podatkowy, gdyby to on był podatnikiem.

W tym przypadku należy mieć na uwadze jeszcze art. 54 ust. 14 ustawy który zobowiązuje podatnika, o którym mowa w art. 13 ust. 3, do przekazania kopii zezwolenia wyprowadzenia podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy przed pierwszym wyprowadzeniem wyrobów akcyzowych z tego składu poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Ponadto podatnik, o którym mowa w art. 13 ust. 3, jest obowiązany przesłać do naczelnika urzędu celnego właściwego dla podmiotu prowadzącego skład podatkowy, z którego wyroby akcyzowe zostały wyprowadzone poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, kopię złożonej deklaracji podatkowej w zakresie dotyczącym tych wyrobów akcyzowych, w terminie trzech dni od dnia jej złożenia (art. 24 ust. 4 ustawy).

Stosownie do art. 23 ust. 1 ustawy zarejestrowani odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, podmioty prowadzące składy podatkowe oraz podatnicy, o których mowa w art. 13 ust. 3, są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy dzienne, na rachunek właściwej izby celnej.

W myśl art. 63 ust. 1 pkt 4 i art. 64 ust. 1a ustawy do złożenia zabezpieczenia akcyzowego w kwocie pokrywającej powstałe albo mogące powstać zobowiązanie podatkowe jest obowiązany m.in. podatnik, o którym mowa w art. 13 ust. 3. Właściwy naczelnik urzędu celnego zwalnia podatnika, o którym mowa w art. 13 ust. 3, z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego, jeżeli podatnik ten spełnia warunki, o których mowa w ust. 1 pkt 1 oraz 3-5.

W myśl § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zabezpieczeń akcyzowych z dnia 30 sierpnia 2010 r. (Dz. U. Nr 160, poz. 1076), w przypadku złożenia zabezpieczenia generalnego właściwy naczelnik urzędu celnego, wydając potwierdzenie lub pokwitowanie, wydaje podmiotowi, który będzie stosował zabezpieczenie generalne, również kartę do saldowania zabezpieczenia generalnego, zwaną dalej "kartą do saldowania". Wzór karty do saldowana określa załącznik nr 4 do rozporządzenia.

Zgodnie z § 7 ust. 1 i ust. 2 ww. rozporządzenia, właściwy naczelnik urzędu celnego odnotowuje każdorazowo na karcie do saldowania, obciążenie zabezpieczenia generalnego kwotą powstałego lub mogącego powstać zobowiązania podatkowego, zwane dalej "obciążeniem zabezpieczenia", oraz zwolnienie zabezpieczenia generalnego z obciążenia kwotą zobowiązania podatkowego, które wygasło lub nie może już powstać, zwane dalej "zwolnieniem zabezpieczenia", w sposób umożliwiający obliczenie w każdym czasie kwoty wolnej zabezpieczenia, stanowiącej kwotę złożonego zabezpieczenia, pomniejszoną o kwoty zobowiązań podatkowych, którymi zabezpieczenie jest obciążone.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, po uzyskaniu "zezwolenia wyprowadzenia", to na Wnioskodawcy, a nie na prowadzącym skład podatkowy, będzie ciążył obowiązek podatkowy. Obowiązek podatkowy powstanie z dniem wykonania czynności wyprowadzenia ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych. Wnioskodawca będzie wówczas zobowiązany do:

* przekazania kopii zezwolenia wyprowadzenia podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy przed pierwszym wyprowadzeniem wyrobów akcyzowych z tego składu poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy,

* złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracji podatkowej oraz obliczenia i zapłaty akcyzy na rachunek właściwej izby celnej,

* przesłania kopii złożonej deklaracji podatkowej, w terminie trzech dni od dnia jej złożenia, do naczelnika urzędu celnego właściwego dla podmiotu prowadzącego skład podatkowy,

* złożenia zabezpieczenie akcyzowego, które będzie odsaldowywane przez Naczelnika Urzędu Celnego właściwego dla miejsca prowadzenia składu podatkowego, z którego będą wyprowadzane wyroby akcyzowe. Zabezpieczenie takie nie będzie składane jeśli Spółka uzyska zwolnienie jej z obowiązku złożenia tego zabezpieczenia,

* dokonywania wpłat dziennych akcyzy w odniesieniu do wyrobów akcyzowych wyprowadzonych w oparciu o to zezwolenie wyprowadzenia.

Schemat 7

W tym schemacie Wnioskodawca wskazał, że będzie nabywał ze składów podatkowych podmiotów na terytorium kraju oleje smarowe, które będą przemieszczane do magazynów należących do Spółki i zużywane przez Spółkę do świadczenia usługi fluidcare. Spółka będzie również dokonywała nabyć olejów smarowych od podmiotów pośredniczących (posiadających taki status na gruncie regulacji akcyzowych) i będzie zużywała wskazane oleje do świadczenia usługi fluidcare.

Mając na uwadze ww. przepisy rozporządzenia należy stwierdzić, że Wnioskodawca nabywając i odbierając ze składu podatkowego oleje smarowe i zużywając je do celów innych niż szeroko rozumiane cele opałowe lub napędowe jak i innych zastrzeżonych w § 6 pkt 2 cyt. rozporządzenia, spełniając jednocześnie warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy, jest uprawniony do korzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego pod warunkiem:

* potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych na dokumencie dostawy,

* prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 32 ust. 5 ustawy akcyzowej zgodnej z wymogami ustawowymi i przepisami wykonawczymi;

* przedstawienia Kontrahentowi prowadzącemu skład pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego na podatek akcyzowy.

Powyższe zasady będą również obowiązywać w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę przedmiotowych wyrobów akcyzowych od podmiotu pośredniczącego. Jak wynika z art. 2 ust. 1 pkt 23 ustawy podmiot pośredniczący to podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie działalności polegającej na dostarczaniu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego, a w przypadku wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 32 ust. 1, pochodzących również bezpośrednio z importu.

Jednak co najistotniejsze dla skorzystania ze zwolnienia w przypadku nabycia wyrobów akcyzowych od podmiotu pośredniczącego nie przewidziano innych warunków niż ww.

Ponadto w sytuacji nie dochowania warunków zwolnienia prze podmiot prowadzący skład podatkowy lub podmiot pośredniczący przy równoczesnym dochowania tych warunków przez Wnioskodawcę nie będzie rodziło zobowiązania podatkowego, czy też innych obowiązków w zakresie rozliczenia podatku akcyzowego u Wnioskodawcy.

W tym miejscu należy jednak zaznaczyć, iż ostateczna ocena czy prawidłowo dochowano warunków zwolnienia może być dokonana jedynie w trakcie postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej prowadzonej na podstawie całego zebranego materiału.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.