IBPP4/443-1679/11/EJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2011 r. (data wpływu 30 listopada 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 grudnia 2011 r. (data wpływu 21 grudnia 2011 r.) oraz z dnia 1 lutego 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku sporządzenia korekt deklaracji VAT-7 w związku z odpłatnym przekazaniem majątku (sieci wodociągowo-kanalizacyjnych) na rzecz Z. - jest prawidłowe

W dniu 30 listopada 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku sporządzenia korekt deklaracji VAT-7 w związku z odpłatnym przekazaniem majątku (sieci wodociągowo-kanalizacyjnych) na rzecz Z. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 grudnia 2011 r. (data wpływu 21 grudnia 2011 r.) oraz pismem z dnia 1 lutego 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest zarejestrowany, jako czynny podatnik podatku VAT od grudnia 2010 r., w okresie wcześniejszym czynnym podatnikiem podatku VAT był Urząd Gminy. Wśród prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności wyróżnić można dostarczanie wody oraz odbiór ścieków, które to zadania realizuje na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Nakłady ponoszone na infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną Wnioskodawca (a wcześniej Urząd Gminy) traktuje, jako ściśle związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą (są ponoszone w celu wykonywania czynności opodatkowanych a powstałe w ramach działalności mienie jest związane z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT).

Od 2009 r. do chwili obecnej Wnioskodawca (Urząd Gminy) sukcesywnie ponosi wydatki inwestycyjne związane z rozbudową tak infrastruktury wodociągowej jak i kanalizacyjnej. Od roku 2010 Wnioskodawca realizuje zadanie pn. "...", które to jest dofinansowane w ramach środków PROW, działanie 321 Podstawowe usługi dla ludności (zakończenie inwestycji planowane jest na listopad br.). Na realizację przedmiotowego projektu Gmina zaciągnęła pożyczkę na wyprzedzające finansowanie (kwota pożyczki odzwierciedla wartość przyznanego dofinansowania) oraz pożyczkę na wkład własny Gminy do projektu. W ramach realizowanego projektu podatek VAT traktowany jest, jako koszt niekwalifikowany, gdyż Gminie stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) na każdym etapie realizowanej inwestycji przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (nabyte przez Gminę towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych - istnieje niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi). Umowa dofinansowania ww. zadania zawiera zapis "Beneficjent zobowiązuje się do spełnienia warunków określonych w Programie, ustawie i rozporządzeniu oraz realizacji operacji zgodnie z postanowieniami umowy a w szczególności; (...) w trakcie realizacji operacji oraz przez okres 5 lat od dnia dokonania przez Agencję płatności ostatecznej nieprzenoszenia, bez zgody Samorządu Województwa, posiadania lub prawa własności nabytych dóbr, wybudowanych, przebudowanych, wyremontowanych lub zmodernizowanych budynków i budowli, na które została przyznana i wypłacona pomoc oraz ich wykorzystywania zgodnie z przeznaczeniem i celem operacji (...)".

W roku bieżącym Gmina na mocy Uchwały Rady Gminy z dnia 26 kwietnia 2011 r. w sprawie utworzenia gminnej jednostki budżetowej pod nazwą "Zakład Gospodarki Komunalnej" powołała do istnienia jednostkę budżetową pn.X, który to podmiot ma realizować zadania o charakterze użyteczności publicznej, dotychczas realizowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę (wśród wachlarza jego zadań wymienić należy m.in. dostarczanie wody, zapewnienie odbioru ścieków).

W piśmie z dnia 16 grudnia 2011 r. Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że Gmina/Urząd Gminy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (wodno-kanalizacyjnej) obok prowadzonej przedmiotowej inwestycji dofinansowanej w ramach środków PROW, prowadzi również inne inwestycje, które finansuje środkami własnymi (zarówno jedne jak i drugie inwestycje nie są zakończone a wytwarzane w ramach nich środki trwałe nie zostały jeszcze dopuszczone do użytkowania). Gmina dotychczas świadczyła usługi wodno-kanalizacyjne przy wykorzystaniu środków trwałych, które zostały wytworzone w okresie do 5 lat, jak również w okresie powyżej 5 lat.

W piśmie z dnia 1 lutego 2012 r. Wnioskodawca wskazał, że środki trwałe, które zostaną przekazane do nowo wytworzonej jednostki w formie odpłatnej, będą wykorzystywane do prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 16 grudnia 2011 r.):

Czy odpłatne (w formie dzierżawy) przekazanie nowo wytworzonych środków trwałych, finansowanych zarówno przy udziale środków zewnętrznych (PROW) jak i środków własnych (zakończenie procesu inwestycyjnego tych pierwszych planuje się na luty 2012 r., natomiast tych drugich na rok 2013), czy też przekazanie środków trwałych, które dotychczas służyły do świadczenia usługi wodno-kanalizacyjnej, wytworzonych w okresie do 5 lat jak również w okresie powyżej 5 lat, nowo utworzonej jednostce budżetowej spowoduje utratę przez Gminę prawa do dokonywania wcześniej przez nią odliczeń podatku naliczonego związanego z zakupami inwestycyjnymi jak również do odliczeń podatku naliczonego od zakupów, jakie się pojawią w związku z dalszą kontynuacją przez Gminę procesu inwestycyjnego (co jest równoznaczne z koniecznością sporządzenia korekt deklaracji VAT-7). Wnioskodawca nadmienia, że X. jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT. Uchwała o utworzeniu gminnej jednostki budżetowej pod nazwą "X" określa, że zadaniem statutowym Zakładu jest prowadzenie gospodarki wodno-kanalizacyjnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydzierżawienie swojej jednostce wytworzonych przez Gminę środków trwałych, od których przysługiwało jej (Urzędowi Gminy) prawo odliczenia podatku VAT (bez względu na ich okres użytkowania), nie rodzi konieczności korygowania wartości odliczonego przez nią do tej pory podatku VAT.

Jeśli chodzi natomiast o możliwość dokonywania przez Gminę odliczenia z tytułu nabycia towarów i usług w związku z kontynuowaniem rozpoczętych inwestycji (przy założeniu, że usługi dostarczania wody i zapewnienia odbioru ścieków w tym czasie miałby zapewniać X., to Gmina ma prawo dokonywania odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi inwestycjami z uwagi na fakt, iż służą one sprzedaży opodatkowanej (dzierżawa środków trwałych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ustawy o VAT oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91).

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia określonych przesłanek negatywnych.

Warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru (usługi) do realizacji czynności opodatkowanej np. towar został częściowo wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT - powoduje konieczność weryfikacji odliczenia podatku naliczonego. Z drugiej zaś strony stwarza również możliwość odliczenia podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług, które początkowo przeznaczone do wykonywania czynności nieuprawniających do odliczenia ostatecznie zostają wykorzystane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W takim przypadku zastosowanie znajdują zasady określone w przepisach art. 91 ustawy VAT, dotyczące korekty kwot podatku naliczonego (ust. 7 i 8).

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy (rada miasta) i wójt (burmistrz, prezydent).

W myśl art. 33 ust. 1 cyt. wyżej ustawy o samorządzie gminnym, Wójt (burmistrz, prezydent miasta) wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy.

Jak wynika z powyższego, urząd gminy nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ww. art. 9 ustawy o samorządzie gminnym. Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu. Urząd gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu gminy, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy.

Zatem Urząd Gminy działając w imieniu Gminy realizuje zadania własne Gminy, jednakże osobowość prawną oraz zdolność do czynności prawnych ma wyłącznie Gmina.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że od 2009 r. Wnioskodawca ponosi wydatki inwestycyjne związane z rozbudową infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej. Od 2010 r. Wnioskodawca w ramach realizacji projektu pn. "..." również ponosi wydatki inwestycyjne związane z rozbudową infrastruktury wodociągowej jak i kanalizacyjnej. Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na dostarczaniu wody oraz odbiór ścieków. Zadanie to realizuje na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Nakłady ponoszone na infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną Wnioskodawca traktuje jako ściśle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, bowiem wydatki ponoszone są w celu wykonywania czynności opodatkowanych, a powstałe w ramach działalności mienie jest związane z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Wnioskodawca w kwietniu 2011 r. utworzył gminną jednostkę budżetową pn. X., który to podmiot ma realizować zadania dotychczas realizowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę (m.in. dostarczanie wody, zapewnienie odbioru ścieków). Wnioskodawca planuje przekazać wytworzone poza ww. projektem środki trwałe, mienie powstałe w ramach realizacji ww. projektu, jak również przekazać nakłady inwestycyjne (inwestycje w toku) w formie odpłatnej do własnej jednostki budżetowej.

Powyższe oznacza, iż Wnioskodawca prowadząc inwestycje związane z wytworzeniem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, dokonywał odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z inwestycjami, bowiem wytworzony majątek był przeznaczony i wykorzystywany przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt, czy w związku z odpłatnym przekazaniem (w formie dzierżawy) jednostce budżetowej wytworzonego w ramach prowadzonej inwestycji majątku, zmieni się prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych do jego wytworzenia.

Podkreślenia wymaga, iż zmiana prawa do odliczenia podatku VAT jest konsekwencją zmiany sposobu wykorzystania wytworzonych środków trwałych lub nakładów inwestycyjnych. W rozpatrywanej sprawie zmiana ta nastąpiłaby wyłącznie, w sytuacji przeznaczenia wytworzonego majątku do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W świetle powyższego odpłatne (w formie dzierżawy) przekazanie wytworzonego mienia podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przez umowę dzierżawy, zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Z powyższej definicji wynika, iż umowa dzierżawy ma charakter odpłatny, a czynsz stanowi obligatoryjny element stosunku zobowiązaniowego.

Dzierżawa gruntów stanowi zatem świadczenie usług i czynność ta, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż w momencie zawarcia umowy dzierżawy zostanie nadal spełniona przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunkująca prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ towary i usługi zakupione w ramach realizacji ww. projektu, ponadto powstałe wcześniej środki trwałe (użytkowane do 5 lat jak i powyżej 5 lat) oraz nakłady inwestycyjne (inwestycje w toku) będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonania czynności opodatkowanych.

Mienie, o którym mowa we wniosku służy obecnie Wnioskodawcy do wykonywania działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, polegającej na dostawie wody i odbiorze ścieków. Jeżeli Wnioskodawca powstałe dotychczas mienie lub też inwestycje, które jeszcze nie są zakończone (środki trwałe w budowie, nie dopuszczone jeszcze do użytkowania) przekaże odpłatnie (na podstawie umowy dzierżawy) doX., to nie zmieni się przeznaczenie tego mienia, albowiem będzie ono dalej służyło Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zatem wskazany przepis art. 91 ust. 7 ustawy o VAT nie znajdzie w sprawie zastosowania, bowiem zawarcie umowy dzierżawy nie spowoduje zmiany przeznaczenia wytworzonych środków trwałych, jak i środków które nie zostały jeszcze oddane do użytkowania.

Odpłatne przekazanie w formie umowy dzierżawy nie spowoduje więc utraty przez Wnioskodawcę prawa do dokonywanych wcześniej odliczeń podatku naliczonego związanego z zakupami inwestycyjnymi służącymi powstaniu infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, jak również w związku z dalszą kontynuacją przez Wnioskodawcę procesu inwestycyjnego. Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do dokonywania odliczeń podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki, bowiem zostanie w omawianym przypadku spełniona podstawowa przesłanka pozytywna jaką jest związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 cyt. w sentencji ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Należy zatem zaznaczyć, że odpowiedzi na pytania zawarte we wniosku udzielono przy założeniu, iż faktycznie mienie Wnioskodawcy, tj. sieci wodociągowe i kanalizacyjne będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej podatkiem VAT na podstawie zawartej umowy dzierżawy, w związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.