IBPP4/443-440/10/EJ - Brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie towarów i usług dla potrzeb świadczenia usług edukacyjnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2010 r. (data wpływu 19 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od dokonanego zakupu środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w całości lub w części - jest prawidłowe.

W dniu 19 marca 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od dokonanego zakupu środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w całości lub w części.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca planuje wystąpienie z wnioskiem o dofinansowanie projektu pn. "..." dotyczącego zakupu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, działanie 1.1.2 Inwestycje w mikroprzedsiębiorstwach. B. jest mikroprzedsiębiorstwem, które świadczy usługi szkoleniowe z zakresu nauczania języków obcych. Usługi te zgodnie z załącznikiem nr 4 poz. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług są zwolnione z podatku VAT. Jednocześnie świadczy w drobnym zakresie usługi polegające na tłumaczeniu lub przygotowaniu projektów unijnych, które podlegają opodatkowaniu. Jednakże obroty firmy z tytułu świadczenia tych usług nie przekraczają 2 % ogółu obrotów w ciągu roku. Wnioskodawca wskazał, że od dnia założenia firmy, jak również w przyszłości obroty z tytułu świadczenia usług opodatkowanych w ciągu roku nigdy nie przekroczyły i nie przekroczą 2 % ogółu obrotów. Planowane jest złożenie wniosku o dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego projektu, w ramach którego zostanie zakupiony samochód osobowy oraz prawo dostępu do platformy e-learningowej. Samochód będzie służył realizacji szkoleń językowych, będzie wykorzystywany przez lektorów i trenerów. Dostęp do platformy e-learningowej będzie służył sprzedaży usługi nauczania języków obcych przez Internet. Dodatkowo w ramach projektu Beneficjent będzie wnioskował o refundację wydatków poniesionych na wyposażenie firmy w latach 2007-2010 - meble, sprzęt biurowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony od dokonanego zakupu środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w całości lub w części.

Zdaniem Wnioskodawcy, w omawianym przypadku nie będzie możliwości dokonania odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego. Sprzęt i wyposażenie, a także planowany zakup dostępu do platformy e-learningowej, stanowiący wartość niematerialną i prawną posłuży w głównej mierze świadczeniu usług szkoleniowych, czyli usług w zakresie edukacji, które są zwolnione z podatku VAT zgodnie z załącznikiem nr 4 poz. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Równocześnie na podstawie art. 86 ust. 1 ww. ustawy "w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego". Ponieważ jednak świadczenie tych usług stanowi dla Wnioskodawcy ponad 98 % działalności, zastosowanie ma tutaj art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, nawet jeśli zakupiony sprzęt posłuży również świadczeniu usług opodatkowanych, takich jak tłumaczenia lub przygotowanie projektów unijnych. Od dnia założenia firmy do chwili obecnej oraz w przyszłości firma nie będzie świadczyć usług opodatkowanych w zakresie równym lub wyższym niż 2 % ogółu obrotów ze sprzedaży. Zgodnie z powyższym podatek VAT naliczony od zakupu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest kosztem kwalifikowanym i możliwym do refundacji ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W przypadkach gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia VAT i nieuprawniające do tego odliczenia, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Przepis art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1. podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 i 4 ustawy o VAT proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. W art. 90 ust. 5-8 wskazano szczegółowe zasady ustalania ww. proporcji.

Stosownie natomiast do zapisu art. 90 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

W odniesieniu więc do zakupów związanych z czynnościami zarówno opodatkowanymi, jak i zwolnionymi podatnik winien ustalić właściwą proporcję jako udział rocznego obrotu z działalności opodatkowanej w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności opodatkowanych i zwolnionych. Jeżeli ustalona proporcja nie przekroczyła 2 % - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku, naliczonego przy nabyciu towarów i usług, których nie da się przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje wystąpienie z wnioskiem o dofinansowanie projektu pn. "..." dotyczącego zakupu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. Wnioskodawca jest mikroprzedsiębiorstwem, które świadczy usługi szkoleniowe z zakresu nauczania języków obcych. Usługi te zgodnie z załącznikiem nr 4 poz. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług są zwolnione z podatku VAT. Jednocześnie świadczy w drobnym zakresie usługi polegające na tłumaczeniu lub przygotowaniu projektów unijnych, które podlegają opodatkowaniu. Jednakże obroty firmy z tytułu świadczenia tych usług nie przekraczają 2 % ogółu obrotów w ciągu roku. Wnioskodawca wskazał, że od dnia założenia firmy, jak również w przyszłości obroty z tytułu świadczenia usług opodatkowanych w ciągu roku nigdy nie przekroczyły i nie przekroczą 2 % ogółu obrotów. Planowane jest złożenie wniosku o dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego projektu, w ramach którego zostanie zakupiony samochód osobowy oraz prawo dostępu do platformy e-learningowej. Samochód będzie służył realizacji szkoleń językowych, będzie wykorzystywany przez lektorów i trenerów. Dostęp do platformy e-learningowej będzie służył sprzedaży usługi nauczania języków obcych przez Internet. Dodatkowo w ramach projektu Beneficjent będzie wnioskował o refundację wydatków poniesionych na wyposażenie firmy w latach 2007-2010 - meble, sprzęt biurowy.

Z uwagi na brzmienie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy przede wszystkim ustalić, jaka część ogólnych wydatków związanych z prowadzoną działalnością będzie związana z czynnościami opodatkowanymi, jaka część będzie związana z czynnościami, związku z którymi nie będzie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz jaką część będą stanowiły wydatki związane jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi jak i zwolnionymi z podatku VAT.

Zatem obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi czy też zwolnionymi, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy dokonane zakupy służą obu rodzajom działalności, podatnik może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. A zatem zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli jako "zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną".

Jeśli więc Wnioskodawca ponosząc wydatki związane z prowadzoną działalnością ma możliwość bezspornego określenia, które z nich będą związane ze sprzedażą opodatkowaną - przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości. Jeśli na etapie ponoszonych wydatków można powiązać określone wydatki z czynnościami zwolnionymi Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego. W stosunku do wydatków, do których nie ma możliwości jednoznacznego przyporządkowania do czynności opodatkowanych bądź zwolnionych, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 cyt. ustawy.

Należy podkreślić, iż zastosowanie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT, dla określenia kwot podatku naliczonego możliwe jest tylko w przypadku gdy Wnioskodawca nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Wnioskodawca przedstawiając opis zdarzenia przyszłego wskazał, że towary i usługi, które planuje nabyć w ramach realizowanego projektu są związane ze sprzedażą zwolnioną (usługi w zakresie edukacji) oraz ze sprzedażą opodatkowaną. Wyliczona na podstawie art. 90 ustawy o VAT proporcja czynności opodatkowanych do czynności nieopodatkowanych nie przekroczyła i nigdy nie przekroczy 2 %. Świadczenie usług zwolnionych stanowi dla Wnioskodawcy ponad 98 % działalności.

Mając na uwadze przedstawione przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach projektu, których nie można jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży.

W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za prawidłowe.

Końcowo nadmienia się, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Pojęcie to należy rozumieć zgodnie z przepisami regulującymi zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu kwalifikacji, czy podatek VAT od zakupów objętych dofinansowywanym ze środków unijnych w związku z realizacją projektu w ramach realizacji zadania będącego przedmiotem niniejszego wniosku może być zaliczony do kosztów kwalifikowanych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.