IBPP4/443-24/09/AZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 stycznia 2009 r. (data wpływu 12 stycznia 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2009 r. (data wpływu 2 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją budowy sieci wodociągowej wraz z przyłączami - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 stycznia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją budowy sieci wodociągowej wraz z przyłączami. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 stycznia 2009 r. (data wpływu 2 lutego 2009 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP4/443-24/09/AZ z dnia 19 stycznia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina planuje w najbliższych miesiącach rozpocząć budowę sieci wodociągowej wraz z przyłączami w sołectwach.

Przedmiot inwestycji obejmuje wykonanie następujących robót:

* sieć wodociągowa 11 543 mb,

* przyłącza wodociągowe 3 024 mb,

* ilość przyłączy - 128 szt.

Na realizację ww. inwestycji Gmina będzie ubiegała się o dofinansowanie z krajowych środków publicznych i środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 Oś Priorytetowa 3 Jakość Życia na Obszarach Wiejskich i Zróżnicowanie Gospodarki Wiejskiej, działanie - Podstawowe Usługi dla Gospodarki i Ludności Wiejskiej.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług oraz figuruje w ewidencji podatku od towarów i usług.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 1 kwietnie 2008 r. w sprawie szczególnych warunków i trybu przyznawania oraz wypłaty pomocy finansowej w ramach działania "Podstawowe Usługi dla Gospodarki i Ludności Wiejskiej" objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007 -2013 koszty, które będą poniesione przy realizacji inwestycji zalicza się do kosztów kwalifikowanych oraz niekwalifikowanych. Do kosztów kwalifikowanych zalicza się także podatek od towarów i usług na zasadach określonych w art. 17 ust. 3 lit. a) Rozporządzenia Rady (WE) nr 1689 z 2005 r. str.1 z późn. zm. Podatek od towarów i usług zawarty w budowie przedmiotowej inwestycji jest kosztem, który Gmina rzeczywiście poniesie, a nie podlega zwrotowi.

Gmina nie prowadzi działalności gospodarczej i nie będzie uzyskiwała żadnych dochodów z tytułu budowanej inwestycji. Budowa sieci wodociągowej będzie związana z realizacją zadań własnych Gminy wynikających z ustawy o samorządzie gminnym. Gmina w związku z realizacją budowy wodociągu nie będzie uzyskiwała żadnego wynagrodzenia, które generowałoby podatek należny. Zakupy dokonane w ramach projektu nie będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez Gminę. Powstałe w wyniku realizacji projektu mienie będzie stanowiło własność Gminy, jednak po zakończeniu budowy wodociągu będzie przekazany w użytkowanie Zakładowi Gospodarki Komunalnej, który będzie zarządzał wybudowanym wodociągiem. Zakład Gospodarki Komunalnej jest zakładem budżetowym. Od momentu przekazania inwestycji do Zakładu Gospodarki Komunalnej znajduje się ona na ich środkach trwałych. Zyski ze sprzedaży usług (tj. wody) są to zyski, które bezpośrednio będą wpływać do Zakładu Gospodarki Komunalnej.

W piśmie z dnia 28 stycznia 2009 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje.

W trakcie realizacji inwestycji Gmina będzie wykonywała całość inwestycji tj. część wykonywaną w ramach zadań własnych jak również wykonanie budowy całego przyłącza do budynku lub studni wodomierzowej (również w zakresie nałożonym na właściciela nieruchomości).

Z właścicielami nieruchomości, którzy będą ubiegać się o przyłączenie do sieci będą zawierane umowy cywilnoprawne. Umowa określi, iż Gmina przejmie do realizacji cały odcinek przyłącza również ten, który ma zapewnić osoba ubiegająca się o przyłączenie do sieci.

W umowie będzie również zawarta kwota oraz sposób rozliczenia między stronami. Wysokość kwoty, jaką właściciel nieruchomości będzie winien uregulować za wykonanie przyłącza Gminie będzie zgodna z rzeczywistymi kosztami, jakie Gmina poniesie w trakcie realizacji inwestycji tj. koszty jakie Gmina zapłaci wykonawcy budowy inwestycji wyłonionemu w postępowaniu o zamówienie publiczne.

Gmina nie będzie wystawiała faktury VAT. Właściciel nieruchomości na podstawie ww. umowy zobowiązany będzie do zapłaty określonej kwoty pieniężnej w kasie Urzędu Gminy na podstawie dowodu wpłaty wystawionego przez pracownika Gminy.

Po zakończeniu inwestycji Gmina nieodpłatnie przekaże wodociąg Zakładowi Gospodarki Komunalnej w użytkowanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Gmina ma możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją budowy sieci wodociągowej wraz z przyłączami w sołectwach.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma on możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z budową przedmiotowej inwestycji. Gmina jest wprawdzie podatnikiem podatku od towarów i usług, jednak nie prowadzi działalności gospodarczej i nie odzyska poniesionego podatku od towarów i usług z tytułu zrealizowanej budowy sieci wodociągowej wraz z przyłączami. Po zakończeniu budowy inwestycja zostanie przekazana w użytkowanie Zakładowi Gospodarki Komunalnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm. ost. zm. Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1320), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższych unormowań wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Gmina planuje w najbliższych miesiącach rozpocząć budowę sieci wodociągowej wraz z przyłączami. Przedmiot inwestycji obejmuje wykonanie sieci wodociągowej wraz z przyłączami wodociągowymi.

Na realizację ww. inwestycji Gmina będzie ubiegała się o dofinansowanie z krajowych środków publicznych i środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług oraz figuruje w ewidencji podatku od towarów i usług. Budowa sieci wodociągowej będzie związana z realizacją zadań własnych Gminy wynikających z ustawy o samorządzie gminnym.

Gmina będzie wykonywała całość inwestycji tj. część wykonywaną w ramach zadań własnych jak również wykonanie budowy całego przyłącza do budynku lub studni wodomierzowej (również w zakresie nałożonym na właściciela nieruchomości).

Z właścicielami nieruchomości, którzy będą ubiegać się o przyłączenie do sieci będą zawierane umowy cywilnoprawne. Umowa określi, iż Gmina przejmie do realizacji cały odcinek przyłącza również ten, który ma zapewnić osoba ubiegająca się o przyłączenie do sieci.

W umowie będzie również zawarta kwota oraz sposób rozliczenia między stronami. Wysokość kwoty, jaką właściciel nieruchomości będzie winien uregulować za wykonanie przyłącza Gminie będzie zgodna z rzeczywistymi kosztami, jakie Gmina poniesie w trakcie realizacji inwestycji tj. koszty jakie Gmina zapłaci wykonawcy budowy inwestycji wyłonionemu w postępowaniu o zamówienie publiczne.

Gmina nie będzie wystawiała faktury VAT. Właściciel nieruchomości na podstawie ww. umowy zobowiązany będzie do zapłaty określonej kwoty pieniężnej w kasie Urzędu Gminny podstawie dowodu wpłaty wystawionego przez pracownika Gminy.

Artykuł 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. Nr 72, poz. 747 z późn. zm.) stwierdza że, zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy. Na podstawie art. 15 ww. ustawy przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne jest obowiązane zapewnić budowę urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych.

Natomiast osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci zapewnia na własny koszt realizację budowy przyłączy do sieci oraz studni wodomierzowej, pomieszczenia przewidzianego do lokalizacji wodomierza głównego i urządzenia pomiarowego.

Jak wynika z cytowanego powyżej § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest zatem możliwe tylko wtedy gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych). Natomiast nie jest objęta zwolnieniem z opodatkowania działalność tych podmiotów na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, nie byłoby bowiem konieczne podpisywanie umowy cywilnoprawnej, gdyby świadczenie tych usług wynikało z przepisów prawa publicznego.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Jeżeli zatem Gmina realizuje inwestycję polegającą na budowie sieci wodociągowej, zaś z mieszkańcami zostały zawarte umowy dotyczące wykonania przyłączy do sieci wodociągowej, co jest obowiązkiem osób ubiegających się o przyłączenie do sieci, to mamy do czynienia ze świadczeniem przez Gminę usług na podstawie umów cywilnoprawnych. W przedstawionej sytuacji nie ma zatem zastosowanie, zwolnienie o którym mowa w § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT.

Odpłatnie realizowane w ramach umów cywilnoprawnych świadczenie usług przez Gminę na rzecz mieszkańców podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Innymi słowy w związku z budową przyłączy do budynków lub studni wodomierzowych w zakresie będącym w obowiązku osób ubiegających się o przyłączenie nieruchomości do sieci, Gmina osiągać będzie obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego, ze względu na związek poniesionych wydatków na inwestycje polegającą na budowie sieci wodociągowej wraz z przyłączami w sołectwach, w części dotyczącej budowy przyłączy do sieci wodociągowej na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, z czynnościami opodatkowanymi, Gmina nabyła prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie w tej części.

Nadmienia się również, iż zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Natomiast w myśl ust. 4, podatnicy nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż powstałe w wyniku realizacji projektu mienie będzie stanowiło własność Gminy, jednak po zakończeniu budowy wodociągu będzie nieodpłatnie przekazany w użytkowanie Zakładowi Gospodarki Komunalnej, który będzie zarządzał wybudowanym wodociągiem. Zakład Gospodarki Komunalnej jest zakładem budżetowym. Od momentu przekazania inwestycji do Zakładu Gospodarki Komunalnej znajduje się ona na ich środkach trwałych. Zyski ze sprzedaży usług (tj. wody) są to zyski, które bezpośrednio będą wpływać do Zakładu Gospodarki Komunalnej.

Nieodpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się także nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami w całości lub w części.

Zatem przesłanką do opodatkowania podatkiem VAT usług świadczonych nieodpłatnie jest istnienie prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia towarów i usług, które są związane ze świadczoną usługą, a także realizowanie usług na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością.

W myśl cytowanych przepisów o samorządzie gminnym, zadania z zakresu gospodarki komunalnej, dotyczące rozprowadzania wody tj. budowa sieci wodociągowej oraz jej wykorzystanie w celu wykonywania tych zadań, należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że czynność przekazania tej sieci podmiotowi, który te zadania także będzie wykonywał, jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, nieodpłatne przekazanie przez Gminę, zakładowi budżetowemu, sieci wodociągowej wybudowanej w ramach realizacji zadań własnych nie podlega opodatkowaniu VAT. W konsekwencji Gminie nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją zadania z zakresu budowy sieci wodociągowej, w części w jakiej jest ono związane z wykonywaniem zadań własnych Gminy.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji polegającej na budowie sieci wodociągowej wraz z przyłączami w sołectwach, w części związanej z wykonywaniem przez Wnioskodawcę zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami korzystających ze zwolnienia od podatku. Natomiast w pozostałej części, tj. związanej z budową przyłączy do sieci wodociągowej na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych prawo to będzie mu przysługiwało.

W przypadku więc, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca będzie miał prawo do zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika według zasad określonych w art. 87 ust. 2-6 ustawy o VAT w tej części.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniając całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała