IBPP4/443-392/13/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2013 r. (data wpływu 14 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbywanych składników majątku - jest prawidłowe.

W dniu 14 sierpnia 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbywanych składników majątku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem i prowadzi działalność gospodarczą od 1 stycznia 2010 r. Przedmiotem działalności jest sprzedaż detaliczna napojów alkoholowych i bezalkoholowych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach. Działalność Wnioskodawca prowadzi w miejscowości "X" - jednocześnie adres ten jest adresem siedziby oraz od października 2011 r. również w miejscowości "Y" Wnioskodawca prowadzi odrębne księgi przychodów i rozchodów dla tych miejsc. Zobowiązania wobec kontrahentów regulowane są ze wspólnego rachunku bankowego/kasy obu miejsc.

We wrześniu Wnioskodawca planuje odsprzedać towar handlowy oraz wyposażenie sklepu (komputer, meble, opakowania na ekspozycje towarów i in.) likwidując w ten sposób to dodatkowe miejsce działalności. Wnioskodawca będzie kontynuować działalność gospodarczą, jednakże tylko w jednym punkcie - w "X"

Lokal w "Y" - nie jest własnością Wnioskodawcy. Wnioskodawca wynajmuje go na podstawie umowy najmu. Potencjalny nabywca negocjuje nowe warunki umowy najmu z właścicielem lokalu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż majątku firmy w postaci towarów handlowych i wyposażenia nie podlega przepisom ustawy o VAT z dnia 11 marca 2004 r. - kwalifikując się na sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż towarów handlowych i majątku ruchomego będącego w użyciu w lokalu w "Y" nie korzysta z wyłączenia od opodatkowania VAT, ze względu iż nie jest to czynność wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ustawa o VAT nie określa w swych przepisach pojęcia: przedsiębiorstwo, lecz posiłkując się przepisami Kodeksu Cywilnego, przedsiębiorstwem nazywamy zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Natomiast zorganizowana część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W podanej przez Wnioskodawcę sytuacji nie dochodzi Jego zdaniem do zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Wnioskodawca nie sprzedaje nazwy - nazwą nadal będzie Firma Handlowa "...". Wnioskodawca nie sprzedaje własności nieruchomości oraz innych praw rzeczowych do nieruchomości. Wnioskodawca nie może również zapewnić nabywcy kontynuacji umowy najmu. Nabywca we własnym zakresie negocjować będzie dla siebie warunki podpisania nowej umowy najmu lokalu. Nabywca nie będzie również mógł korzystać z dotychczasowych zezwoleń Wnioskodawcy na handel alkoholem, wydanych przez Urząd Miasta w "Y". Przedmiotem transakcji nie będą wierzytelności ani też środki pieniężne. Wnioskodawca nie może również sprzedać nabywcy ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdyż ciążą na nim obowiązki przechowywania ksiąg, jest za nie odpowiedzialny. Wnioskodawca nie sprzeda również nabywcy tajemnic przedsiębiorstwa (poza podaniem obrotów z całego okresu prowadzenia działalności gospodarczej) gdyż nadal będzie kontynuował swoją działalność gospodarczą i nie może być pewny, że w przyszłości nabywca ten, nie przeniesie się do "X"-stając się dla Wnioskodawcy konkurencją.

Sklep w "Y" jest organizacyjnie wyodrębniony, ale nie finansowo. Dlatego, że zobowiązania Wnioskodawca reguluje ze wspólnego (łącznie z "X") rachunku bankowego i nie prowadzi odrębnych kas. Wnioskodawca jest osobą fizyczną i może dowolnie dysponować zyskiem/obrotami pochodzącymi z działalności gospodarczej.

Nabywca nie nabywa zobowiązań Wnioskodawcy. Będzie regulował je sam, nawet po likwidacji działalności w tym miejscu (tekst jedn.: w "Y").

Mając powyższe na uwadze, sprzedaż towarów handlowych i majątku ruchomego podlegać będzie opodatkowaniu wg stawek właściwych dla tego typu towarów.

Dodatkowo sformułowania zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, należy w aspekcie art. 19 dyrektywy 2006/112/WE rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując czy dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy.

Wnioskodawca w ramach przyszłej transakcji przekaże odpłatnie nabywcy zapasy towarów i wyposażenie sklepu - oczywiście w celu umożliwienia nabywcy kontynuowania przez niego działalności gospodarczej. Jakkolwiek jest to działalność, której prowadzenie nie jest możliwe bez lokalu handlowego. Kontynuacja prowadzenia sklepu zwykle nie wymaga, by właściciel przedsiębiorstwa był jednocześnie właścicielem nieruchomości, w której ten sklep działa. Ale może podnajmować prawo wynajmu/dzierżawy osobom trzecim. Wnioskodawca takiego prawa nie posiada. Nie może udostępniać lokalu innym osobom. Takie zastrzeżenia mam w umowie w "Y".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast przez świadczenie usług - w świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 ust. 1 ustawy.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ww. ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa" posłużyć należy w tym zakresie się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Według art. 55¹ Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przepis ten odgrywa szczególnie istotną rolę, gdyż konstytuuje on zasadę, iż przedsiębiorstwo może stanowić przedmiot obrotu prawnego jako jednolita całość.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Istotne znaczenie w powyższej definicji ma końcowy jej fragment. W celu ustalenia zatem, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zbadać należy, czy zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Ponadto wymogiem do uznania, aby zespół składników stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest to by stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych - w tym zobowiązań. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu Cywilnego.

W związku z powyższym, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Dlatego należy uznać, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

W ocenie tut. organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.)

W myśl tej regulacji prawa unijnego, w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Należy zauważyć, iż prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 112 nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego "całości lub części majątku".

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines (publ.: "Przegląd Podatkowy" 2004/4/50, ECR 2003/11B/I-14393) Trybunał zwracając uwagę, iż niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń - innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, iż pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz - w zależności od konkretnego przypadku - składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia "przekazania całości lub części majątku", wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie tut. organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest podatnikiem i prowadzi działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności jest sprzedaż detaliczna napojów alkoholowych i bezalkoholowych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach. Działalność Wnioskodawca prowadzi w "X" - jednocześnie adres ten jest adresem siedziby oraz od października 2011 r. również w "Y". Wnioskodawca prowadzi odrębne księgi przychodów i rozchodów dla tych miejsc. Zobowiązania wobec kontrahentów regulowane są ze wspólnego rachunku bankowego/kasy obu miejsc. Wnioskodawca planuje odsprzedać towar handlowy oraz wyposażenie sklepu (komputer, meble, opakowania na ekspozycje towarów i in.) likwidując w ten sposób to dodatkowe miejsce działalności. Wnioskodawca będzie kontynuować działalność gospodarczą, jednakże tylko w jednym punkcie - w Wadowicach. Lokal w Y" - nie jest własnością Wnioskodawcy. Wnioskodawca wynajmuje go na podstawie umowy najmu. Potencjalny nabywca negocjuje nowe warunki umowy najmu z właścicielem lokalu w "Y"

W świetle powyższego stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie dokonuje zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ponieważ przedmiotem zbycia są tylko poszczególne towary handlowe oraz wyposażenie sklepu, nie można więc stwierdzić, że prawa te u nabywcy mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnego realizowania pewnych zadań gospodarczych.

Wnioskodawca nie dokonuje też zbycia całego przedsiębiorstwa, gdyż jak wspomniano wyżej sprzedaż towarów handlowych oraz wyposażenia sklepu nie stanowi zwartego zespołu, który mógłby posłużyć u nabywcy kontynuowaniu zadań określonej działalności gospodarczej, przedmiotem sprzedaży są pojedyncze składniki wchodzące w skład przedsiębiorstwa u zbywcy.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca nie dokonuje sprzedaży całego swojego przedsiębiorstwa w rozumieniu wyżej powołanych przepisów Kodeksu cywilnego, jak również przedmiotu zbycia nie można zaliczyć do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Reasumując uznać należy, iż w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę wymienione składniki majątku mające być przedmiotem zbycia nie mieszczą się w pojęciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a tym samym do transakcji zbycia ww. składników majątkowych nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy, co stanowi zarazem, iż przedstawiona transakcja zbycia to transakcja odpłatnej sprzedaży towarów i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.