IBPP4/443-399/13/LG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 14 sierpnia 2013 r. (data wpływu 19 sierpnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów - jest prawidłowe.

W dniu 19 sierpnia 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie obrotu złomem metali, stalą, metalami kolorowymi, węglem, koksem oraz olejami, zwanych dalej "towarami".

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz posiada status podatnika VAT-UE.

Zdarzenie przyszłe 1:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zbywał i zamierza zbywać w przyszłości towary poza terytorium kraju podmiotom z terytorium Unii Europejskiej w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy VAT (zwanymi dalej "nabywcami").

Nabywcy byli lub będą w momencie dokonywania transakcji czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług posiadającymi właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany im przez właściwe państwo członkowskie.

Transport towarów wcześniej organizował i będzie organizował w przyszłości nabywca zlecając przewóz towarów przewoźnikowi lub spedytorowi.

Towary były i będą odbierane w magazynie Wnioskodawcy, a następnie dostarczane do miejsca wskazanego przez nabywcę na terenie kraju, w którym nabywca ma siedzibę, bądź do miejsca wskazanego przez odbiorcę końcowego nabywającego towary od nabywcy, które to miejsce znajduje się w kraju Unii Europejskiej innym niż kraj siedziby Wnioskodawcy i kraj siedziby nabywcy.

Co do transakcji przeprowadzonych do dnia złożenia niniejszego wniosku Wnioskodawca otrzymywał dokumenty przewozowe CMR. Jednakże uzyskiwanie powyższych dokumentów staje się coraz bardziej utrudnione przez to, że Wnioskodawcę z przewoźnikiem nie będzie wiązał żaden stosunek prawny, który pozwalałby na wyegzekwowanie dokumentów przewozowych CMR - również na drodze prawnej.

Co więcej Wnioskodawca może otrzymać dokumenty CMR wypełnione w nieprawidłowy sposób i może również nie uzyskać stosownej korekty tych dokumentów.

Stąd też w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, zwanej dalej "WDT" Wnioskodawca - niezależnie od tego czy otrzymana dokument przewozowy CMR - zamierza:

Niezależnie od powyższych dokumentów Wnioskodawca na potwierdzenie WDT:

Zdarzenie przyszłe 2:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza zbywać towary poza terytorium kraju podmiotom z terytorium Unii Europejskiej w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy VAT (zwanymi dalej "nabywcami").

Nabywcy w momencie dokonywania transakcji będą czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług posiadającymi właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany im przez właściwe państwo członkowskie.

Wnioskodawca zamierza zbywa również towary na podstawie kilku faktur VAT jednemu nabywcy. Nabywca ten będzie organizować transport zlecając przewóz towarów przewoźnikowi. Przewoźnik będzie odbierał towary w magazynie Wnioskodawcy jednym środkiem transportu i będzie dostarczał je do miejsca wskazanego przez nabywcę znajdującego się na terenie kraju, w którym nabywca ten ma siedzibę. W związku z przewozem towarów nabytych na podstawie kilku faktur VAT wystawiany będzie tylko jeden dokument CMR, w treści którego wyszczególnione zostaną wszystkie nazwy towarów oraz ich ilości.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1. Czy w świetle obowiązujących przepisów prawnych Wnioskodawca w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej, nie będzie posiadał dokumentu przewozowego CMR, ale będzie posiadał inne dokumenty tj.:

2. W jaki inny sposób można potwierdzić dostarczenie towaru do miejsca przeznaczenia, aby uczynić zadość wymaganiom przepisu art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy VAT.

3. Czy dokument CMR zawierający błędną datę odbioru towaru lub nieczytelną pieczątkę czy podpis mogą stanowić podstawę do zastosowania 0% stawki podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

4. Czy umieszczenie w rubrykach 22, 23, 24 dokumentu CMR, poza miejscowością i datą wyłącznie podpisów osób reprezentujących odpowiednio nadawcę, przewoźnika lub odbiorcę, bez stempli albo bez stempli, ale przy jednoczesnym odręcznym napisaniu dokładnej nazwy i adresu odpowiednio nadawcy, przewoźnika lub odbiorcy jest wystarczającym potwierdzeniem, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, aby dostawa została zakwalifikowana jako wewnątrzątrzwspólnotowa dostawa towarów opodatkowana według stawki 0%, przy spełnieniu pozostałych wymagań określonych w art. 42 ustawy VAT.

5. Czy dokument CMR dotyczący kilku faktur VAT dokumentujących dostawę towarów przewożonych jednym środkiem transportu potwierdza w sposób wystarczający, iż towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy, wymienione w kilku faktura VAT, zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z regulacją art. 42 ust. 1 ustawy VAT wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

Zgodnie z ust. 2 powyższego artykuły warunki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się za spełnione również wówczas, gdy nie są spełnione wymagania w zakresie:

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy VAT dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

- z zastrzeżeniem art. 42 ust. 4 i 5 ustawy VAT, które nie znajdują zastosowania w przedstawionej sprawie.

Zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy VAT w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3-5 ustawy VAT nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

Z powyższych przepisów wynika jednoznacznie, iż w art. 42 ust. 3 ustawy VAT wprowadza regułę generalną, wymieniając dowody, których łączne posiadanie umożliwia podatnikowi zastosowanie stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Jeżeli dokumenty te nie potwierdzają w jednoznaczny sposób dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, wówczas dostawca może dowieść tej okoliczności także innymi dokumentami, których przykładowy katalog został wymieniony w art. 42 ust. 11 ustawy VAT.

Zatem w ocenie Wnioskodawcy powyższymi dokumentami nie muszą być wyłącznie dokumenty wskazane w art. 43 ust. 11 ustawy VAT, skoro katalog dokumentów, które umożliwiają wykazanie okoliczności istotnych dla stawki 0% nie został przez ustawodawcę zamknięty, co też potwierdza zwrot "w szczególności".

Stąd też ważne jest aby Wnioskodawca posiadał dowolne dokumenty potwierdzające, iż określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego.

W uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. IFPS 1/10, jednoznacznie wskazano, że dowody, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT "nie mają charakteru dowodów bezwzględnie obligatoryjnych, lecz jedynie względnie obowiązkowych, co oznacza, że podatnik powinien co do zasady nimi dysponować, lecz w przypadku ich braku lub braku pewnych danych na dokumentach wymaganych tymi przepisami - co czyni je niepełnowartościowymi dowodami w zakresie wykazania dowodzonej okoliczności - może ona zostać udowodniona również innymi dowodami, określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy.

Wnioskodawca zastrzega, że ze względu na treść tego przepisu udowodnienie okoliczności, iż towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (Polski), może nastąpić "w szczególności" enumeratywnie wymienionymi w tej normie dokumentami oraz - na podstawie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej - innymi dowodami, mającymi jednak formę dokumentów. Ustawowe bowiem określenie w art. 42 ust. 3, 4 i 11 p.t.u. dowodów, którymi można udowadniać przesłankę określoną w ust. 2 pkt 1 tego artykułu, upoważniającą do stosowania w przypadku WDT stawki 0% podatku, wskazuje jednoznacznie, że katalog ten został zawężony do dowodów mających jedynie formę dokumentów. Jest to uzasadnione, gdyż prawidłowość korzystania przez podatnika z tej stawki powinna być weryfikowalna za pomocą posiadanych przez niego dokumentów, w celu zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć. Oznacza to, że wynikająca z art. 42 ust. 1 p.t.u. możliwość sięgania na podstawie 180 § 1 Ordynacji podatkowej do otwartego katalogu dowodów jest zawężona do dowodów mających formę dokumentów.

Zdarzenie przyszłe 1:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie obrotu złomem metali, stalą, metalami kolorowymi, węglem, koksem oraz olejami.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz posiada status podatnika VAT-UE. Stąd też spełnia warunek określony w art. 42 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zbywał i zamierza zbywać w przyszłości towary poza terytorium kraju podmiotom z terytorium Unii Europejskiej w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy VAT (zwanymi dalej "nabywcami").

Nabywcy byli lub będą w momencie dokonywania transakcji czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług posiadającymi właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany im przez właściwe państwo członkowskie.

Transport towarów wcześniej organizował i będzie organizował w przyszłości nabywca zlecając przewóz towarów przewoźnikowi lub spedytorowi.

Towary były i będą odbierane w magazynie Wnioskodawcy, a następnie dostarczane do miejsca wskazanego przez nabywcę na terenie kraju, w którym nabywca ma siedzibę, bądź do miejsca wskazanego przez odbiorcę końcowego nabywającego towary od nabywcy, które to miejsce znajduje się w kraju Unii Europejskiej innym niż kraj siedziby Wnioskodawcy i kraj siedziby nabywcy.

Co do transakcji przeprowadzonych do dnia złożenia niniejszego wniosku Wnioskodawca otrzymywał dokumenty przewozowe CMR. Jednakże uzyskiwanie powyższych dokumentów staje się coraz bardziej utrudnione przez to, że Wnioskodawcę z przewoźnikiem nie będzie wiązał żaden stosunek prawny, który pozwalałby na wyegzekwowanie dokumentów przewozowych CMR - również na drodze prawnej.

W ocenie Wnioskodawcy w świetle wskazanego art. 42 ust. 1 pkt 2, ust. 3 i ust. 11 ustawy VAT, dla zastosowania stawki 0% wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o ile łącznie potwierdzają one fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Tym samym Wnioskodawca nie musi bezwzględnie posiadać dokumentu przewozowego CMR.

Stąd też brak dokumentu przewozowego CMR nie pozbawi Wnioskodawcy prawa do zastosowania 0% stawki VAT, jeżeli Wnioskodawca będzie posiadał inne dokumenty w postaci:

oraz

Reasumując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca (zarejestrowany jako czynny podatnik VAT oraz podatnik VAT-UE), dokonując dostawy (sprzedaży) towarów na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy oraz posiadający przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej dokumenty wymienione powyżej w pkt a) do b) lub czasami w pkt c) oraz posiadający jeden z dokumentów wymienionych powyżej w pkt od d) do f), będzie uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, pomimo iż wśród zgromadzonych dokumentów nie będzie dokumentów przewozowego CMR.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym transport towarów będzie organizował nabywca zlecając przewóz towarów przewoźnikowi lub spedytorowi.

Towary będą odbierane w magazynie Wnioskodawcy, a następnie dostarczane do miejsca wskazanego przez nabywcę na terenie kraju, w którym nabywca ma siedzibę, bądź do miejsca wskazanego przez odbiorcę końcowego nabywającego towary od nabywcy, które to miejsce znajduje się w kraju Unii Europejskiej innym niż kraj siedziby Wnioskodawcy i kraj siedziby nabywcy.

W związku z powyższym Wnioskodawcę z przewoźnikiem nie będzie wiązał żaden stosunek prawny, który pozwalałby na wyegzekwowanie dokumentu przewozowego CMR. Co więcej Wnioskodawca może otrzymać dokumenty CMR wypełnione w nieprawidłowy sposób i może również nie uzyskać stosownej korekty tych dokumentów.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca posiada wątpliwości co ważności takich dokumentów CMR i ich wpływu na zastosowane 0% stawki podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w treści interpretacji indywidualnej nr ITPP3/443-54/13/MD z 25 kwietnia 2013 r. uznał, iż o wiarygodności dokumentów stosowanych w różnego typu kontaktach gospodarczych powinna decydować przede wszystkim ich poprawność materialna, tj. ustalenie, czy potwierdzają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. A zatem, jeżeli w określonych dokumentach (tu: CMR) występują tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstaw do całkowitego podważenia ich wartości dowodowej. Nie zmienia to jednak faktu, że podatnik wywodzący z takich dokumentów określone uprawnienia, winien dążyć do ich stosownego skorygowania.

Biorąc powyższe pod uwagę w ocenie Wnioskodawcy dokumenty CMR zawierające przykładowo błędną datę odbioru towaru lub nieczytelną pieczątkę czy podpis mogą stanowić podstawę do zastosowania 0% stawki podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Takowe błędy mogą zostać poprawione w treści dokumentu CMR poprzez przekreślenie nieprawidłowego zapisu, a następnie wprowadzenie poprawnego sformułowania, przy jednoczesnym umieszczeniu przy takowej zmianie pieczątki oraz podpisu osoby wprowadzającej modyfikację, jak również daty tej modyfikacji.

Co więcej zdaniem Wnioskodawcy dopuszczalne jest umieszczenie w rubrykach 22, 23, 24 dokumentu CMR, poza miejscowością i datą wyłącznie podpisów osób reprezentujących odpowiednio nadawcę, przewoźnika lub odbiorcę, bez stempli albo bez stempli, ale przy jednoczesnym odręcznym napisaniu dokładnej nazwy i adresu odpowiednio nadawcy, przewoźnika lub odbiorcy. Takowe wypełnienie dokumentu CMR jest wystarczającym potwierdzeniem, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, aby dostawa została zakwalifikowana jako wewnątrzątrzwspólnotowa dostawa towarów opodatkowana według stawki 0%, przy spełnieniu pozostałych wymagań określonych w art. 42 ustawy VAT.

Zdarzenie przyszłe 2:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza zbywać towary poza terytorium kraju podmiotom z terytorium Unii Europejskiej w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy VAT (zwanymi dalej "nabywcami").

Nabywcy w momencie dokonywania transakcji będą czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług posiadającymi właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany im przez właściwe państwo członkowskie.

Wnioskodawca zamierza zbywa również towary na podstawie kilku faktur VAT jednemu nabywcy. Nabywca ten będzie organizował transport zlecając przewóz towarów przewoźnikowi. Przewoźnik będzie odbierał towary w magazynie Wnioskodawcy jednym środkiem transportu i będzie dostarczał je do miejsca wskazanego przez nabywcę znajdującego się na terenie kraju, w którym nabywca ten ma siedzibę.

W ocenie Wnioskodawcy dokument CMR dotyczący kilku faktur VAT w treści którego wyszczególnione zostaną wszystkie nazwy towarów oraz ich ilości będzie stanowił potwierdzenie, iż towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy, wymienione w kilku fakturach VAT, zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, co będzie stanowiło spełnienie przesłanki określonej w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT. Zdaniem Wnioskodawcy nie ma potrzeby, aby w powyższych okolicznościach do każdej faktury VAT był wypisywany odrębny dokument CMR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

Stosownie do art. 13 ust. 6, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7.

Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja - wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

Zgodnie z art. 41 ust. 3 cyt. ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

W myśl art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

Dowodami o których mowa w ust. 1 pkt 2, zgodnie z ust. 3 powołanego artykułu, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

* dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towaru z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

* specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku

- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Natomiast w przypadku, gdy dokumenty wymienione w cyt. wyżej art. 42 ust. 3 nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami w świetle art. 42 ust. 11 cytowanej ustawy o VAT, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, a w szczególności:

Przepisy ust. 1-4, 11 i 12 stosuje się odpowiednio do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 (art. 42 ust. 14 ustawy).

Analiza regulacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji - jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że faktycznie nastąpił wywóz towarów z kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego.

Drugi z warunków o którym mowa wyżej, od którego spełnienia zależy potraktowanie danej dostawy jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, dotyczy udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Koncentruje się on zatem na faktycznych, a nie prawnych aspektach transakcji. Powyższy warunek został określony wprost w cyt. wyżej art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym ważne jest to, aby przedmiotowe dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością dokonywał i zamierza dokonywać transakcji wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na rzecz nabywców posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych. Transport towarów będzie organizował i będzie organizował nabywca. Odbiór towarów dokonywany był i będzie w magazynie na terytorium kraju, a następnie dostarczane do miejsca wskazanego przez nabywcę na terenie kraju, w którym nabywca ma siedzibę, bądź do miejsca wskazanego przez odbiorcę końcowego nabywającego towary od nabywcy, które to miejsce znajduje się w kraju Unii Europejskiej innym niż kraj siedziby Wnioskodawcy i kraj siedziby nabywcy.

Co do transakcji przeprowadzonych do dnia złożenia niniejszego wniosku Wnioskodawca otrzymywał dokumenty przewozowe CMR. Jednakże uzyskiwanie powyższych dokumentów staje się coraz bardziej utrudnione przez to, że Wnioskodawcę z przewoźnikiem nie będzie wiązał żaden stosunek prawny, który pozwalałby na wyegzekwowanie dokumentów przewozowych CMR - również na drodze prawnej. Co więcej Wnioskodawca może otrzymać dokumenty CMR wypełnione w nieprawidłowy sposób i może również nie uzyskać stosownej korekty tych dokumentów.

Stąd też w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, zwanej dalej "WDT" Wnioskodawca - niezależnie od tego czy otrzymana dokument przewozowy CMR - zamierza: uzyskiwać pisemne oświadczenia nabywcy potwierdzające dostarczenie towarów do miejsc wskazanych przez nabywcę położonych na terenie kraju siedziby nabywcy, albo uzyskiwać pisemne oświadczenia nabywcy o dostarczeniu towaru do odbiorcy końcowego nabywającego towary od nabywcy, które to miejsce znajduje się w kraju Unii Europejskiej innym niż kraj siedziby Wnioskodawcy i kraj siedziby nabywcy, albo wprowadzić w relacjach z nabywcami wzór dokumentu, który zawierałby: nazwę dostawcy, nazwę nabywcy, miejsce wydania towaru, miejsce przeznaczenia towaru, rodzaj, ilość oraz kod CN towarów, numer rejestracyjny samochodu, nazwę przewoźnika oraz podpis odbiorcy towarów. Niezależnie od powyższych dokumentów Wnioskodawca na potwierdzenie WDT będzie posiadał fakturę VAT zawierającą szczegółowy opis asortymentu podlegającego wywozowi, wydruk z rachunku bankowego potwierdzającego zapłatę za towar, może posiadać korespondencję handlową z nabywcą, w tym jego zamówienie.

Przedmiotem zapytania jest m.in. kwestia czy Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej, nie będzie posiadał dokumentu przewozowego CMR, ale będzie posiadał inne dokumenty tj. fakturę VAT zawierającą szczegółowy opis asortymentu podlegającego wywozowi, wydruk z rachunku bankowego potwierdzającego zapłatę za towar, korespondencję handlową z nabywcą, w tym jego zamówienie, pisemne oświadczenia nabywcy potwierdzające dostarczenie towarów do miejsc wskazanych przez nabywcę położonych na terenie kraju siedziby nabywcy, albo pisemne oświadczenia nabywcy o dostarczeniu towaru do odbiorcy końcowego nabywającego towary od nabywcy, które to miejsce znajduje się w kraju Unii Europejskiej innym niż kraj siedziby Wnioskodawcy i kraj siedziby nabywcy, albo dokument zawierający: nazwę dostawcy, nazwę nabywcy, miejsce wydania towaru, miejsce przeznaczenia towaru, rodzaj, ilość oraz kod CN towarów, numer rejestracyjny samochodu, nazwę przewoźnika oraz podpis odbiorcy towarów.

W kwestii wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w Uchwale z 11 października 2013 r. sygn. I FPS 1/10 orzekając:"W świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju."

W świetle wyżej powołanych przepisów z uwzględnieniem uchwały NSA sygn. akt I FPS 1/10 stwierdzić należy, że jeśli przed dniem złożenia deklaracji podatkowej VAT Wnioskodawca będzie posiadał wskazane dokumenty i dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy, w tym pisemne oświadczenie nabywcy, że towar został dostarczony do miejsca jego przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju lub dokumenty zwierające nazwę dostawcy, nazwę nabywcy, miejsce wydania towaru, miejsce przeznaczenia towaru, ilość oraz kod CN towaru, nr identyfikacyjny samochodu, nazwę przewoźnika oraz odbiorcę towarów, z których wynika fakt dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Tym samym będzie on uprawniony do uznania tak udokumentowanej transakcji za WDT i zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 0% względem dokonanej wewnatrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zatem za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w kwestii opodatkowania stawką 0% wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w przypadku posiadania tylko niektórych dowodów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy uzupełnionych dowodami o których mowa w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o ile łącznie potwierdzają one fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Odnośnie kwestii innego sposobu potwierdzenia dostarczenia towaru do miejsca przeznaczenia niż w ww. sposób aby spełnić wymagania art. 42 ust. 3 pkt 1 stwierdzić należy, że w przepisie tym mowa jest o dokumentach przewozowych otrzymanych od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towaru z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi). Tym samym każdy dokument przewozowy (inny niż CMR, który co do zasady stosowany jest w transporcie międzynarodowym) otrzymany od przewoźnika (spedytora), z którego jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju może stanowić dowód na potwierdzenie dostarczenia towaru nabywcy, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy.

Ponadto Wnioskodawca oczekuje na rozstrzygnięcie w temacie czy dokument CMR zawierający błędną datę odbioru towaru lub nieczytelną pieczątkę czy podpis mogą stanowić podstawę do zastosowania 0% stawki podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w sytuacji gdy błędy te zostały poprawione przez odbiorcę i czy umieszczenie w rubrykach 22, 23, 24 dokumentu CMR, poza miejscowością i datą wyłącznie podpisów osób reprezentujących odpowiednio nadawcę, przewoźnika lub odbiorcę, bez stempli albo bez stempli, ale przy jednoczesnym odręcznym napisaniu dokładnej nazwy i adresu odpowiednio nadawcy, przewoźnika lub odbiorcy jest wystarczającym potwierdzeniem, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, aby dostawa została zakwalifikowana jako wewnątrzątrzwspólnotowa dostawa towarów opodatkowana według stawki 0%, przy spełnieniu pozostałych wymagań określonych w art. 42 ustawy VAT, jak również czy dokument CMR dotyczący kilku faktur VAT dokumentujących dostawę towarów przewożonych jednym środkiem transportu potwierdza w sposób wystarczający, iż towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy, wymienione w kilku faktura VAT, zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT.

Stosownie do powyższego stwierdzić zatem należy, że dokument przewozowy CMR zawierający błędną datę odbioru lub nieczytelną pieczątkę lub podpis "sam w sobie" nie potwierdza jednoznacznie odebrania towaru przez odbiorcę na terytorium innego niż Polka kraju członkowskiego i nie może stanowić samodzielnej podstawy do zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów. Jednakże jeżeli Wnioskodawca będzie również posiadał inne dokumenty lub dowody świadczące o dostarczeniu towaru do odbiorcy na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej inne niż terytorium kraju (co w przedmiotem sprawie, zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, będzie miało miejsce), takie prawo będzie mu przysługiwało.

Tym samym za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, że w sprawie objętej wnioskiem, będzie miał prawo do zastosowania stawki 0% dla dostawy wewnątrzwspólnotowej przy posiadaniu dokumentów CMR zawierających błędy lub nieczytelne dane, które są uzupełnione dokumentami przedstawionymi przez Wnioskodawcę.

Natomiast w kwestii prawa do zastosowania stawki 0% do dostawy wewnątrzwspólnotowej przy posiadaniu dokumentu CMR, który w rubrykach 22, 23, 24 poza miejscowością i datą widnieją wyłącznie podpisy osób reprezentujących nadawcę, przewoźnika lub odbiorcę, bez stempli albo bez stempli, ale przy jednoczesnym odręcznym napisaniu dokładnej nazwy i adresu odpowiednio nadawcy, przewoźnika lub odbiorcy, zauważyć należy, ze przepisy prawa podatkowego nie regulują obowiązku umieszczania na takich dokumentach pieczątek lub stempli. Przepisy prawa podatkowego będące podstawa niniejszej interpretacji wskazują jednakże wyraźnie, że jednym z dowodów potwierdzających dostarczenie towarów w ramach dostawy wewanątrzwspólnotowej są dokumenty przewozowe z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi). Ponownie więc stwierdzić należy, że przy posiadaniu przez Wnioskodawcę dokumentów i dowodów, przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, które dodatkowo potwierdzają, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia Wnioskodawca będzie uprawniony do uznania takiej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów opodatkowaną stawką 0%.

Stosownie do powyższego, mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz powołaną wyżej uchwałę Sądu Najwyższego stwierdzić należy, że dowody o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy nie mają charakteru bezwzględnie obowiązującego, lecz jedynie dowodów względnie obowiązujących, co oznacza, że podatnik powinien co do zasady nimi dysponować, lecz w przypadku ich braku lub braku pewnych danych na dokumentach wymaganych tymi przepisami - co czyni je niepełnowartościowymi dowodami w zakresie wykazania dowodzonej okoliczności - może ona zostać udowodniona również innymi dowodami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy.

Inaczej mówiąc, dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Tym samym w niniejszej sprawie - niezależnie od tego czy Wnioskodawca otrzyma dokument przewozowy, w którym umieszczone są zapisy w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego, czy też takowego dokumentu od przewoźnika nie otrzyma - posiadając w swojej dokumentacji dokumenty w formie:

* pisemnego oświadczenia nabywcy, w którym nabywca potwierdził dostarczenie towarów do miejsc wskazanych przez nabywcę położonych na terenie kraju siedziby nabywcy, albo

* pisemnego oświadczenia nabywcy, w którym nabywca potwierdził dostarczenie towaru do odbiorcy końcowego nabywającego towary od nabywcy, które to miejsce znajduje się w kraju Unii Europejskiej innym niż kraj siedziby Wnioskodawcy i kraj siedziby nabywcy, albo

* dokumentu, który zawiera: nazwę dostawcy, nazwę nabywcy, miejsce wydania towaru, miejsce przeznaczenia towaru, rodzaj, ilość oraz kod CN towarów, numer rejestracyjny samochodu, nazwę przewoźnika oraz podpis odbiorcy towarów,

z których to dokumentów samodzielnie lub łącznie w sposób nie budzący wątkowości wynika, że towary zostały dostarczone do nabywcy na terytorium kraju członkowskiego inne niż terytorium kraju, oraz posiadając

* fakturę VAT zawierającą szczegółowy opis asortymentu podlegającego wywozowi, oraz

* wydruki z rachunku bankowego potwierdzającego zapłatę za towar, oraz

* korespondencje handlową z nabywcą, w tym jego zamówienie

Wnioskodawca przy spełnieniu pozostałych warunków, o których mowa w art. 42 ustawy, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku VAT dla wewątrzwspólnotowej dostawy towaru.

Odnośnie zaś zagadnienia dotyczącego objęcia jednym dokumentem przewozowym CMR towaru sprzedawanego jednemu odbiorcy na podstawie kilku faktur i prawa do zastosowania na jego podstawie stawki 0% podatku VAT, stwierdzić należy, że jeżeli z takiego dokumentu przewozowego będzie można odczytać wprost, że dotyczy on przemieszczenia określonego towaru objętego kilkoma fakturami i dokument ten potwierdza jednoznacznie dostarczenie całego towaru objętego odrębnymi fakturami do odbiorcy na terytorium kraju członkowskiego inne niż Polska, to przepisy prawa podatkowego nie sprzeciwiają się do zastosowania stawki 0% podatku VAT, przy zachowaniu pozostałych warunków zawartych w art. 42 ustawy, aby potwierdzenie dostarczenia towaru do odbiorcy dokonane zostało w jednym dokumencie przewozowym.

W tym miejscu zaznaczyć należy, iż zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca niezależnie od wskazanego dokumentu przewozowego CMR będzie posiadał również inne dowody na potwierdzenie dostarczenia towaru na terytorium kraju członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Reasumując w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca na podstawie przedstawionych dokumentów, przy zachowaniu pozostałych warunków, o których mowa w art. 42 ustawy, będzie uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku VAT dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy zostało ono uznane za prawidłowe.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpreatcji załatwiono wniosek w części dotyczącej prawa do zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

Natomiast pozostałe kwestie objęte wnioskiem, tj. poprawienia błędów zawartych w dokumentach CMR oraz prawidłowości wystawienia jednego dokumentu CMR dotyczącego kliku faktur VAT dokumentujących dostawę towarów przewożonych jednym środkiem transportu będą przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.