IBPP4/443-1842/10/JP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2010 r. (data wpływu 6 grudnia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 lutego 2011 r. (data wpływu 18 lutego 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży usług medycznych przy zastosowaniu kas rejestrujących - jest prawidłowe.

W dniu 6 grudnia 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży usług medycznych przy zastosowaniu kas rejestrujących. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 lutego 2011 r. (data wpływu 18 lutego 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 4 lutego 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem wykonującym wyłącznie czynności zwolnione od podatku VAT (niepubliczny zakład opieki zdrowotnej).

Wnioskodawca uważa, że mógłby go objąć przepis § 2 ust. 1 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, w związku z art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem dokonuje w zasadzie wyłącznie sprzedaży na rzecz osoby prawnej, Narodowego Funduszu Zdrowia - jeśli rozumienie przepisów przez Wnioskodawcę jest prawidłowe.

Obrót na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych jest minimalny i nie przekroczy progu 40.000 zł.

Ponadto w piśmie z dnia 10 lutego 2010 r. Wnioskodawca uzupełnił przedmiotowy wniosek o następujące informacje:

* Wnioskodawca, spółka cywilna, nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, składającym deklaracje VAT-7, nie wykonuje czynności opodatkowanych,

* dokonywanie rozliczeń z Narodowym Funduszem Zdrowia: będąc świadczeniodawcą Spółka codziennie rejestruje w Funduszu wykonane świadczenia medyczne a comiesięczne rachunki Spółka wystawia w oparciu o program komputerowy będący na serwerze NFZ i na ich podstawie Fundusz dokonuje przelewu należności za świadczone usługi,

* kwota obrotu Spółki na rzecz osób fizycznych, nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w 2010 r. wyniosła 65.590 zł,

* kwota obrotu Spółki na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w 2011 r. jest trudna do zaplanowania.

Ponadto Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że sformułowane we wniosku stanowisko dotyczy sposobu postępowania całej Spółki a nie indywidualnie osoby fizycznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obrót Spółki na rzecz Narodowego Funduszu Zdrowia będzie powodował obowiązek ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w oparciu o rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w związku z art. 111 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sprecyzowane w piśmie z dnia 10 lutego 2011 r.).

Artykuł 111 ust. 1 ustawy o VAT zobowiązuje prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących wyłącznie podatników dokonujących sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Przepis wyłącza więc sprzedaż na rzecz innych osób. Tą inna osobą jest Narodowy Fundusz Zdrowia, z którym Wnioskodawca podpisuje umowy i jemu co miesiąc wystawia rachunki. Zdaniem Wnioskodawcy problem sprowadza się do interpretacji pojęcia "na rzecz". Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (np. słownik pod red. W. Doroszewskiego, t-11) oznacza to dla kogo (czego), na czyją korzyść.

Zdaniem Wnioskodawcy skoro dokonuje obrotu na rzecz Funduszu nie będzie miał obowiązku ewidencjonować go przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Obowiązek stosowania kas rejestrujących wynika bezpośrednio z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT.

Zgodnie z regulacjami art. 111 ust. 1 ww. ustawy o VAT podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, iż obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Poprzez sprzedaż rozumie się, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w ww. przepisie art. 111 ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT Minister Finansów może zwolnić na czas określony niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, ze względu na rodzaj prowadzonej działalności lub wysokość obrotu.

Należy wskazać, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. weszło w życie nowe rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2010 r. Nr 138, poz. 930).

Stosownie do § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2012 r. - sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia. Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 2 lit. a) cyt. wyżej rozporządzenia zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 30 kwietnia 2011 r. czynności objęte do dnia 31 grudnia 2010 r. zwolnieniem od ewidencjonowania wymienione w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2009 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 224, poz. 1797), niewymienione w załączniku do niniejszego rozporządzenia.

Na podstawie zapisów zawartych w § 2 obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2009 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2009 r. Nr 224, poz. 1797) zwolniono z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia. W poz. 26 tego załącznika wymieniono świadczenie usług w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej (PKWiU 85).

W myśl § 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (DZ. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) dla celów podatku od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. obowiązywała Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.), według której usługi w zakresie ochrony zdrowia klasyfikowało się do grupowania 85.

Jak wskazuje analiza grupowania statystycznego oznaczonego symbolem PKWiU 85 (według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług do 31 grudnia 2010 r.), zakres przedmiotowy usług w zakresie ochrony zdrowia jest szeroki i obejmuje usługi świadczone przez szpitale, usługi medyczne świadczone przez przychodnie i praktyki lekarskie, usługi stomatologiczne oraz usługi w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego, pozostałe (w tym usługi położnych, pielęgniarek, fizykoterapeutów i innych osób zajmujących się usługami paramedycznymi, usługi pogotowia ratunkowego, usługi świadczone przez laboratoria medyczne oraz usługi w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że od dnia 1 maja 2011 r. nie będą już korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencji za pomocą kasy rejestrującej między innymi usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej - sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 85 według obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, do dnia 31 grudnia 2012 r., zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania, podatników, u których kwota obrotu z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 40 000 zł i jeżeli wcześniej nie powstał wobec nich obowiązek ewidencjonowania, z zastrzeżeniem ust. 6.

Zgodnie z § 3 ust. 6 ww. rozporządzenia, zwolnienie o którym mowa w ust. 1 pkt 2, traci moc po upływie dwóch miesięcy, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło w ciągu roku podatkowego przekroczenie kwoty obrotów w wysokości 40 000 zł, z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest niepublicznym zakładem opieki zdrowotnej, wykonującym wyłącznie czynności zwolnione od podatku VAT.

Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz osób fizycznych oraz na rzecz Narodowego Funduszu Zdrowia.

Wnioskodawca nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, składającym deklaracje VAT-7, nie wykonuje czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca będąc świadczeniodawcą codziennie rejestruje w Funduszu wykonane świadczenia medyczne a comiesięczne rachunki Wnioskodawca wystawia w oparciu o program komputerowy będący na serwerze NFZ i na ich podstawie Fundusz dokonuje przelewu należności za świadczone usługi.

W tak przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wątpliwości Wnioskodawcy budzi to czy obrót Wnioskodawcy na rzecz Narodowego Funduszu Zdrowia będzie powodował obowiązek ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w oparciu o rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w związku z art. 111 ust. 1 ustawy o VAT.

Odnosząc powołane przepisy do przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności, należy stwierdzić, iż powołany art. 111 ust. 1 ww. ustawy nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca świadczy usługi medyczne na podstawie umowy zawartej z NFZ. Treść powołanego art. 111 ust. 1 ustawy o VAT jednoznacznie wskazuje, iż do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego za pomocą kas rejestrujących obowiązani są wyłącznie podatnicy dokonujący sprzedaży towarów i usług na rzecz kręgu podmiotów w tym przepisie wyraźnie wymienionych.

Należy zauważyć, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług ani przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 z późn. zm.) nie definiują pojęcia "nabywca", dlatego zasadnym wydaje się odwołanie do wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN "nabywcą jest ten, kto coś nabywa (nabył) przez kupno" (Słownik języka polskiego, pod red.: prof. Mieczysława Szymczaka, s. 288, Wydawnictwo Naukowe PWN).

W świetle powyższej definicji nabywcą usług medycznych świadczonych przez Wnioskodawcę jest Narodowy Fundusz Zdrowia (Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, iż comiesięczne rozliczenia z NFZ-tem dokumentuje zbiorczym rachunkiem).

Wnioskodawca świadcząc usługi medyczne w ramach umowy zawartej z Narodowym Funduszem Zdrowia nie ma zatem obowiązku ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej, gdyż Wnioskodawca nie dokonuje sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Istotne jest zatem w przedmiotowej sprawie, kto nabywa daną usługę, a nie kto ją faktycznie odbiera. Należy zwrócić uwagę, iż pojęcie nabywca usługi nie jest tożsame z pojęciem konsument usługi.

Na marginesie należy zauważyć, że wartość wynagrodzenia od Narodowego Funduszu Zdrowia i prywatnych ubezpieczycieli - zakładów ubezpieczeń nie wlicza się do limitu 40 000 zł. (o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących), który uprawnia do tzw. zwolnienia podmiotowego - ze względu na małe obroty.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo zauważa się, że tut. organ w niniejszej interpretacji nie rozstrzyga w kwestii zwolnienia od podatku VAT od 1 stycznia 2011 r. świadczonych przez Wnioskodawcę usług, gdyż nie było to przedmiotem wniosku, nie zadano pytania w tym zakresie.

Jednocześnie tut. organ informuje, że w zakresie pytania nr 2, tj. ustalenia roku podatkowego, w którym należy badać wielkość obrotu uprawniającego do zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży usług przy zastosowaniu kas rejestrujących, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.