IBPP4/443-388/13/LG

Pisma urzędowe

Status: Nieoceniane

Pismo z dnia 7 listopada 2013 r. Izba Skarbowa w Katowicach IBPP4/443-388/13/LG

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 31 lipca 2013 r. (data wpływu 8 sierpnia 2013 r.), uzupełnionego pismem z 30 października 2013 r. (data wpływu 5 listopada 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania X za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, opodatkowania ich dzierżawy oraz uznania sprzedaży i zbycia X na rzecz Dzierżawcy za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i uznanie tych czynności za wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania X za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, opodatkowania ich dzierżawy oraz uznania sprzedaży i zbycia X na rzecz Dzierżawcy za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i uznanie tych czynności za wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 30 października 2013 r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 22 października 2013 r. znak: IBPP4/443-388/13/LG.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

A S.A. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest przedsiębiorstwem energetycznym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012 r. poz. 1059) prowadzącym działalność w zakresie sprzedaży energii elektrycznej odbiorcom końcowym na podstawie koncesji na obrót energią elektryczną udzielonej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z dnia... (z późniejszymi zmianami; dalej: Koncesja OEE). Oprócz podstawowej działalności polegającej na obrocie energią elektryczną Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wytwarzania energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, na podstawie koncesji udzielonej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z dnia... (z późniejszymi zmianami; dalej: Koncesja WEE).

W zakresie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności związanej z wytwarzaniem energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, Wnioskodawca jest właścicielem szeregu urządzeń wytwórczych (hydrozespołów), tj. zespołów obiektów budowlanych i urządzeń technicznych służących faktycznemu wytwarzaniu energii elektrycznej, przypisanych odpowiednio do ich lokalizacji następującym jednostkom:

* X...,

* X..., (dalej łącznie: X).

Ponadto w skład majątku Wnioskodawcy przypisanego poszczególnym X wchodzą nieruchomości gruntowe, budynki, budowle oraz urządzenia techniczne stanowiące środki trwałe, jak również wyposażenie i inne niskocenne składniki majątku wykorzystywane przy prowadzeniu działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej. Działalność związana z wytwarzaniem energii elektrycznej podlega u Wnioskodawcy formalnemu wyodrębnieniu w postaci wewnętrznych jednostek organizacyjnych. W chwili obecnej X stanowią wyodrębnione komórki organizacyjne w schemacie organizacyjnym Spółki a majątek do nich przypisany jest odpowiednio wydzielony w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy.

W części X Wnioskodawca posiada niezbędny kapitał ludzki do wykonywania czynności eksploatacyjnych urządzeń i obiektów energetycznych będących własnością Wnioskodawcy.

Do obowiązków pracowników zatrudnionych w X należą w szczególności prace związane z:

* generowaniem danych dotyczących wolumenu wytworzonej energii elektrycznej i raportowaniem danych,

* prowadzeniem pomiarów stanu wody górnej oraz dolnej, dokumentowaniem pomiarów oraz ich analizowaniem, pod względem bezpieczeństwa X i zapewnienia ich prawidłowej pracy,

* dokonywaniem bieżących okresowych przeglądów budynków i urządzeń X,

* organizowaniem i nadzorowaniem prac związanych z prawidłowym prowadzeniem eksploatacji x oraz zapewnieniem prawidłowego nadzoru technicznego podczas remontów i usuwania usterek,

* organizowaniem zabezpieczenia obiektu x przed dostępem osób postronnych oraz ich uszkodzeniem lub zniszczeniem,

* prowadzeniem i bieżącym aktualizowaniem dokumentacji związanej z funkcjonowaniem X, § bieżącą i ścisłą współpracą z lokalnym Operatorem Systemu Dystrybucyjnego.

Ponadto w celu zapewnienia realizacji produkcji energii elektrycznej w należących do Wnioskodawcy X, Wnioskodawca zawarł szereg umów niezbędnych lub przydatnych do prawidłowego prowadzenia działalności związanej z eksploatacją urządzeń i obiektów energetycznych X, a także umowy dystrybucyjne dotyczące energii wytwarzanej w X, który to wymóg wynika z przepisów Prawa energetycznego oraz koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych. Umowy te zawierają w swoim zakresie prowadzenie ruchu urządzeń energetycznych oraz prowadzenie gospodarki wodnej na zbiornikach wodnych związanych z X, zgodnie z posiadanymi pozwoleniami wodno-prawnymi. Z działalnością w zakresie wytwarzania energii elektrycznej w X związane są także umowy, których przedmiotem jest również rozbudowa i modernizacje infrastruktury X oraz porozumienia dotyczące partycypacji w kosztach utrzymania stopni wodnych i użytkowania zbiorników wodnych.

Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja księgowa zapewnia możliwość wyodrębnienia kosztów związanych z działalnością w zakresie produkcji energii elektrycznej w X.

Koszty działalności wytwórczej takie jak, w szczególności:

* koszty amortyzacji środków trwałych,

* koszty podatku od nieruchomości,

* koszty remontów,

* koszty eksploatacji,

* koszty wynagrodzeń pracowników,

* inne koszty,

są ewidencjonowane przez Wnioskodawcę na osobnych kontach księgowych.

Wnioskodawca, będąc podmiotem prowadzącym działalność podstawową w zakresie sprzedaży energii elektrycznej odbiorcom, sprzedaje swoim klientom energię elektryczną pochodzącą od dostawców zewnętrznych, jak i produkowaną w X. Tym samym w celu ustalenia wysokości przychodów z tytułu sprzedaży energii elektrycznej wyprodukowanej w X Spółka dla celów sprawozdawczości dokonuje jej wyceny w średnich cenach sprzedaży energii elektrycznej na rynku konkurencyjnym ogłaszanych przez prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Ponadto na wielkość przychodów ze sprzedaży realizowanych przez X, poza sprzedażą wytworzonej energii elektrycznej, wpływają w chwili obecnej przychody z tytułu wyceny świadectw pochodzenia dokumentujących wytworzenie tejże energii elektrycznej w odnawialnych źródłach energii. Wycena świadectwa odbywa się według ceny rynkowej z ostatniego dnia miesiąca, w którym zostały wyprodukowane. Wyodrębnione w ten sposób dane umożliwiają Spółce ustalenie wyniku na działalności wytwórczej dla potrzeb sprawozdawczości zarządczej. Ponadto do przychodów związanych ze składnikami majątku mającymi podlegać dzierżawie Spółka zalicza przychody z tytułu czynszu ich obecnego najmu i dzierżawy.

W związku z późn. zm. organizacyjnymi w ramach grupy kapitałowej, Spółka zamierza skupić się wyłącznie na swojej podstawowej działalności polegającej na obrocie energią elektryczną na terenie całego kraju. W związku z tym, docelowo planowane jest wyłączenie X ze struktur Wnioskodawcy poprzez przeniesienie ich wraz z obsługującymi X pracownikami do innego podmiotu z grupy, wyspecjalizowanego w produkcji energii elektrycznej. Efektem procesu ma być poprawa efektywności Wnioskodawcy oraz zarządzania majątkiem X przez nowego operatora.

Ze względu na przesłanki ekonomiczne, w tym konieczność ponoszenia stałych nakładów modernizacyjno-odtworzeniowych na majątku X, intencją Spółki jest zbycie X w możliwie jak najkrótszym czasie. Proces ewentualnej sprzedaży jest jednak czasochłonny ze względu na istniejące uwarunkowania formalno-prawne (wynikające m.in. z przepisów prawa energetycznego). Z tego względu, Spółka planuje osiągnąć zakładany cel kilkuetapowo tj. poprzez:

* przeniesienie posiadania X na B S.A. (dalej: Dzierżawca, B) w ramach umowy dzierżawy (dalej: Umowa dzierżawy), a następnie

* sprzedaż X na rzecz Dzierżawcy (dalej: Scenariusz 1), bądź zbycie X na rzecz innego podmiotu z Grupy - C S.A. w trakcie obowiązywania Umowy dzierżawy (dalej: Scenariusz 2).

Poprzedzenie Scenariusza 1 lub Scenariusza 2 dzierżawą, umożliwi Spółce przeniesienie zarządzania X do wyspecjalizowanego podmiotu, przed wypełnieniem wszystkich wymagań formalno-prawnych koniecznych dla realizacji Scenariusza 1 lub Scenariusza 2. Ostateczna decyzja co do wyboru pomiędzy Scenariuszem 1 a Scenariuszem 2 będzie uzależniona od wyników dalszych analiz prawnych i ekonomicznych. Przy czym zarówno realizacja Scenariusza 1, jak i Scenariusza 2 nie zakłada automatycznego rozwiązania Umowy dzierżawy z Dzierżawcą, a przeniesienie praw i obowiązków związanych z Umową dzierżawy na nabywcę (w ramach Scenariusza 1, w przypadku sprzedaży X na rzecz Dzierżawcy nastąpi konfuzja praw dzierżawcy i właściciela, w ramach Scenariusza 2, wydzierżawiającym X na rzecz Dzierżawcy będzie nowy właściciel). Ma to na celu zapewnienie niezakłóconego działania X u ich operatora - B.

Wskutek zawarcia Umowy dzierżawy nastąpi z mocy prawa przejście pracowników Spółki do Dzierżawcy (w ramach dzierżawy dojdzie do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 j.t. z późn. zm.). Umowa dzierżawy będzie również skutkować oddaniem do używania wszystkich składników majątku Wnioskodawcy związanych z prowadzeniem działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych.

W szczególności w ramach Umowy dzierżawy oddaniu do używania podlegać będą:

nieruchomości gruntowe,

budynki,

urządzenia techniczne,

wyposażenie oraz inne składniki majątkowe, w tym niematerialne składniki majątku,

a w szczególności:

- pozwolenia wodno-prawne,

- prawa i obowiązki związane z umowami zawartymi przez Wnioskodawcę dotyczącymi wytwarzania energii elektrycznej, tj. w szczególności wynikające z:

* umów eksploatacyjnych/poddzierżawy,

* umów o pracę z pracownikami zatrudnionymi w X, § umów najmu i dzierżawy nieruchomości,

* umów inwestycyjnych dotyczących obiektów X itp.

W skład zespołu składników majątkowych objętych transakcją dzierżawy wchodzić będą ponadto wszystkie zobowiązania Wnioskodawcy związane z prowadzeniem działalności polegającej na produkcji energii elektrycznej w X, w szczególności wynikające z zawartych umów, które wskazane zostały powyżej. Umowa dzierżawy zakłada również przekazanie zwrotne przedmiotu Umowy dzierżawy (wszystkich opisanych wyżej składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami i pracownikami) w przypadku jej rozwiązania.

Spółka pragnie również wskazać, że z dniem wejścia Umowy dzierżawy w życie, B będzie miała możliwość rozpoczęcia prowadzenia działalności wytwórczej w oparciu o koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych.

W następstwie dokonanej transakcji, Wnioskodawca całkowicie zaprzestanie prowadzenia działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej (Koncesja WEE ulegnie wygaszeniu) i po dniu wejścia Umowy dzierżawy w życie będzie prowadził działalność wyłącznie w zakresie obrotu energią elektryczną na podstawie posiadanej Koncesji OEE.

Dodatkowo, istotnym jest fakt, że 25 listopada 2011 r. Spółka uzyskała interpretację indywidualną prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPP3/443-970/11/AM) potwierdzającą, że X stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa na potrzeby ich potencjalnej sprzedaży. Przy czym przedmiotowa interpretacja nie odnosiła się do transakcji dzierżawy X oraz ich dalszego zbycia w trakcie obowiązywania Umowy dzierżawy na rzecz Dzierżawcy bądź podmiotu trzeciego. Niemniej, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przedstawiony wówczas stan faktyczny był analogiczny jak opisany w niniejszym wniosku w zakresie, w jakim dotyczył przedmiotu transakcji.

Spółka pragnie również zwrócić uwagę, że należy do Y (dalej: "Y"). Przy czym realizacja Scenariusza 1 bądź Scenariusza 2 może nastąpić po zakończeniu funkcjonowania Y.

Wniosek o interpretację zawierający pytania dotyczące przedstawionego powyżej stanu faktycznego:

* w zakresie CIT jest równolegle składany przez Y do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Biuro Informacji Podatkowej w Płocku (w obrębie interesu prawnego Y);

* natomiast w zakresie VAT - przez spółkę B S.A. (w obszarze jej interesu prawnego) - również do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Biuro Informacji Podatkowej w Płocku.

Stosownie do art. 14a. § 1. Ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 j.t. z późn. zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności ich interpretacji (...). Mając powyższe na uwadze, uprzejmie prosimy o skoordynowanie odpowiedzi na ww. wnioski o interpretacje.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy X stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

2. Jeśli odpowiedź na pytanie 1 jest pozytywna (tekst jedn.: X stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), czy ich dzierżawa powinna być traktowana jako forma zbycia w związku z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

3. Czy sprzedaż X na rzecz Dzierżawcy będzie stanowić sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, tj. pozostanie poza zakresem opodatkowania VAT na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

4. Czy zbycie X na rzecz C S.A. będzie stanowić zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, tj. pozostanie poza zakresem opodatkowania VAT na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie nr 1:

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Mając na uwadze brzmienie wskazanych wyżej przepisów prawa podatkowego, a także wnioski płynące z wydawanych przez Ministra Finansów interpretacji indywidualnych prawa podatkowego oraz orzecznictwa Sądów Administracyjnych można stwierdzić, że o ZCP należy mówić w sytuacji, gdy zespół składników majątkowych będący przedmiotem określonej w ustawie VAT bądź w ustawie o CIT czynności prawnej posiada następujące cechy:

* w skład zespołu wchodzą składniki materialne i niematerialne, które pozostają w funkcjonalnym związku;

* posiada określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa podatnika;

* został organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w przedsiębiorstwie podatnika;

* zespół składników materialnych i niematerialnych mógłby stanowić odrębne przedsiębiorstwo, w sposób samodzielny realizujący określone zadania gospodarcze.

Odnosząc się do wskazanych wyżej kryteriów pozwalających na stwierdzenie występowania w ramach przedsiębiorstwa podatnika ZCP, Wnioskodawca na podstawie przedstawionego stanu faktycznego pragnie wskazać, że:

* W skład zespołu składników majątkowych związanych z działalnością Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania energii elektrycznej wchodzą składniki materialne tj. nieruchomości gruntowe, budynki, budowle, urządzenia techniczne, wyposażenia oraz inne niskocenne składniki majątku; prawa niematerialne wynikające m.in. z pozwoleń wodno-prawnych, a także prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Wnioskodawcę w związku z działalnością w zakresie wytwarzania energii elektrycznej, które służą realizacji zadań związanych z wytwarzaniem energii elektrycznej w X, w szczególności wynikające z umów związanych z eksploatacją urządzeń i obiektów energetycznych.

* W skład wskazanego zespołu składników majątkowych wchodzą także zobowiązania związane z prowadzeniem działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej.

* Wszystkie wskazane składniki majątku, materialne i niematerialne, a także zobowiązania, pomimo zróżnicowanej lokalizacji geograficznej (w miejscach umożliwiających lokalizację X opartych o energię wody), pozostają w ścisłym funkcjonalnym związku, służąc prowadzeniu działalności polegającej na wytwarzaniu energii elektrycznej w X. W konsekwencji stwierdzić można, w ocenie Wnioskodawcy, że pomiędzy składnikami podlegającego dzierżawie zespołu składników majątkowych, materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań zachodzą ścisłe powiązania o charakterze funkcjonalnym i służą one wykonywaniu określonych zadań gospodarczych, tj. wywarzaniu energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii.

* W chwili obecnej X stanowią wyodrębnione komórki organizacyjne w schemacie organizacyjnym Spółki a majątek do nich przypisany jest odpowiednio wydzielony w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. Działalność ta wyodrębniona jest z pozostałej działalności Wnioskodawcy także pod względem formalno-prawnym, albowiem prowadzona jest na podstawie Koncesji WEE udzielonej Wnioskodawcy przez Prezesa Urzędu Energetyki. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, spełniony jest warunek organizacyjnego wyodrębnienia podlegającej dzierżawie części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (w B majątek X działał będzie również w oparciu o koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, począwszy od wejścia Umowy dzierżawy w życie).

* Ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę do celów zarządczych umożliwia w każdym czasie identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów związanych z prowadzeniem działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej, a także ustalenie wyniku tej działalności. Majątek wytwórczy przypisany jest do wyodrębnionej jednostki organizacyjnej. Wnioskodawca podkreśla, że obowiązujące przepisy prawa podatkowego nie przewidują wymogu prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa w czasie, gdy wchodzi ono w skład przedsiębiorstwa podatnika, co potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 18 marca 2008 r. (IBPB3/423-100/08/MS) stwierdzając, iż wyodrębnienie finansowe: "nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa". Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, podlegająca dzierżawie część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy spełnia wymóg jej finansowego wyodrębnienia w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

* Ze względu na wskazane wyżej wyodrębnienie majątkowe, organizacyjne i finansowe, a także wyposażenie w odpowiedni do realizowanego celu majątek, dokumenty oraz pracowników i podwykonawców realizujących zadania i funkcje związane z wytwarzaniem energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii, zespół składników majątkowych podlegających dzierżawie mógłby, w ocenie Wnioskodawcy, stanowić odrębne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnej realizacji powierzonych zadań. W szczególności, dedykowani pracownicy, majątek oraz prawa niematerialne wynikające m.in. z pozwoleń wodno-prawnych oraz umów związanych z eksploatacją urządzeń energetycznych X stanowią łącznie całość pod względem prawnym i ekonomicznym, która w świetle wymogów Prawa energetycznego, wodnego oraz zasad prawidłowej gospodarki zdolna jest samodzielnie wykonywać funkcje związane z wytwarzaniem energii elektrycznej. Pozostałe funkcje pomocnicze do działalności wytwórczej, w szczególności w zakresie księgowości, służb sprzedażowych, obsługi administracyjnej itp. zostaną zapewnione przez Dzierżawcę, albowiem nie mogą być one w sposób bezpośredni przypisane części działalności Wnioskodawcy związanej z wytwarzaniem energii elektrycznej. Należy jednak podkreślić, że powyższe nie pozbawia dzierżawionego zespołu składników cechy gospodarczej samodzielności, albowiem funkcje te nie są istotne z punktu widzenia możliwości prowadzenia działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej i będą zapewnione po dokonaniu transakcji przez Dzierżawcę.

* Fakt, iż, Umowa dzierżawy przewiduje przekazanie zwrotne pracowników X w przypadku jej rozwiązania świadczy o tym, że w przypadku zakończenia dzierżawy atrybut wyodrębnienia funkcjonalnego nie zostanie naruszony. Innymi słowy nie nastąpią zaburzenia w możliwości samodzielnej realizacji zadań gospodarczych przez X.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, X stanowią ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (25 listopada 2011 r. Spółka uzyskała wspomnianą na wstępie interpretację indywidualną, w której Minister Finansów potwierdził, że X, w kształcie opisanym w analogiczny sposób jak w niniejszym wniosku stanowią ZCP).

Pytanie nr 2:

Spółka pragnie podzielić stanowisko wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, w wyroku z 28 maja 2008 r. (sygn. I SA/Bd 135/08) zgodnie z którym "Umowy obligacyjne, takie jak: umowy najmu i użyczenia nie niosą ze sobą skutków w postaci przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel." W ocenie Spółki powyższa konkluzja odnosi się również do Umowy dzierżawy pomimo, że zgodnie z jej treścią eksploatacja, utrzymanie oraz czerpanie pożytków z działalności operacyjnej X, będą pozostawać po stronie Dzierżawcy. Innymi słowy, zdaniem Wnioskodawcy, dla potrzeb interpretacji art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, dzierżawa nie może być traktowana jako forma zbycia. Jeżeli zatem nie dojdzie w sprawie do transakcji zbycia X, to przeprowadzona transakcja nie będzie mieścić się w zakresie art. 6 pkt 1 i nie skorzysta z wyłączenia spod działania ustawy VAT. W konsekwencji dzierżawa X, powinna podlegać opodatkowaniu jako jednolite świadczenie (usługa), z zastosowaniem podstawowej stawki VAT.

Pytanie nr 3:

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że przedmiot ewentualnej sprzedaży na rzecz Dzierżawcy, będzie analogiczny do przedmiotu dzierżawy opisanego w Umowie dzierżawy. Zarówno w jednym, jak i drugim przypadku będą nim X tj. organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Jednocześnie Spółka pragnie nadmienić, że sprzedać X na rzecz Dzierżawcy nie będzie skutkować rozwiązaniem Umowy dzierżawy. Na wypadek sprzedaży w trakcie obowiązywania Umowy dzierżawy, nie będą zatem miały zastosowania jej zapisy o zwrotnym transferze X wraz z pracownikami, który mógłby poprzedzić sprzedaż gdyby Umowa dzierżawy przewidywała jej rozwiązanie wskutek dokonania definitywnego zbycia. Wraz ze sprzedażą X nastąpi jedynie kontuzja praw B z tytułu dzierżawy i własności.

Dodatkowo, Spółka pragnie odróżnić Scenariusz 1 od sytuacji, w której nabywca zespołu składników materialnych i niematerialnych wykorzystuje go do celów innych niż działalność prowadzona uprzednio przez zbywcę. Takie sytuacje mogą w ocenie Spółki budzić wątpliwości w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego. Co prawda Scenariusz 1 zakłada, że X w okresie poprzedzającym sprzedaż, będą przez pewien czas wykorzystywane do uzyskiwania przychodów z tytułu dzierżawy, niemniej jednak zakładane rozwiązanie wynika wyłącznie z przesłanek prawno-regulacyjnych tj. chęci przeniesienia majątku X do nowego operatora - B i czasochłonnego charakteru procesu sprzedaży. Zdaniem Spółki fakt, iż zasadniczym celem funkcjonowania X jest wytwarzanie energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych nie powinien budzić zastrzeżeń. To właśnie w takim celu Spółka utrzymuje funkcjonowanie X. Dzierżawa i dalsze zbycie, ma służyć jedynie poprawie efektywności realizowanej funkcji wytwórczej w grupie kapitałowej, do której należy Wnioskodawca.

Dodatkowo, Spółka pragnie wskazać, że okres który upłynie od dnia wejścia w życie Umowy dzierżawy do dnia sprzedaży X na rzecz Dzierżawcy powinien pozostać bez znaczenia dla kwalifikacji podatkowej przedmiotu transakcji, o ile zachowane zostaną kryteria wyszczególnione w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (w tym kryterium wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego).

W konsekwencji, zdaniem Spółki należy stwierdzić, że wskazany przez Wnioskodawcę przedmiot sprzedaży na rzecz B będzie stanowił ZCP dla potrzeb rozliczeń VAT.

W ocenie Spółki, uznanie, że przedmiotem sprzedaży na rzecz Dzierżawcy będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinno skutkować pozostawieniem przedmiotowej transakcji poza zakresem opodatkowania VAT tj. brakiem obowiązku rozliczenia przez Wnioskodawcę podatku należnego i wystawienia faktury.

Pytanie nr 4:

W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli X będą stanowić ZCP dla potrzeb transakcji ich dzierżawy bądź sprzedaży na rzecz B, brak jest podstaw do twierdzenia, że ich zbycie w ramach scenariusz 2 powinno być traktowane odmiennie. W szczególności, ze względu na fakt, że rozważana transakcja dotyczyć będzie:

* zorganizowanego zespołu skalników majątkowych i niemajątkowych o cechach opisanych w uzasadnieniu m.in. do pytania nr 1 i 3 (wyodrębniony funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo),

* zobowiązań,

* pracowników X (których transfer zwrotny w przypadku rozwiązania Umowy dzierżawy z Dzierżawcą nastąpi właśnie do nowego właściciela - C S.A.).

W konsekwencji, zdaniem Spółki należy stwierdzić, że wskazany przez Wnioskodawcę, przedmiot zbycia na rzecz C S.A., będzie posiadał wszystkie cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji będzie stanowił ZCP dla potrzeb rozliczeń VAT.

W ocenie Spółki, uznanie, że przedmiotem sprzedaży na rzecz C S.A. będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinno skutkować pozostawieniem przedmiotowej transakcji poza zakresem opodatkowania VAT tj. brakiem obowiązku rozliczenia przez Wnioskodawcę podatku należnego i wystawienia faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie "transakcji zbycia", należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Ww. przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT natomiast stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

W ocenie tut. organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.)

W myśl tej regulacji prawa unijnego, w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Należy zauważyć, iż prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 112 nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego "całości lub części majątku".

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines (publ.: "Przegląd Podatkowy" 2004/4/50, ECR 2003/11B/I-14393) Trybunał zwracając uwagę, iż niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń - innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, iż pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz - w zależności od konkretnego przypadku - składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia "przekazania całości lub części majątku", wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie tut. organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy X są zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Zgodnie z opisem sprawy Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem energetycznym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne prowadzącym działalność w zakresie sprzedaży energii elektrycznej odbiorcom końcowym na podstawie koncesji na obrót energią elektryczną udzielonej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z dnia 17 listopada 1998 r. Oprócz podstawowej działalności polegającej na obrocie energią elektryczną Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wytwarzania energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, na podstawie koncesji udzielonej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z dnia 31 sierpnia 2010 r.