IBPP4/443-362/13/LG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 29 lipca 2013 r. (data wpływu 31 lipca 2013 r.), uzupełnionego pismem z 22 października 2013 r. (data wpływu 23 października 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 31 lipca 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 22 października 2013 r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 16 października 2013 r. znak: IBPP4/443-362/13/LG.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym działki 209/1 położonej w... w... w obrębie... obszaru, na której znajduje się budynek biurowy wraz ze wszelkimi instalacjami, budowlami, drogami dojazdowymi, parkingiem oraz urządzeniami zainstalowanymi w środku budynku (dalej: "Budynek"). Podatnik jest także użytkownikiem wieczystym działki 209/3 położonej w... w... w obrębie... obszaru, nabytej jako uzupełnienie działki 209/1, na której znajduje się część budowli w postaci parkingu (działki i Budynek dalej łącznie jako: "Nieruchomości"). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka wynajmuje powierzchnie biurowe znajdujące się w przedmiotowym Budynku na rzecz podmiotów trzecich. Najem jest opodatkowany podatkiem VAT.

W najbliższym czasie Wnioskodawca planuje sprzedać przedmiotowe Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego będącego polskim rezydentem podatkowym i czynnym podatnikiem VAT (dalej: "Nabywca"). Zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego (dalej: "k.c.") w razie sprzedaży Nieruchomości, Nabywca z mocy prawa wstąpi w miejsce Podatnika jako strony umów najmu powierzchni biurowych znajdujących się w Budynku. Jednocześnie, Wnioskodawca przekaże na rzecz Nabywcy posiadaną dokumentacje prawną, techniczną i architektoniczną związaną z Budynkiem.

Niezależnie od powyższego, na podstawie umowy sprzedaży na Nabywcę nie zostaną przeniesione wierzytelności i należności Podatnika wynikające z uprzednio prowadzonej przez niego działalności z zakresu najmu powierzchni biurowych w przedmiotowym Budynku. Jednocześnie, Wnioskodawca rozwiąże umowy o dostawę mediów dla Nieruchomości. Nabywca będzie zobowiązany do zawarcia umów o dostawę mediów we własnym zakresie.

W momencie wydania Nieruchomości nie dojdzie również do przeniesienia na rzecz Nabywcy składników majątkowych związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, w szczególności zaś środków pieniężne, prawa do znaku graficznego (logo) i nazwy Wnioskodawcy oraz ksiąg rachunkowych i podatkowych Wnioskodawcy.

W ramach umowy sprzedaży nie dojdzie również do przejścia pracowników Podatnika w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 Kodeksu pracy) na Nabywcę.

Dodatkowo, Nieruchomość nie jest i nie będzie wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Podatnika na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie będzie stanowić ono także oddziału Podatnika wyodrębnionego w KRS.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż Nieruchomość była już przedmiotem pierwszego zasiedlenia a jednocześnie między datą pierwszego zasiedlenia a datą sprzedaży Nieruchomości upłynie okres ponad 2 lat. Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że poza wspomnianą Nieruchomością posiada również inne znaczące aktywa, w tym także w postaci innych nieruchomości, wykorzystywane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z 22 października 2013 r. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT przepisów ustawy nie stosuje się do m.in. transakcji zbycia przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części.

Przedmiotem dostawy będzie Nieruchomość, która była już przedmiotem pierwszego zasiedlenia a jednocześnie między datą pierwszego zasiedlenia a datą sprzedaży Nieruchomości upłynie okres ponad 2 lat. Wnioskodawca w tym miejscu wyjaśnia, że w okresie ostatnich 2 lat Nieruchomość była wynajmowana na rzecz osób trzecich, a najem podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie, w okresie ostatnich 2 lat na Nieruchomość nie były ponoszone nakłady, które przekraczałby 30% jej wartości początkowej.

Wnioskodawca pragnie uściślić, iż zarówno Wnioskodawca jak i Nabywca są czynnymi podatnikami podatku VAT. Jeżeli w odpowiedzi na Wniosek z dnia 29 lipca 2013 r. (data wpływu 31 lipca 2013 r.) Minister Finansów potwierdzi, iż rozważana transakcja stanowi odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju, wówczas, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy VAT, Wnioskodawca i Nabywca Nieruchomości planują złożyć przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, zgodne oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy Nieruchomości.

Jednocześnie w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest uzyskanie interpretacji przepisów podatku w zakresie dotyczącym tego czy czynność sprzedaży Nieruchomości jest opodatkowana podatkiem VAT i podkreślił, że zadane we wniosku pytanie dotyczy ustalenia czy transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towarów, nie zaś uzyskaniu odpowiedzi na pytanie dotyczące samego sposobu opodatkowania transakcji (tekst jedn.: zastosowania odpowiedniej stawki, ewentualnie zwolnienia z VAT).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów. Jednocześnie, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT przepisów ustawy nie stosuje się do m.in. transakcji zbycia przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części. Z kolei w myśl art. 7 ustawy VAT za dostawę towarów uznaje się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste lub zbycie tego prawa.

W zakresie, zatem w jakim podatnik VAT zbywa nieruchomość (lub prawo wieczystego użytkowania nieruchomości) czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jedynym wyjątkiem od tej reguły jest sytuacja gdy nieruchomość jest przenoszona jako składnik przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części - w takim bowiem wypadku transakcja zbycia jest wyłączona z opodatkowania VAT.

Należy zauważyć, że ustawa VAT nie definiuje wprost pojęcia przedsiębiorstwa. Zgodnie jednak z poglądami prezentowanymi przez przedstawicieli doktryny, należy się w tym zakresie odwoływać do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 55¹ Kodeksu cywilnego (dalej: "k.c."). Zgodnie z k.c., przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa),

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

* wierzytelności,

* prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

* koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej,

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

* tajemnice przedsiębiorstwa,

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle powołanej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Ważne jest zatem, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w ten sposób, aby przekazany zespół składników majątkowych mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższe prowadzi do wniosku, że aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

Tymczasem, w przypadku opisanej powyżej transakcji, Nabywca nie będzie mógł prowadzić działalności gospodarczej w oparciu wyłącznie o sprzedawany majątek. Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem dostawy będzie jedynie Budynek wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu, na którym się on znajduje.

W ocenie Wnioskodawcy, nawet przejście umów najmu powierzchni biurowych Budynku nie będzie skutkować powstaniem zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Powyższe wynika między innymi z faktu, że szereg elementów związanych z Nieruchomością oraz z prowadzoną przez Podatnika działalnością gospodarczą nie będzie przedmiotem dostawy.

Dotyczy to m.in.:

* zobowiązań Podatnika wynikających z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej,

* ewentualnych wierzytelności Podatnika o zapłatę zaległego czynszu,

* środków pieniężnych Podatnika zgromadzonych na rachunkach bankowych lub w kasie,

* umów dotyczących bieżącej obsługi Wnioskodawcy,

* umów o dostawę mediów na rzecz Nieruchomości,

* podatkowych i rachunkowych ksiąg Podatnika,

* znaku graficznego (logo) Podatnika.

Dostawa Budynku w ramach umowy sprzedaży nie będzie wiązała się także z przejściem na Nabywcę pracowników Podatnika w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 23 (1) Kodeksu pracy). Warto w tym miejscu przytoczyć stanowisko DIS w Warszawie wyrażone w interpretacji z dnia 11 marca 2011 r. sygn. IPPPI/443-15/II-4/ISz zgodnie z którym: "o tym, czy doszło do zbycia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, przy czym zbycie przedsiębiorstwa musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jego składników, nawet o znacznej wartości. Istotne jest również, czy na kupującego przejdą pracownicy sprzedającego. Brak przejścia pracowników świadczy o tym, że nie doszło do przeniesienia całości przedsiębiorstwa."

Jak wynika, zatem z opisu zdarzenia przyszłego, część składników majątkowych wskazanych jako niezbędne z punktu widzenia definicji przedsiębiorstwa nie zostanie przeniesiona na Nabywcę.

Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem transakcji będą tylko Nieruchomości, które bez dodatkowych elementów niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej (np. dokumentacji, pracowników, ksiąg podatkowych i księgowych) nie sposób nadać przymiotu "zorganizowania".

Powyższej konkluzji nie zmienia fakt, że na mocy umów dojdzie do przejścia na Nabywcę prawa i obowiązki z tytułu umów najmu powierzchni biurowych. Nabywca stanie się bowiem stroną umów najmu z mocy prawa zgodnie art. 678 k.c., jako nowy właściciel Nieruchomości. Przejście praw i obowiązków z umów najmu będzie więc jedynie skutkiem zbycia rzeczy będącej przedmiotem najmu, a nie efektem dodatkowego umownego przeniesienia tych praw i obowiązków.

W ocenie, Wnioskodawcy brak jest również możliwości klasyfikacji Nieruchomości jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy VAT, jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie ze stanowiskiem doktryny jak i orzecznictwa, aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu powyższej definicji, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W świetle powyższego, aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Należy zauważyć, iż zgodnie z interpretacjami organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa, np. oddział. Dodatkowo, takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze (tak m.in. DIS w Warszawie w interpretacji z dnia 18 sierpnia 2012 r. sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR, DIS w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 31 marca 2010 r., sygn. ITPP2/443-108/10/EŁ). Jednakże Nieruchomość nie jest wyodrębnione organizacyjnie w strukturze Wnioskodawcy na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Nie stanowi ono także oddziału Wnioskodawcy wyodrębnionego w KRS.

Wyodrębnienie finansowe, z kolei, oznacza sytuację, w której sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych możliwe jest wyodrębnienie części kosztów i przychodów związanych z Nieruchomością, niemniej jednak wyodrębnienie to nie ma charakteru pełnego i dotyczy kosztów i przychodów bezpośrednio związanych z Nieruchomością, natomiast nie już kosztów związanych z Nieruchomością jedynie pośrednio.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna więc stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, który zarazem (w momencie transakcji) mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Oznacza to, że dla uznania, ze przedmiotem dostawy jest zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest wystarczające zaistnienie lub zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym (stanowisko takie prezentuje m.in.: interpretacja DIS w Bydgoszczy z dnia 23 lipca 2009 r., sygn. ITPP1/443-396/09/BK oraz interpretacja DIS w Poznaniu z dnia 27 sierpnia 2009 r., sygn. ILPP2/443-720/09-2/EN). Natomiast przedmiot umowy sprzedaży nie będzie posiadał tej cechy. Będzie on stanowił jedynie sumą poszczególnych środków trwałych, nie będących zorganizowanym zespołem składników powiązanych organizacyjnie.

Biorąc jednak pod uwagę, iż przedmiotem transakcji będzie jedynie Nieruchomość oraz prawa i obowiązki wynikające z umów najmu nie można stwierdzić, iż transakcja będzie obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Nabywane aktywa nie będą bowiem w stanie samodzielnie funkcjonować, gdyż nie posiadają potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego. W szczególności Nabywca nie przejmie w ramach transakcji pracowników ani zobowiązań czy należności Wnioskodawcy. Spółka będzie mogła jedynie w oparciu o składniki przedsiębiorstwa prowadzić własną działalność gospodarczą.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż prezentowane przez niego stanowisko zgodnie, z którym nie każda wyodrębniona masa majątkowa może stanowić przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część zostało potwierdzone m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 sierpnia 2012 r. sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR, czy w interpretacji tego organu z dnia 6 marca 2012 r. sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR oraz w interpretacji z dnia 21 marca 2013 r. sygn. IPPP1/443-105/13-2/ISZ.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, wydawane aktywa nie będą wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W efekcie, przedmiot transakcji nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towarów. Jednocześnie dostawa Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. W związku z powyższym, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy VAT strony transakcji będą uprawnione do rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania transakcji podatkiem VAT. Jeśli zatem strony złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy VAT, dostawa nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy jest jedynie kwestia ustalenia czy transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym niniejsza interpretacja nie odnosi się do oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie sposobu opodatkowania tej transakcji, tj. zastosowanie odpowiedniej stawki lub ewentualnego zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności została zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast przez świadczenie usług - w świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ww. ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa" posłużyć należy w tym zakresie się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Według art. 55¹ Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przepis ten odgrywa szczególnie istotną rolę, gdyż konstytuuje on zasadę, iż przedsiębiorstwo może stanowić przedmiot obrotu prawnego jako jednolita całość.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Istotne znaczenie w powyższej definicji ma końcowy jej fragment. W celu ustalenia zatem, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zbadać należy, czy nabyty zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Ponadto wymogiem do uznania, aby zespół składników stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest to by stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych - w tym zobowiązań. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno on mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu Cywilnego.

W związku z powyższym, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Dlatego należy uznać, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

W ocenie tut. organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.)

W myśl tej regulacji prawa unijnego, w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Należy zauważyć, iż prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 112 nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego "całości lub części majątku".

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines (publ.: "Przegląd Podatkowy" 2004/4/50, ECR 2003/11B/I-14393) Trybunał zwracając uwagę, iż niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń - innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, iż pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz - w zależności od konkretnego przypadku - składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia "przekazania całości lub części majątku", wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie tut. organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym działki 209/1 położonej w... w... w obrębie... obszaru, na której znajduje się budynek biurowy wraz ze wszelkimi instalacjami, budowlami, drogami dojazdowymi, parkingiem oraz urządzeniami zainstalowanymi w środku budynku (dalej: "Budynek"). Wnioskodawca jest także użytkownikiem wieczystym działki 209/3 położonej w... w... w obrębie... obszaru, nabytej jako uzupełnienie działki 209/1, na której znajduje się część budowli w postaci parkingu (działki i Budynek dalej łącznie jako: "Nieruchomości").

Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem podatku VAT zamierza dokonać sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości na rzecz podatnika podatku VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wynajmuje powierzchnie biurowe znajdujące się w przedmiotowym Budynku na rzecz podmiotów trzecich.

W razie sprzedaży Nieruchomości, Nabywca z mocy prawa wstąpi w na miejsce Wnioskodawcy jako strony umów najmu powierzchni biurowych znajdujących się w Budynku. Jednocześnie, Wnioskodawca przekaże na rzecz Nabywcy posiadaną dokumentacje prawną, techniczną i architektoniczną związaną z Budynkiem.

Niezależnie od powyższego, na podstawie umowy sprzedaży na Nabywcę nie zostaną przeniesione wierzytelności i należności Podatnika wynikające z uprzednio prowadzonej przez niego działalności z zakresu najmu powierzchni biurowych w przedmiotowym Budynku. Jednocześnie, Wnioskodawca rozwiąże umowy o dostawę mediów dla Nieruchomości. Nabywca będzie zobowiązany do zawarcia umów o dostawę mediów we własnym zakresie.

W momencie wydania Nieruchomości nie dojdzie również do przeniesienia na rzecz Nabywcy składników majątkowych związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, w szczególności zaś środków pieniężne, prawa do znaku graficznego (logo) i nazwy Wnioskodawcy oraz ksiąg rachunkowych i podatkowych Wnioskodawcy.

W ramach umowy sprzedaży nie dojdzie również do przejścia pracowników Podatnika w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 Kodeksu pracy) na Nabywcę.

Dodatkowo, Nieruchomość nie jest i nie będzie wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Podatnika na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie będzie stanowić ono także oddziału Podatnika wyodrębnionego w KRS.

W świetle powyższego (opisu sprawy i powołanych przepisów) stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie dokonuje zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ponieważ przedmiotem zbycia nie jest jednolita masa składników majątkowych mogących stanowić niezależne przedsiębiorstwo, lecz sprzedaż składniku majątkowego nie wyodrębnionego organizacyjnie w strukturach firmy Wnioskodawcy, nie posiadająca samodzielności finansowej. Ponadto z opisu sprawy nie wynika, że Nieruchomość mająca być przedmiotem sprzedaży mogłaby stanowić u nabywcy niezależne przedsiębiorstwo posiadające zdolność do samodzielnego istnienia (funkcjonowania) w obrocie gospodarczym.

Zatem U Wnioskodawcy nie dojdzie do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wnioskodawca nie dokona też zbycia całego przedsiębiorstwa (o którym mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego), gdyż jak wspomniano wyżej, przedmiotowa Nieruchomości nie jest zespołem składników majątkowych, który w oderwaniu od innych składników firmy Wnioskodawcy mógłby stanowić samodzielną jednostką w obrocie gospodarczym.

Reasumując uznać należy, iż w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę wymienione składniki majątku mające być przedmiotem sprzedaży nie mieszczą się w pojęciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a tym samym do transakcji zbycia ww. składniku majątkowego - Nieruchomości nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy, co stanowi zarazem, iż przedstawiona transakcja zbycia będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym wnioskiem uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.