IBPP4/443-191/14/LG - Ustalenie prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur VAT dotyczących opłat licencyjnych z tytułu korzystania ze znaku towarowego

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 7 maja 2014 r. (data wpływu 8 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia do innej spółki części przedsiębiorstwa w skład której wchodzi znak towarowy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur VAT dotyczących opłat licencyjnych z tytułu korzystania ze znaku towarowego - jest prawidłowe.

W dniu 8 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia do innej spółki części przedsiębiorstwa w skład której wchodzi znak towarowy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur VAT dotyczących opłat licencyjnych z tytułu korzystania ze znaku towarowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Od 2014 r. Spółka - Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka - Wnioskodawca jest właścicielem znaku towarowego, objętego prawem ochronnym.

Wnioskodawca planuje wnieść zorganizowaną część przedsiębiorstwa w skład której będzie wchodził m.in. znak towarowy (objęty prawami ochronnymi) do innej spółki komandytowo-akcyjnej (Spółka B) tytułem wkładu i objąć w zamian za ten wkład akcje. Spółka B - jest założona przed dniem 12 grudnia 2013 r., a jej rok obrotowy jest inny niż rok kalendarzowy, rozpoczyna się dnia 1 grudnia danego roku kalendarzowego i trwa do 30 listopada kolejnego roku kalendarzowego. Pierwszy rok obrotowy Spółki B kończy się 30 listopada 2014 r. Stąd do dnia 30 listopada 2014 r. Spółka B nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka - Wnioskodawca jest jedynym posiadaczem praw do tego znaku. Znak ten był do tej pory wykorzystywany w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, generując przychody. Nie został jednak wyceniony i nie był amortyzowany. Przed wniesieniem ww. wkładu niepieniężnego do Spółki B zostanie dokonana przez biegłego wycena wartości rynkowej wnoszonego wkładu, w tym szczególnie wycena znaku towarowego.

Wartość akcji objętych przez Wnioskodawcę w Spółce B będzie równa wartości rynkowej wnoszonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która to wartość zostanie ustalona przez biegłego rzeczoznawcę.

Następnie Spółka B planuje sprzedaż znaku towarowego wniesionego do niej w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa po cenie rynkowej. Nabywcą będzie utworzona spółka jawna (Spółka C), w której jedynymi wspólnikami będą Spółka - Wnioskodawca oraz Spółka B. Spółka B wniesie do Spółki C wkład pieniężny.

Spółka C, która nabędzie znak towarowy planuje udzielać licencji na korzystanie ze znaku towarowego przez podmioty trzecie. Wnioskodawca będzie korzystał ze znaku towarowego w ramach odpłatnej licencji i dla celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, iż Wnioskodawca jest i będzie w Spółce B jedynie akcjonariuszem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy wniesienie do Spółki B zorganizowanej części przedsiębiorstwa w skład której wchodzi między innymi znak towarowy objęty prawami ochronnymi będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

2. Czy z faktur dotyczących opłat licencyjnych, wystawianych dla Wnioskodawcy przez Spółkę C, Wnioskodawcy przysługuje możliwość odliczenia podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy.

1. Wniesienie przez Wnioskodawcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa w skład której wchodzi znak towarowy, tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wskazuje, że ustawy nie stosuje się transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wnioskodawca zbywa zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w związku z tym czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu.

2. Z faktur dotyczących opłat licencyjnych, wystawianych dla Wnioskodawcy przez Spółkę C, Wnioskodawcy przysługuje możliwość odliczenia podatku od towarów i usług.

Powyższy wniosek wynika z art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nabywana przez Wnioskodawcę licencja będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych. Licencja jest nabywana w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę, na jej podstawie będzie on korzystał ze znaku towarowego.

Powyższy wniosek wynika z art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nabywana przez Wnioskodawcę licencja będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych. Licencja jest nabywana w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę, na jej podstawie będzie on korzystał ze znaku towarowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie "transakcji zbycia", należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Ww. przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT natomiast stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca planuje wnieść zorganizowaną część przedsiębiorstwa w skład której będzie wchodził m.in. znak towarowy (objęty prawami ochronnymi) do innej spółki kapitałowej (Spółki B) tytułem wkładu i objąć w zamian za ten wkład akcje. Następnie Spółka B zamierza dokonać zbycia znaku towarowego do spółki jawnej (Spółki C), której wspólnikami są Wnioskodawca i Spółka B. Spółka C ma zamiar udzielać odpłatnej licencji na korzystanie ze znaku towarowego m.in. dla Wnioskodawcy. Korzystanie ze znaku towarowego w ramach odpłatnej licencji będzie służyło Wnioskodawcy do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem za prawidłowe uznaje się stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Drugim zagadnieniem pozostającym do rozstrzygnięcia jest prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu odpłatnego nabycia opłat licencyjnych za korzystanie ze znaku towarowego. Jednakże w pierwszej kolejności należy ustalić czy dostawa ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwana dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z powyższego wynika, że licencja na korzystanie ze znaku towarowego nie stanowi towaru w rozumieniu przepisów ustawy, a zatem sprzedaż opłat licencyjnych nie może być kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów. Rozważenia zatem wymaga kwalifikacja wskazywanej transakcji, jako odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak co do zasady należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.

Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu.

Sprzedaż znaku towarowego spełnia definicję świadczenia usług, ponieważ stanowi świadczenie, które nie jest dostawą towarów.

Ponadto, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że dostawa opłat licencyjnych na korzystanie ze znaku towarowego spełnia definicję usługi zawartą w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatne świadczenie usług.

Generalna zasada określająca prawne możliwości odliczenia podatku naliczonego wyrażona jest w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

I tak, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Powyższe oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu.

Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy warunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów niebędących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT. Z kolei, z regulacji art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wynika, że udokumentowana fakturą transakcja niepodlegająca opodatkowaniu albo zwolniona od podatku nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego. W omawianej sprawie jednakże warunki uprawniające do odliczenia zostaną spełnione, gdyż Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a mające być przedmiotem nabycia opłaty licencyjne na korzystanie ze znaku towarowego będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie - co istotne - dostawa opłat licencyjnych będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, w związku z czym w analizowanej sprawie nie będzie miał zastosowania cyt. przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Podsumowując, dostawa na rzecz Wnioskodawcy opłat licencyjnych na korzystanie ze znaku towarowego będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze (fakturach) dokumentującej ich nabycie.

Zatem prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w kwestii przysługującego mu prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia opłat licencyjnych za korzystanie ze znaku towarowego.

Reasumując, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy - jest ono prawidłowe.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia do innej spółki części przedsiębiorstwa w skład której wchodzi znak towarowy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur VAT dotyczących nabywania opłat licencyjnych z tytułu korzystania ze znaku towarowego. Natomiast kwestia dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.