IBPP4/443-442/13/BP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 9 września 2013 r. (data wpływu 12 września 2013 r.), uzupełnionym pismem z 10 grudnia 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku dla usług transportowych na rzecz kontrahentów unijnych w przypadku ich wykreślenia z rejestrów podatników czynnych (pytanie nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 12 września 2013 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku dla usług transportowych na rzecz kontrahentów unijnych w przypadku ich wykreślenia z rejestrów podatników czynnych. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 10 grudnia 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 3 grudnia 2013 r. znak: IBPP4/443-442/13/BP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W 2012 r. Wnioskodawca świadczył usługi transportu dla kontrahentów z UE. Każdorazowo przed wykonaniem usługi ww. sprawdzał, czy kontrahenci są zarejestrowani w systemie V. Po potwierdzeniu aktywności kontrahenta przyjmowano zlecenie i świadczono usługę transportu, nie opodatkowując stawką krajową świadczenia usług. Zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie wystawiania faktur Wnioskodawca wystawiał faktury w terminie powstania obowiązku podatkowego, czyli z dniem wykonania usługi bez podatku VAT. Sprzedaż na rzecz tych kontrahentów wykazywano w deklaracji VAT w pozycji dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju oraz wykazywano te transakcje w informacjach podsumowujących VAT-UE. Kontrahenci płacili za wykonane usługi, w przeważającej części poprzez rachunek bankowy.

Ponadto w uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

* pytanie sformułowane we wniosku dotyczy prawidłowości wykazania transakcji jako nieopodatkowanej w Polsce oraz sytuacji: czy kiedy organy wykreśliły podatników z rejestru, po dacie dokonanych świadczonych usług transportowych, Wnioskodawca powinien dokonać korekty rozliczeń opodatkowując sprzedaż stawką krajową 23%.

* kontrahenci z UE w okresie świadczenie usług transportu byli podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług, tzn. wykonywali samodzielnie działalność gospodarczą zorganizowaną w postaci spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

* nie świadczył usług transportu na rzecz kontrahentów z UE, którzy posiadali w Polsce siedzibę działalności gospodarczej.

* nie świadczył usług transportu na rzecz kontrahentów z UE, którzy posiadali w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

* kontrahenci z UE nie posiadający siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, w przypadku spółek posiadali siedzibę w Czechach i Słowacji.

* kontrahenci z UE którzy nie posiadali siedziby działalności gospodarczej w Polsce w przypadku spółek posiadali siedzibę w kraju na rzecz którego świadczona była usługa transportu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z faktem wykreślenia podatników z rejestru podatników czynnych na potrzeby transakcji unijnych, ale po dacie dokonanych świadczonych usług transportowych na rzecz tych podatników Wnioskodawca powinien dokonać korekty rozliczeń, opodatkowując sprzedaż stawką krajową 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ciąży na nim obowiązek korekty w podatku VAT. Zgodnie z zapisami ustawy VAT (art. 28b) miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Przed każdym świadczeniem usługi sprawdzano, aktywność podatnika w systemie V., na potwierdzenie tego faktu otrzymano również potwierdzenie z Biura Wymiany Informacji w Koninie. Fakt, że kontrahent w chwili obecnej jest nieaktywny miałby wpływ na bieżącą współpracę z tym podatnikiem i skutkowałoby koniecznością opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług stawką krajową 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w brzmieniu obowiązującym w 2012 r., opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Powyższy przepis wprowadza powszechność opodatkowania podatkiem VAT ww. czynności.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 rozumie się, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z art. 28a ustawy na potrzeby stosowania mniejszego rozdziału:

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że usługi opisane we wniosku są wykonywane na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 28a ustawy o VAT.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 28b ust. 3 w przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Tę zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy art. 28e, 28f ust. 1, 28g ust. 1 i 1a, 28i, 28j i 28n ustawy nie będą przewidywać innych zasad ustalenia miejsca świadczenia.

Jednakże od ogólnej zasady zawartej w powyższym przepisie, ustawodawca przewidział szereg odstępstw, na podstawie których miejsce świadczenia pewnych usług, ściśle określonych w przepisach ustawy, ustala się w sposób szczególny.

Po dokonaniu analizy informacji zawartych we wniosku stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie wskazane w powołanym artykule zastrzeżenia nie mają zastosowania, zatem miejsce świadczenia usług wykonywanych przez Wnioskodawcę ustalane jest na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym miejscem świadczenia (opodatkowania) usług transportowych, świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów unijnych, jest terytorium państwa, w których usługobiorca tych usług posiada swoją siedzibę.

Zatem przedmiotowe czynności nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Kwestię wystawiania faktur reguluje rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług z dnia 28 marca 2011 r. (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca.

Z treści wniosku wynika, że w 2012 r. Wnioskodawca świadczył usługi transportu dla kontrahentów z UE. Każdorazowo przed wykonaniem usługi ww. sprawdzał, czy kontrahenci są zarejestrowani w systemie V. Po potwierdzeniu aktywności kontrahenta przyjmowano zlecenie i świadczono usługę transportu, nie opodatkowując stawką krajową świadczenia usług. Zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie wystawiania faktur Wnioskodawca wystawiał faktury w terminie powstania obowiązku podatkowego, czyli z dniem wykonania usługi bez podatku VAT. Sprzedaż na rzecz tych kontrahentów wykazywano w deklaracji VAT w pozycji dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju oraz wykazywano te transakcje w informacjach podsumowujących VAT-UE. Kontrahenci płacili za wykonane usługi, w przeważającej części poprzez rachunek bankowy.

Wnioskodawca wskazał, że kontrahenci z UE w okresie świadczenie usług transportu byli podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług, tzn. wykonywali samodzielnie działalność gospodarczą zorganizowaną w postaci spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Ponadto ww. nie świadczył usług transportu na rzecz kontrahentów z UE, którzy posiadali w Polsce siedzibę działalności gospodarczej oraz nie świadczył usług transportu na rzecz kontrahentów z UE, którzy posiadali w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Kontrahenci z UE nie posiadający siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, w przypadku spółek posiadali siedzibę w Czechach i Słowacji. Wskazano również że kontrahenci z UE którzy nie posiadali siedziby działalności gospodarczej w Polsce w przypadku spółek posiadali siedzibę w kraju na rzecz którego świadczona była usługa transportu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sytuacji, w której po dacie dokonanych świadczonych usług transportowych na rzecz kontrahentów z UE, kontrahenci ci w późniejszym okresie zostali wykreśleni z rejestru podatników czynnych.

Stosownie do powyższego zauważyć należy, że system V. jest systemem informatycznym, umożliwiającym państwom członkowskim Unii Europejskiej wymianę informacji o dokonywanych transakcjach wewnątrzwspólnotowych. Zapewnia on również dostęp do bazy danych numerów identyfikacyjnych podatników VAT, stosowanych w transakcjach wewnątrzwspólnotowych.

Zgodnie z art. 97 ust. 17-19 ustawy, na wniosek zainteresowanego biuro wymiany informacji o podatku VAT lub naczelnik urzędu skarbowego potwierdza zidentyfikowanie lub nie potwierdza zidentyfikowania określonego podmiotu na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Wniosek o identyfikację składa się na piśmie, faksem, telefonicznie lub pocztą elektroniczną. W takiej też formie udzielana jest odpowiedź.

Ponadto, Ministerstwo Finansów na swojej stronie internetowej odsyła zainteresowanych do systemu wymiany informacji V., stwierdzając: Na stronie internetowej Komisji Europejskiej (...) możliwe jest dokonanie potwierdzenia numerów identyfikacyjnych VAT swoich kontrahentów z państw członkowskich Unii Europejskiej.

W orzecznictwie TSUE w ostatnim okresie pojawiła się problematyka prawa do odliczenia w sytuacji, gdy podatnik pozostawał w dobrej wierze. Kompleksowego przeglądu orzecznictwa TSUE w zakresie działania w dobrej wierze podatnika dokonała M. Militz (M. Milicz, D. Dominik-Ogińska, M. Bącal, T. Siennicki, Zasady prawa Unijnego w VAT, LEX a Wolters Kluwer, Warszawa 2013 r. s. 89-90). Prawo do odliczenia podatku nie powinno być również kwestionowane w sytuacji, kiedy podatnik nieświadomie i nie ze swojej winy bierze udział w łańcuchu transakcji mających za cel dokonanie oszustwa podatkowego (wyrok TSUE z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie połączonych C-439/04 i C-440/04 AXEL Kittel i Rewolta Recykling, Zb. Orz. 2006, s. I-6161). Pogląd ten potwierdzają liczne orzeczenia Trybunału z których wynika, że podatnik działający w dobrej wierze, a zwłaszcza pod warunkiem, że nie brał udziału w nieprawidłowościach i podjął wszelkie środki zapobiegawcze rozsądnie wymagane, nie powinien ponosić odpowiedzialności za oszustwa osób trzecich. Wskazuje się, że z uwagi na fakt, że działania osób trzecich znajdują się poza sferą wpływu podatnika, to do państwa członkowskiego należy zapewnienie (w interesie budżetu publicznego) całościowego funkcjonowania systemu oraz zapobieganie wszelkim oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania i nadużyciom. Z tych przyczyn w wyroku TSUE z dnia 12 stycznia 2006 r. sygn. akt C-354/03 w sprawie Optigen i inni (Zb. Orz. 2006, s. I-483) orzeczono, że na prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT przeprowadzającego transakcje, które nie zostały dotknięte oszustwem dotyczącym podatku VAT, nie może mieć wpływ okoliczność, że w łańcuszku dostaw, których część stanowią te transakcje, inna - uprzednia lub kolejna transakcja - jest dotknięta oszustwem dotyczącym podatku VAT, jeśli podatnik nie wiedział lub w żaden sposób nie mógł się dowiedzieć o zaistnieniu oszustwa. Podobny pogląd wyraził TSUE w wyrok z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie połączonych C-439/04 i C-440/04 AXEL Kittel.

Przedstawioną linię orzecznictwa TSUE kontynuowano w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. akt C-80/11 w sprawie Mahagében kft (PP 2012/8/57, www.eur-lex.europa.eu). W wyroku tym TSUE stanął na stanowisku, że artykuł 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 ust. 1 i art. 226 dyrektywy 2006/112 stoją na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego VAT kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, że wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Zdaniem TSUE artykuł 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a i art. 273 dyrektywy 2006/112 stoją na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć, jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty VAT, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że były spełnione warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Z wniosku wynika, że w okresie dokonywania usług transportowych przez Wnioskodawcę, kontrahenci z UE byli zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT. Wobec tego biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane powyżej przepisy, stwierdzić należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi transportowe dla kontrahentów nie posiadających siedziby działalności w Polsce, którzy w momencie realizacji transakcji byli zarejestrowanymi podatnikami od wartości dodanej na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowej (na co potwierdzenie posiadał Wnioskodawca), nie podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju, gdyż na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia tych usług było terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Tym samym miejscem opodatkowania świadczonej usługi transportu nie będzie terytorium Polski lecz odpowiednio Czechy i Słowacja tj. miejsce gdzie kontrahenci z UE posiadają swoje siedziby. Bez znaczenia jest tutaj fakt późniejszego wykreślenia kontrahentów z UE z rejestru podatników czynnych. Tym samym na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek dokonania korekty w związku ze świadczonymi usługami transportowymi.

Końcowo należy dodać, że w przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od właściwego określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie. W świetle powyższego to Wnioskodawca jest zobligowany każdorazowo do prawidłowego określenia miejsca świadczenia usług, co skutkuje zastosowaniem właściwej stawki podatku od towarów i usług dla danej transakcji.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że Organ nie dokonuje oceny prawnej załączonych dokumentów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w aspekcie zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Informuje się również, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 przedstawione we wniosku. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 2 wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego, w szczególności gdy zostanie stwierdzone, że Wnioskodawca nie działał w "dobrej wierze".

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.