IBPP4/443-292/13/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2013 r. (data wpływu 21 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania części firmy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i wyłączenie spod opodatkowania czynności jej zbycia - jest prawidłowe.

W dniu 21 czerwca 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania części firmy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i wyłączenie spod opodatkowania czynności jej zbycia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Działalność "X" S.A. (dalej: Spółka) zostanie poddana restrukturyzacji. W wyniku podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, cześć majątku Spółki zostanie przeniesiona na spółkę istniejącą "Y" Sp. z o.o., która będzie na moment transakcji akcjonariuszem większościowym Spółki, część majątku pozostanie natomiast w Spółce.

Spółka planuje podział Spółki na dwie jednostki organizacyjne: jednostkę produkcyjną (dalej: Wydział Produkcyjny) oraz jednostkę handlowo-usługowa (dalej: Centrum Handlowo-Usługowe). Do "Y" Sp. z o.o. przeniesiony zostanie Wydział Produkcyjny, natomiast w Spółce pozostanie Centrum Handlowo-Usługowe.

W skład Wydziału Produkcyjnego Spółki "X" S.A. będzie wchodził zakład produkcyjny urządzeń do przesyłu i rozdziału energii elektrycznej. Przedmiotem działalności Wydziału Produkcyjnego "X" S.A będzie produkcja rozdzielnic niskiego i średniego napięcia, obudów do rozdzielnic oraz szaf sterowniczych. W wydziale tym produkowane będą również mosty szynowe niskiego i średniego napięcia. Wskazane urządzenia znajdują zastosowanie m.in. w przemyśle petrochemicznym, wydobywczym, hutniczym oraz w elektrowniach. Do Wydziału Produkcyjnego "X" S.A zostaną przypisane składniki majątkowe, w szczególności nieruchomości (budynki i budowle), maszyny i urządzenia służące do produkcji oraz wartości niematerialne i prawne tj. oprogramowanie służące do śledzenia produkcji i inne licencje.

Do Wydziału Produkcyjnego "X" S.A przypisani zostaną również pracownicy zajmujący się procesem produkcji powyższych urządzeń posiadający odpowiednią wiedzę i doświadczenie w tym zakresie. Wydział Produkcyjny "X" S.A będzie korzystał z nieruchomości w postaci hali produkcyjnych, budynków administracyjno - biurowych oraz magazynów, w których będą znajdowały się urządzenia produkcyjne i odbywał się proces produkcyjny oraz będą magazynowane wyprodukowane urządzenia. Wskazane powyżej budynki i budowle stanowią obecnie własność Spółki, natomiast grunt, na którym posadowione są te budynki i budowle znajduje się w użytkowaniu wieczystym bądź jest objęty prawem własności Spółki.

Do wydziału tego przypisane będą również umowy na dostawę towarów i usług niezbędnych do prowadzenia działalności produkcyjnej oraz pozostałe umowy niezbędne do prowadzenia działalności produkcyjnej, to jest umowy o dostawę energii elektrycznej, dostawę gazu, wody przemysłowej, odprowadzania ścieków, sprężone powietrze, umowy transportowe, porządkowe, badań i dozoru UDT, certyfikacji, ochrony mienia, i inne służące prowadzonej działalności.

Podstawowym źródłem przychodów Wydziału Produkcyjnego "X" S.A są przychody z tytułu sprzedaży rozdzielnic niskiego i średniego napięcia, obudów do rozdzielnic, szaf sterowniczych oraz mostów szynowych niskiego i średniego napięcia.

Wyodrębnienie Wydziału Produkcyjnego "X" S.A nastąpi w formie uchwały Zarządu. Uchwała będzie uwzględniała między innymi następujące aspekty wyodrębnienia Wydziału Produkcyjnego "X" S.A:

1. wyodrębnienie organizacyjne

Uchwała będzie zawierała oświadczenie o wyodrębnieniu Wydziału Produkcyjnego "X" S.A oraz wskazanie osób nim kierujących. Do uchwały zostaną załączone:

* lista pracowników przypisanych do Wydziału Produkcyjnego "X" S.A, w tym wskazani zostaną kierownicy odpowiedzialny za zarządzanie,

* struktura organizacyjna Wydziału Produkcyjnego "X" S.A,

* zestawienie materialnych i niematerialnych składników przedsiębiorstwa (w tym zobowiązań).

Do Wydziału Produkcyjnego "X" S.A zostaną alokowane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności produkcyjnej, takie jak środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, umowy gospodarcze związane z produkcją i sprzedażą urządzeń do przesyłu i rozdziału energii elektrycznej, kontrakty handlowe w zakresie sprzedaży, część środków pieniężnych znajdujących się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki, niektóre należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania.

2. wyodrębnienie finansowe

W ewidencji księgowej Spółki, na podstawie uchwały Zarządu o wyodrębnieniu Wydziału Produkcyjnego "X" S.A, Wydział Produkcyjny "X" S.A zostanie wyodrębniony jako niezależny wydział. W konsekwencji, możliwe będzie oddzielne prezentowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów dla tego wydziału.

Wydział Produkcyjny "X" S.A będzie miał przypisane własne rachunki bankowe. Do Wydziału Produkcyjnego "X" S.A zostaną alokowane w odpowiedniej proporcji środki znajdujących się w kasie oraz na rachunkach bankowych Spółki.

3. wyodrębnienie funkcjonalne

Uchwała o wyodrębnieniu będzie zawierała opis działalności, jaką będzie prowadził Wydział Produkcyjny "X" S.A.

Do Wydziału Produkcyjnego "X" S.A przypisane zostaną kontrakty handlowe w zakresie sprzedaży urządzeń do przesyłu i rozdziału energii elektrycznej, co oznacza, że będzie ona posiadała niezależne źródła przychodów.

Należy podkreślić, że po wyodrębnieniu, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, w tym, kontraktami handlowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami, etc. Wydział Produkcyjny "X" S.A będzie mógł samodzielnie realizować swe zadania. Wydział Produkcyjny "X" S.A nie będzie jedynie sumą składników, lecz zorganizowanym wydziałem przeznaczonym do realizacji określonych zadań.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy planowane przeniesienie Wydziału Produkcyjnego do "Y" Sp. z o.o. poprzez jego wydzielenie ze Spółki nie będzie rodziło obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT).

Spółka stoi na stanowisku, że transakcja przeniesienia Wydziału Produkcyjnego do "Y" sp. z o.o. poprzez jego wydzielenie ze Spółki nie będzie rodziła obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Zgodnie jednak z art. 6 pkt 1 ustawy VAT przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z definicją legalną sformułowaną w art. 2 pkt 27e ustawy VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza na gruncie ustawy VAT organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wydział Produkcyjny jako ZCP

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa organów podatkowych, zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) powstaje, jeżeli spełnione są następujące przesłanki:

Zdaniem Spółki, orzecznictwo oraz stanowiska organów podatkowych w odniesieniu do definicji ZCP na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zachowują pełną aktualność na gruncie ustawy VAT wobec identycznego brzmienia legalnej definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazano w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 października 2008 r. (nr ILPB3/423-446/08-2/HS), zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, które w przyszłości mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowany, autonomiczny zespół tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki czyli kadra pracownicza.

Kryterium pozwalającym na ocenę, czy doszło do wyodrębnienia organizacyjnego jest ustalenie roli, jaką pełniły składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość; tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 26 listopada 2008 r. nr IPPB5/423-6/08-3/MB).

Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość przypisania ZCP określonych wskaźników finansowych. Jak wyraził to Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 listopada 2008 r. (nr IPPB3-423-816/08-2/MB), wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z orzecznictwem organów podatkowych, odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych oznacza m.in. opracowywanie odrębnych planów finansowych i budżetów dla ZCP, wyodrębnienie kont księgowych właściwych wyłącznie do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących ZCP w zakładowym planie kont (por. m.in. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 marca 2008 r. nr IBPB3/423-100/08/MS/KAN-3205/12/07). Wskazuje się również na celowość posiadania przez ZCP rachunku bankowego obsługującego działalność prowadzoną przez ZCP (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 lutego 2008 r. nr IP-PB3-423-418/07-2/MB).

Kryterium zdolności zespołu składników do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze sprowadza się do ustalenia, "czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa" (podobnie m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z dnia 9 października 2008 r. znak IBPB3/423-659/08/MS).

Aktualność przedstawionego powyżej stanowiska organów podatkowych w analizowanym zakresie potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 listopada 2011 r. (nr ILPB3/423-11-5/EK), w której wskazano, że "wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Wszystkie analizowane powyżej przesłanki istnienia ZCP będą w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełnione w odniesieniu do Wydziału Produkcyjnego,

* tj.: będzie działał w oparciu o zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (m.in. aktywa trwałe, aktywa obrotowe, dokumentację handlową, należności, zobowiązania) pozwalających na w pełni samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej,

* będzie wyodrębniony organizacyjnie w strukturze przedsiębiorstwa - Wydział Produkcyjny będzie zatrudniał pracowników i będzie samodzielnie funkcjonował na rynku realizując we własnym zakresie własne operacje gospodarcze,

* będzie wyodrębniony finansowo - wynik finansowy Wydziału Produkcyjnego będzie ustalany odrębnie, co możliwe będzie dzięki ewidencjonowaniu operacji gospodarczych na kontach księgowych wyodrębnionych dla Wydziału Produkcyjnego w zakładowym planie kont. Ponadto, Wydział Produkcyjny będzie posiadał własny rachunek bankowy.

Przeniesienie ZCP

Zdaniem Spółki, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych i stanowiskiem doktryny prawa podatkowego, wyłączone spod opodatkowania jest zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Znaczenia nie ma natomiast forma jego zbycia, podatkowi nie powinny więc podlegać m.in. sprzedaż, aport, darowizna, jeśli mają za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.

Podział dokonywany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku, a więc zbycie w rozumieniu ustawy VAT (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 7 października 2009 r. sygn. I SA/Po 491/2009, WSA w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2008 r. sygn. III SA/WA 666/2008).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, podział przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem VAT.

Spółka pragnie dodatkowo podkreślić, że art. 6 pkt 1 ustawy VAT, wyłączający z zakresu tej ustawy opodatkowanie transakcji zbycia przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części, jest implementacją art. 5 ust. 8 i art. 6 ust. 5 Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. WE L 1977.145.1 z późn. zm., dalej: VI Dyrektywa; zastąpiony następnie przez art. 19 Dyrektywy 112). Przepis ten stanowi, że "w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadku gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszystkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu".

Przepis art. 6 pkt 1 ustawy VAT nie wskazuje, aby ustawodawca polski skorzystał z możliwości ograniczenia zakresu implementowanego przepisu z uwagi na zapobieżenie zakłóceniom konkurencji bądź też uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania przez wykorzystanie zasady braku dostawy.

Ponadto ETS w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01 Zita Modes Sarl przeciwko Administration de Ienregistrement et des domaines, stwierdził, iż wynikająca z art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy zasada braku dostawy ma zastosowanie do każdego przeniesienia przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części. Jako warunek zastosowania tej zasady ETS wskazał wyrażenie przez nabywcę zamiaru dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego natychmiastowej likwidacji i sprzedaży zapasów.

W konsekwencji, zdaniem Spółki użyte w art. 6 pkt 1 ustawy VAT pojęcie "przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część" obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu, jeżeli nabywca wykaże zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części.

Reasumując, z perspektywy Spółki, transakcja przeniesienia Wydziału Produkcyjnego do "Y" sp. z o.o. poprzez jego wydzielenie ze Spółki będzie wyłączona z podatku VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

W oparciu o przedstawione powyżej argumenty Spółka wnosi o potwierdzenie, że transakcja przeniesienia Wydziału Produkcyjnego do "Y" sp. z o.o. poprzez jego wydzielenie ze Spółki nie będzie rodziła obowiązku podatkowego w podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.