IBPP4/443-4/11/ICz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2010 r. (data wpływu 3 stycznia 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 kwietnia 2011 r. (data wpływu 7 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla świadczonych usług archiwizacji - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 stycznia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla świadczonych usług archiwizacji.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 kwietnia 2011 r. (data wpływu 7 kwietnia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka świadczy usługi archiwizacji, polegające na:

Za usługi archiwum Spółka pobiera opłaty zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Kultury z dnia 10 lutego 2005 r. w sprawie określenia maksymalnej wysokości opłaty za sporządzenie odpisu lub kopii dokumentacji o czasowym okresie przechowywania.

Spółka jest wpisana do rejestru przechowawców akt osobowych i płacowych prowadzonego przez Marszałka Województwa (kserokopia w załączeniu).

Dotychczas, zgodnie z art. 43 ustawy o podatku dochodowym (zał. 4, poz. 11), wspierając się interpretacją PKWiU (kserokopia w załączeniu) Spółka stosowała zwolnienie z VAT przy świadczeniu ww. usług archiwizacji.

W uzupełnieniu wniosku wyjaśniono, że Spółka jest spółką kapitałową, której podstawową działalnością jest "działalność archiwów", sprowadzająca się przede wszystkim do przechowywania dokumentacji osobowej i płacowej pracodawców o czasowym okresie przechowywania. W tym zakresie działa na podstawie ustawy z dnia 14 lipca 1983 r. o narodowym zasobie archiwalnym i archiwach. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie przechowywania dokumentacji osobowej i płacowej zgodnie z ustawą z dnia 14 lipca 1983 r. o narodowym zasobie archiwalnym, na podstawie artykułów od 51a do 51w. Spółka jest wpisana do rejestru przechowawców akt osobowych i płacowych prowadzonego przez Marszałka Województwa pod numerem 2/07. Zgodnie z art. 4.1.2 nadzór nad narodowym zasobem archiwalnym sprawuje minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego. Zgodnie z art. 4.1.2.3. i art. 51b organem prowadzącym rejestr przechowawców akt osobowych i płacowych jest marszałek województwa, wykonując zadania z zakresu administracji rządowej. Działa na podstawie delegacji Ministra Kultury.

W związku z działalnością gospodarczą objętą wpisem do rejestru przechowawców akt osobowych i płacowych, Spółka wykonuje czynności polegające na gromadzeniu, ewidencjonowaniu, opracowaniu i zabezpieczeniu dokumentacji oraz na wydawaniu z niej odpisów i kopii.

Za sporządzenie odpisu lub kopii przechowywanej dokumentacji Spółka pobiera opłaty regulowane rozporządzeniem Ministra Kultury z dnia 10 luty 2005 r. w sprawie określenia maksymalnej wysokości opłaty za sporządzenie odpisu lub kopii dokumentacji o czasowym okresie przechowywania.

Zgodnie z art. 51o.1 ustawy o narodowym zasobie archiwalnym i archiwach, minister właściwy do spraw kultury określa maksymalną wysokość opłat, uwzględniając ponoszone przez podmioty przechowujące koszty związane z przechowywaniem dokumentacji. Obowiązujący ustawowy cennik (w załączeniu) nie przewiduje zysków. Środki na kontynuacje i doskonalenie świadczonych usług Spółka pozyskuje poprzez obniżenie kosztów, przy zachowaniu odpowiedniej jakości usług.

Archiwizacje dokumentacji zlecają Spółce odpłatnie przedsiębiorcy (prawie zawsze w stanie likwidacji), likwidatorzy lub syndycy masy upadłości.

Dochody z opłat za odpisy, kopie, zaświadczenia oraz dochody ze zleceń archiwizacji przeznaczane są w całości na kontynuację i doskonalenie świadczonych usług. Nie są uzyskiwane w sposób systematyczny, ant nawet cykliczny, natomiast koszty ponoszone celem zabezpieczenia tego źródła przychodów niestety są systematyczne. Na bieżąco Spółka ponosi koszty utrzymania pomieszczeń, w których przechowywane są dokumenty, koszty wynagrodzeń kwalifikowanej kadry. Zgodnie z art. 51m ustawy o narodowym zasobie archiwalnym i archiwach przedsiębiorca jest zobowiązany zatrudniać przy czynnościach gromadzenia, ewidencjonowania, opracowania i zabezpieczenia dokumentacji, wydawania z niej odpisów i kopii, osoby posiadające specjalistyczne wykształcenie i praktykę zawodową. Rodzaje wykształcenia uznanego za specjalistyczne określa Minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego. Wnioskodawca nie świadczy usług archiwów w zakresie wstępów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 pkt 33 ma zastosowanie w przypadku świadczonych przez Spółkę ww. usług archiwum.

Zdaniem Wnioskodawcy: W związku z tym, że usługi archiwów mieszczą się w grupowaniu: Usługi związane z kulturą oraz faktem że archiwum podlega regulacjom ustawowym, Wnioskodawca uważa że w stosunku do świadczonych przez niego usług archiwizacji od 1 stycznia 2011 r. ma zastosowanie art. 43 pkt 33, czyli ma zastosowanie zwolnienie z VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do treści obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy, stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Ustawodawca jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku.

W oparciu o art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a ustawy wprowadzonym art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578 z późn. zm.) oraz zmienionego art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W załączniku nr 3, wymieniono odpowiednio:

* w poz. 178 - "usługi bibliotek i archiwów - wyłącznie w zakresie wypożyczania wydawnictw wymienionych w pozycji 72-75" - PKWiU ex 91.01,

* w poz. 184 - "usługi bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałe usługi w zakresie kultury - wyłącznie w zakresie wstępu" - bez względu na symbol PKWiU,

W pozycjach 72-75 tego załącznika zostały wymienione następujące rodzaje wydawnictw:

* w poz. 72 - "Książki drukowane - wyłącznie książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN), mapy - wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem ulotek" - PKWiU ex 58.11.1,

* w poz. 73 - "Gazety drukowane lub na nośnikach (dyskach, taśmach i innych) - wyłącznie gazety drukowane - oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISSN, wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: wydawnictw, w których nie mniej niż 67% powierzchni jest przeznaczone na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe" - PKWiU ex 58.13.10.0,

* w poz. 74 - "Czasopisma i pozostałe periodyki drukowane lub na nośnikach (dyskach, taśmach i innych) - wyłącznie czasopisma i pozostałe periodyki oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISSN, wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: wydawnictw, w których nie mniej niż 67% powierzchni jest przeznaczone na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe" - PKWiU ex 58.14.1,

* w poz. 75 - "Nuty w formie drukowanej" - PKWiU 59.20.31.0.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie archiwizacji m.in. porządkowania, przechowywania i udostępniania akt bez wskazania usług wypożyczania jakichkolwiek wydawnictw. W uzupełnieniu wniosku zaznaczył także, że nie świadczy usług archiwów w zakresie wstępów. Wobec tego w analizowanej sprawie nie będzie miała zastosowania preferencyjna stawka podatku VAT do usług świadczonych przez Zainteresowanego.

Na mocy obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy, ustawodawca zwolnił od podatku usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

Wobec powyższego, warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być:

* podmiotem prawa publicznego, który na podstawie definicji zawartej w artykule 1 Dyrektywy 2004/18/WE, oznacza każdy podmiot:

* ustanowiony w szczególnym celu zaspokajania potrzeb w interesie ogólnym, które nie mają charakteru przemysłowego ani handlowego;

* posiadający osobowość prawną; oraz

* finansowany w przeważającej części przez państwo, jednostki samorządu terytorialnego lub inne podmioty prawa publicznego; albo taki, którego zarząd podlega nadzorowi ze strony tych podmiotów; albo taki, w którym ponad połowa członków organu administrującego, zarządzającego lub nadzorczego została wyznaczona przez państwo, jednostki samorządu terytorialnego lub inne podmioty prawa publicznego, lub

* innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym, lub

* podmiotem wpisany do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Ustawodawca kwestię powyższego zwolnienia usług kulturalnych uzależnił dodatkowo od spełnienia kilku dodatkowych warunków zapisanych w art. 43 ust. 17-19 ustawy.

Stosownie do obowiązującego od 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a), stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 19 pkt 3 ustawy, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2011 r., zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą.

Analizując powołane wyżej regulacje należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy.

Mając powyższe na uwadze, jak również opis zdarzenia przyszłego, wskazać należy, że świadczone przez Spółkę usługi archiwizacji nie mogą - wbrew opinii zawartej we wniosku korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy. Wnioskodawca nie jest bowiem podmiotem zidentyfikowanym w ww. przepisie.

W myśl przytoczonej wyżej Dyrektywy 2004/18/WE Wnioskodawca nie może być uznany za podmiot prawa publicznego, nie jest również podmiotem wpisanym do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Należy zaznaczyć, że na podstawie art. 8 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 13, poz. 123 z późn. zm.) ministrowie oraz kierownicy urzędów centralnych organizują działalność kulturalną, tworząc państwowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym. Ponadto, na podstawie art. 9 ust. 1 ww. ustawy, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Podmioty tworzące instytucje kultury, o których mowa w art. 8 i 9, zwane są organizatorami (art. 10 cyt. ustawy).

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, instytucje kultury uzyskują osobowość prawną i mogą rozpocząć działalność z chwilą wpisu do rejestru prowadzonego przez organizatora.

W myśl § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Kultury i Sztuki z dnia 17 lutego 1992 r. w sprawie sposobu prowadzenia rejestru instytucji kultury (Dz. U. Nr 20, poz. 80), rejestr instytucji kultury, zwany dalej "rejestrem", prowadzi się dla instytucji kultury objętych przepisami ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Wpisem do ww. rejestru instytucji kultury objęte są zatem wyłącznie państwowe i samorządowe instytucje kultury, o których mowa w art. 8 i 9 ww. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Wnioskodawca wskazał natomiast, iż działa na podstawie ustawy z dnia 14 lipca 1983 r. o narodowym zasobie archiwalnym i archiwach (Dz. U. z 2006 r. Nr 97, poz. 673). W myśl art. 51a ust. 1 tej ustawy działalność gospodarcza w zakresie przechowywania dokumentacji osobowej i płacowej pracodawców o czasowym okresie przechowywania, zwanej dalej "dokumentacją", jest działalnością regulowaną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807, z późn. zm.), wykonywaną przez przedsiębiorcę, i wymaga uzyskania wpisu do rejestru przechowawców akt osobowych i płacowych, zwanego dalej "rejestrem". Stwierdzić należy, iż rejestr ten nie jest rejestrem instytucji kultury, o którym mowa w ww. rozporządzeniu w sprawie sposobu prowadzenia rejestru instytucji kultury. Zatem Wnioskodawca nie jest wpisany do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu ww. przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Ponadto Wnioskodawca nie jest podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym. Z uwagi na odesłanie przez ustawodawcę do odrębnych przepisów przyjąć należy, że w przypadku gdy przepis prawa uzna dany podmiot za instytucję o charakterze kulturalnym i podmiot ten będzie świadczył usługi kulturalne na warunkach określonych w tym przepisie, będzie miało zastosowanie przedmiotowe zwolnienie.

Powołana przez Wnioskodawcę ustawa z dnia 14 lipca 1983 r. o narodowym zasobie archiwalnym i archiwach (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 97, poz. 673 z późn. zm.) nie przesądza o uznaniu Wnioskodawcy za instytucję o charakterze kulturalnym.

Rozdział 4a ww. ustawy dopuszcza prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przechowywania dokumentacji osobowej i płacowej pracodawców o czasowym okresie przechowywania. Działalność ta może być również prowadzona przez przedsiębiorców spełniających warunki określone w ustawie. Jest to jednak działalność komercyjna prowadzona zgodnie z przepisami ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, wyodrębniona przez ustawodawcę od działalności archiwalnej związanej z materiałami archiwalnymi, służącej nauce i kulturze (wyrok WSA z dnia 16 października 2009 r. sygn. Akt I SA/Wr 1015/09).

Reasumując, biorąc pod uwagę, że Spółka nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy, świadczone przez nią usługi archiwizacji od dnia 1 stycznia 2011 r. nie są objęte zwolnieniem od podatku. W związku z tym, że wykonywane przez Spółkę usługi nie dotyczą czynności określonych w poz. 178 i 184 załącznika nr 3 do ustawy (tj. odpłatnych wstępów i wypożyczania wydawnictw), nie korzystają z preferencyjnej, 8% stawki podatku, ale opodatkowane są stawką 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.