IBPP4/443-43/12/LG - Zastosowanie zwolnienia od podatku dla wyrobu akcyzowego zużywanego przez samorządowy zakład budżetowy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2012 r. (data wpływu 24 stycznia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla wyrobu węglowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 stycznia 2012 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla wyrobu węglowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Zakład X z siedzibą w Y powstał i funkcjonuje jako jednostka organizacyjna Gminy Y, na podstawie art. 29 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721 z późn. zm.) oraz rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 14 grudnia 2007 r. w sprawie zakładów aktywności zawodowej (Dz. U. z 2007 r. Nr 242, poz. 1776 z późn. zm.), której statutowym działaniem jest rehabilitacja zawodowa i społeczna osób niepełnosprawnych. Wnioskodawca jako jednostka organizacyjna Gminy Y nie posiada zatem odrębnej osobowości prawnej, a funkcjonuje jako samorządowy zakład budżetowy, stosownie do przepisów ustawy o finansach publicznych, wykonując zadania w zakresie rehabilitacji zawodowej i społecznej osób niepełnosprawnych.

Wnioskodawca na potrzeby Zakładu zużywa wyroby węglowe. W 2012 r. dokonał zakupu 3,0 ton węgla, a także zużył 5,0 ton węgla zakupionego jeszcze w 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, będącego jednostką organizacyjną Gminy Y przysługują mu zwolnienia z podatku akcyzowego od wyrobów węglowych bowiem jako jednostka organizacyjna gminy winien zostać potraktowany jako organ administracji publicznej - organ samorządowy. Jednostka organizacyjna gminy dokonuje bowiem rozliczeń z budżetem gminy w oparciu o plan wydatków. Skoro organy gminy są zwolnione z akcyzy to zdaniem Wnioskodawcy podlega on ww. zwolnieniu.

Zdaniem Wnioskodawcy winien on także podlegać zwolnieniu z tego tytułu, iż jest jednostką utworzoną w oparciu o przepisy o rehabilitacji i zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Wnioskodawca stanowi jednostkę, która daje zatrudnienie osobom niepełnosprawnym, w tym osobom, które mają stopień niepełnosprawności z uwagi na problemy natury psychicznej (choroby umysłowe, niedorozwoje, upośledzenia).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 163 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), dalej zwanej ustawą, do dnia 1 stycznia 2012 r. węgiel i koks objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00, przeznaczone do celów opałowych podlegały zwolnieniu od akcyzy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy, wyroby węglowe, to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy. Zatem, zgodnie z treścią wskazanego załącznika do wyrobów akcyzowych zalicza się:

* węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgła - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, klasyfikowane do kodu CN 2701,

* węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych, klasyfikowany do kodu CN 2702,

* koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, klasyfikowany do kodu CN 2704 00.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a) ustawy, podmiot zużywający to podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

W myśl ustępu 2 cytowanego artykułu, za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

Zasadą jest, iż obrót wyrobami akcyzowymi objęty jest opodatkowaniem akcyzą (art. 9a ust. 1 ustawy). Tym niemniej prawodawca przewidział liczne wyjątki od tej zasady.

Obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju, zgodnie z art. 10 ust. 1a ustawy, powstaje z dniem wydania wyrobów węglowych, w tym także przewoźnikowi, a w przypadkach, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 2-9, z dniem wykonania tych czynności. Jeżeli sprzedaż wyrobów węglowych jest potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy, w myśl art. 10 ust. 1b ustawy, powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu od dnia wydania wyrobów węglowych.

Zgodnie z zasadą określoną w art. 13 ust. 1 ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest obowiązany, przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą lub pierwszej czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, złożyć zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu celnego. Zgłoszenie rejestracyjne powinno zawierać dane dotyczące tego podmiotu i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres jego siedziby lub zamieszkania oraz określenie rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, a w przypadku działalności gospodarczej z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy - również adresy miejsc wykonywania działalności oraz określenie rodzaju i przewidywanej średniej miesięcznej ilości zużywanego wyrobu akcyzowego. Właściwy naczelnik urzędu celnego, bez zbędnej zwłoki, nie później niż w ciągu 7 dni od dnia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, pisemnie potwierdza jego przyjęcie (art. 16 ust. 1-3 ustawy).

Ponadto, w myśl, art. 21a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

Zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy:

Ponadto, zgodnie z art. 31a ust. 2 ustawy, zwalnia się od akcyzy wyroby węglowe zużywane:

Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych - zasady sprawiedliwości podatkowej - przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe. Podkreślenia wymaga, iż zgodnie z linią orzeczniczą sądów administracyjnych przepisy prawa podatkowego należy interpretować ściśle, zaś ich wykładnia rozszerzająca jest niedopuszczalna. Wszelkiego rodzaju ulgi podatkowe mają charakter ściśle określony. W szczególności zatem przepisy dotyczące ulg, będące odstępstwem od zasady płacenia podatków, nie powinny być interpretowane rozszerzająco (por. wyrok NSA z dnia 17 lipca 2002 r. syg. akt I SA/Wr 469/00).

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną Gminy Y, która funkcjonuje jako samodzielny zakład budżetowy. Statutowym działaniem Wnioskodawcy jest rehabilitacja zawodowa i społeczna osób niepełnosprawnych. Wnioskodawca na własne potrzeby zużywa wyroby węglowe, przy czym część wyrobów węglowych została zakupiona w 2011 r., a zużyta w roku bieżącym.

Wobec powyższego wyjaśnić należy, iż przeznaczenie węgla do celów opałowych - jak wynika z cyt. powyżej poz. 19 załącznika nr 1 do ustawy - pozawala zaliczyć go do wyrobów akcyzowych.

Stosownie do art. 5 § 2 ust. 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. z 2000 r. Dz. U. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.) przez organy administracji publicznej rozumie się ministrów, centralne organy administracji rządowej, wojewodów, działające w ich lub we własnym imieniu inne terenowe organy administracji rządowej (zespolonej i niezespolonej), organy jednostek samorządu terytorialnego oraz organy i podmioty wymienione w art. 1 pkt 2.

W myśl postanowień art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminy (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Samorządowe osoby prawne nie mają własnych struktur organizacyjnych, a nałożone na nie zadania wykonują za pośrednictwem urzędu.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jako zakład aktywności zawodowej został utworzony przez Gminę na podstawie art. 29 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnienia osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721 z późn. zm.) jako wyodrębniona organizacyjnie i finansowo jednostka.

W świetle wyżej zacytowanych przepisów oraz opisanego stanu faktycznego stwierdzić należy, że Wnioskodawca utworzony jako jednostka organizacyjna gminy nie ma prawa do skorzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego w zakresie zużywania węgla do celów opałowych, gdyż nie mieści się w katalogu podmiotów uprawnionych do korzystania z tego zwolnienia wymienionych w art. 31a ust. 2 ustawy, tj. nie jest organem administracji publicznej o którym mowa w art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy.

W związku z powyższym Wnioskodawca powinien od dnia 2 stycznia 2012 r. nabywać przedmiotowe wyroby na zasadach ogólnych z akcyzą zapłaconą w cenie wyrobów. Obowiązek opodatkowania wyrobów będzie ciążył w tej sytuacji na podmiocie sprzedającym Wnioskodawcy węgiel (wyrób węglowy).

Z treści wniosku wynika ponadto, iż Wnioskodawca w 2011 r. nabył również węgiel, który zostanie zużyty do celów grzewczych pod dniu 2 stycznia 2012 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą skutków podatkowych zużycia przedmiotowych wyrobów po dniu 1 stycznia 2012 r., w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powyższego na wstępie wskazać należy, iż opodatkowanie akcyzą wyrobów przeznaczonych do celów opałowych, takich jak węgiel kamienny i koks zostało wprowadzone przepisami ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3, poz. 11), której tekst ogłoszono dnia 12 stycznia 2009 r. Jednakże stosownie do art. 18a dyrektywy Rady 2003/96/WE w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej Polska mogła stosować okres przejściowy do 1 stycznia 2012 r. dla dostosowania swojego krajowego poziomu opodatkowania węgla i koksu dla celów grzewczych. Z uwagi na wynegocjowany przez Polskę okres przejściowy, w art. 163 ustawy o podatku akcyzowym, przewidziano - do dnia 1 stycznia 2012 r. włącznie - zwolnienie od akcyzy węgla i koksu objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00, przeznaczonych do celów opałowych. Zmiany przepisów ustawy o podatku akcyzowym zawarte w treści ustawy z dnia 16 września 2011 r. o redukcji niektórych obowiązków obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. Nr 232, poz. 1378) dotyczyły uregulowania sytuacji podatkowej wyrobów węglowych w związku z wygaśnięciem z dniem 1 stycznia 2012 r. obowiązującego zwolnienia od akcyzy.

Z uwagi na specyfikę obrotu wyrobami węglowymi, ustawodawca, dążąc do redukcji obciążeń związanych z ich obrotem, zdecydował się opodatkować je na ostatnim etapie obrotu, tj. w momencie sprzedaży podmiotowi, który zużyje wyroby węglowe i nie będzie korzystał z żadnego zwolnienia ze względu na przeznaczenie. Zaznaczyć należy, odnosząc się do faktu posiadania przez Spółkę zapasu wyrobów węglowych, że posiadanie wyrobów węglowych nie jest przedmiotem opodatkowania akcyzą. W związku z powyższym sam fakt posiadania po 1 stycznia 2012 r. zapasów wyrobów węglowych nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego, a co za tym idzie - posiadanie przez Wnioskodawcę wyrobów węglowych nie spowoduje, że stanie się ona z dniem 2 stycznia 2012 r. podatnikiem akcyzy. Skoro fakt posiadania wyrobów węglowych nie został wskazany jako przedmiot opodatkowania akcyzą, nie wprowadzono także przepisu zobowiązującego podmioty posiadające zapasy wyrobów węglowych do dokonania spisu z natury tych wyrobów, bowiem oznaczałoby to de facto nakładanie obowiązków podatkowych w akcyzie na podmioty niebędące jej podatnikami.

Jednakże w sytuacji, gdy Wnioskodawca niepodlegający żadnym zwolnieniom od akcyzy, posiadający zapasy wyrobów węglowych nabyte przed dniem 2 stycznia 2012 r., zużyje te wyroby po dniu 2 stycznia 2012 r. na cele opałowe w związku z prowadzoną działalnością, będzie podlegał opodatkowaniu z tytułu użycia tych wyrobów na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (art. 9a ust. 2 pkt 9 ustawy). Obowiązek podatkowy w tym przypadku będzie powstawał systematycznie w miarę zużywania tych wyrobów węglowych. Zatem Wnioskodawca będzie obowiązany składać deklaracje podatkowe i dokonywać rozliczenia akcyzy od zużytych wyrobów węglowych. Jednakże należy zauważyć, iż Wnioskodawca nabywając wyroby węglowe po dniu 1 stycznia 2012 nie będzie już obowiązany dokonać rozliczenia akcyzy związanej z nabywanymi wyrobami węglowymi, gdyż podatnikiem będzie podmiot sprzedający Wnioskodawcy te wyroby.

Zatem, biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, iż w opisanej we wniosku sytuacji w związku z faktem, iż Wnioskodawca od dnia 2 stycznia 2012 r. wykonuje czynności opodatkowane akcyzą, jest on tym samym podatnikiem akcyzy z tytułu zużywania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zapasów wyrobów węglowych - węgla przeznaczonego do celów opałowych - zgromadzonych do dnia 1 stycznia 2012 r.

W związku z powyższym Wnioskodawca miał obowiązek zarejestrować się jako podatnik akcyzy przed dokonaniem pierwszej czynności opodatkowanej akcyzą oraz rozliczyć należny podatek w składanych deklaracjach podatkowych.

Podkreślić jednakże należy, iż na Wnioskodawcy, nie będzie ciążył obowiązek dokonania spisu z natury posiadanych na dzień 1 stycznia 2012 r. wyrobów węglowych oraz prowadzenia ewidencji wymienionych wyrobów. Ponadto, z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie będzie występował jako pośredniczący podmiot węglowy, zatem nie będzie także zobowiązany do złożenia pisemnego powiadomienia o zamiarze prowadzenia działalności gospodarczej jako taki podmiot.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.