IBPP4/443-160/09/AZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2009 r. (data wpływu 18 lutego 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 lutego 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania podatku VAT naliczonego w związku z budową hali sportowej wraz z zapleczem socjalnym przy Zespole Szkół w miejscowości R. - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 lutego 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania podatku VAT naliczonego w związku z budową hali sportowej wraz z zapleczem socjalnym przy Zespole Szkół w miejscowości R. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 lutego 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina M. z siedzibą w M., jako jednostka samorządu terytorialnego, funkcjonuje na podstawie zapisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.).

Zgodnie z postanowieniami art. 7 wymienionej ustawy do zadań statutowych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują następujące sprawy:

Ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

Powyższe zadania znalazły odzwierciedlenie w przyjętym przez organ stanowiący Gminy - Radę Gminy-statucie Gminy M.

Prawidłową realizację tych zadań regulują odrębne ustawy i przepisy wykonawcze do nich.

Wszystkie wymienione wyżej zadania realizowane są przez Gminę poprzez specjalnie powołane do tego, na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, jednostki, w tym przez Urząd Gminy, który funkcjonuje jako jednostka budżetowa.

Dążąc do pełnej realizacji zadań statutowych w zakresie edukacji publicznej oraz kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, a także utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. Gmina M. w latach 2004 do 2006 wybudowała halę sportową wraz z zapleczem socjalnym przy Zespole Szkół w miejscowości R.

Hala jako obiekt sportowy przyszkolny jest przeznaczona przede wszystkim do realizacji procesu edukacji na poziomie szkoły podstawowej oraz gimnazjum, a także jako obiekt krzewienia kultury fizycznej wśród mieszkańców Gminy M. Ponieważ są to zadania statutowe Gminy, jako takie są realizowane nieodpłatnie zatem nie ma tu miejsca sprzedaż usług.

Na etapie realizacji inwestycji podatek VAT został zakwalifikowany jako składnik wartości początkowej środka trwałego i zapłacony przez inwestora.

Inwestycja była realizowana przez Urząd Gminy M. jako jednostkę organizacyjną Gminy M. - forma organizacyjno prawna to jednostka budżetowa.

W chwili obecnej jako obiekt zakończony, został przekazany do eksploatacji do Zespołu Szkół R., który w świetle postanowień ustawy o samorządzie gminnym jest jednostką organizacyjną Gminy M. nieposiadającą osobowości prawnej. Równocześnie należy podkreślić, że na podstawie wyżej cytowanej ustawy o samorządzie gminnym właścicielem obiektu pozostaje nadal Gmina M.

Zespół Szkół R. w świetle postanowień ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) nie jest podatnikiem podatku VAT. Niemniej jednak w sposób sporadyczny hala jest wynajmowana na potrzeby prowadzenia zajęć sportowych przeznaczonych na potrzeby mieszkańców gminy.

Dochody z tego tytułu zasilają budżet gminy i stanowią źródło sfinansowania zadań statutowych Gminy, w szczególności dotyczących edukacji publicznej.

Realizacja dochodów z tytułu gospodarowania mieniem komunalnym nie jest stała i realizowana jest dorywczo bez długoterminowych umów z kontrahentami.

Przychody z tego tytułu do budżetu Gminy kształtowały się na poziomie:

* 2006 r. 10 617,04 netto, podatek VAT 2 335,75 zł

* 2007 r. 22 606,13 netto, podatek VAT 4 973,26 zł

* 2008 do końca sierpnia 7 387,23 netto, podatek VAT 1 625,15 zł.

W roku 2008 została podpisana umowa na udostępnienie pomieszczeń w celu przygotowywania posiłków w ramach realizacji programu rządowego "Pomoc państwa w zakresie dożywiania" skierowanego do uczniów z najuboższych rodzin Gminy M.

Całość podatku należnego została wykazana w deklaracjach przez Urząd Gminy M. i odprowadzona do właściwego terytorialnie Urzędu Skarbowego.

Pomimo prowadzenia niewielkiej sprzedaży usług w postaci najmu powierzchni hali sportowej Gmina M. nie ma możliwości odzyskania naliczonego podatku VAT.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 23 lutego 2009 r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż mienie powstałe w wyniku realizacji projektu pozostanie własnością Gminy, jednak zostało przekazane do nieodpłatnego użytkowania - eksploatacji do Zespołu Szkół w R. - jednostki organizacyjnej Gminy funkcjonującej jako jednostka budżetowa. Zespół Szkół w R. w chwili obecnej nie jest podatnikiem podatku VAT, co powoduje, że za wynajem hali sportowej wystawia rachunki, a nie faktury VAT i nie ma obowiązku składania deklaracji VAT-7.

Natomiast w części zaplecza socjalnego hali sportowej dotyczącej kuchni i stołówki, faktury za wynajem tej powierzchni wystawiane są przez Urząd Gminy M. - działający w imieniu i na rzecz Gminy. W tym zakresie Urząd Gminy jako podatnik podatku VAT wystawia faktury VAT i ujmuje je w składanych deklaracjach VAT-7. Przychody z tego tytułu w roku 2008 wyniosły łącznie kwotę 6 519,87 zł. Miesięczne przychody z tego tytułu wynoszą obecnie kwotę 573,60 netto podatek VAT 126,19 zł tj. 699.79 zł brutto.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanej sytuacji Gmina ma możliwość odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu "Budowa hali sportowej wraz z zapleczem socjalnym przy Zespole Szkól w R.".

Zdaniem Wnioskodawcy, przy sporadycznym najmie oraz tak niedużych wpływach z tego tytułu nie ma możliwości odzyskania naliczonego w czasie trwania inwestycji podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika.

W myśl postanowień art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie zasada ta umożliwia podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku VAT w każdym przypadku gdy dokonane zakupy towarów i usług mają związek z czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zgodnie z obowiązującym do dnia 30 listopada 2006 r. przepisem § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Należy nadmienić, iż wyżej cytowane uregulowanie zostało powtórzone w tym samym brzmieniu w § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), obowiązującym od dnia 1 grudnia 2009 r.

Zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest zatem możliwe tylko wtedy gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Gmina stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy (rada miasta) i wójt (burmistrz, prezydent miasta).

W myśl art. 33 ust. 1 cytowanej powyżej ustawy o samorządzie gminnym, Wójt (burmistrz, prezydent miasta) wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy (miasta).

Jak wynika z powyższego, urząd gminy nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ww. art. 9 ustawy o samorządzie gminnym. Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu. Urząd gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno organizacyjnej gminy. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu gminy, również ma gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy.

Zatem Urząd Gminy działając w imieniu Gminy realizuje zadania własne Gminy i w tym zakresie jest zwolniony z podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, edukacji publicznej, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz promocji gminy (art. 7 ust. 1 pkt 8, 10, 13 i 18 ustawy o samorządzie gminnym).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Gmina M. w latach 2004 do 2006 wybudowała halę sportową wraz z zapleczem socjalnym przy Zespole Szkół w miejscowości R.

Hala jako obiekt sportowy przyszkolny jest przeznaczona przede wszystkim do realizacji procesu edukacji na poziomie szkoły podstawowej oraz gimnazjum, a także jako obiekt krzewienia kultury fizycznej wśród mieszkańców Gminy M. Inwestycja była realizowana przez Urząd Gminy M. jako jednostkę organizacyjną Gminy M. - forma organizacyjno prawna to jednostka budżetowa.

Mienie powstałe w wyniku realizacji projektu pozostanie własnością Gminy, jednak zostało przekazane do nieodpłatnego użytkowania - eksploatacji do Zespołu Szkół w R. - jednostki organizacyjnej Gminy funkcjonującej jako jednostka budżetowa. W sposób sporadyczny hala jest wynajmowana na potrzeby prowadzenia zajęć sportowych przeznaczonych na potrzeby mieszkańców gminy. Zespół Szkół w R. nie jest podatnikiem podatku VAT, co powoduje, że za wynajem hali sportowej wystawia rachunki, a nie faktury VAT i nie ma obowiązku składania deklaracji VAT-7.

Ponadto z treści wniosku wynika, iż w roku 2008 została podpisana umowa na udostępnienie pomieszczeń w części zaplecza socjalnego hali sportowej dotyczącej kuchni i stołówki w celu przygotowywania posiłków w ramach realizacji programu rządowego "Pomoc państwa w zakresie dożywiania" skierowanego do uczniów z najuboższych rodzin Gminy M.

Faktury za wynajem tej powierzchni wystawiane są przez Urząd Gminy M. - działający w imieniu i na rzecz Gminy. W tym zakresie Urząd Gminy jako podatnik podatku VAT wystawia faktury VAT i ujmuje je w składanych deklaracjach VAT-7.

Powyższe oznacza, iż wybudowany obiekt został przekazany w nieodpłatne użytkowanie jednostce budżetowej Gminy (Zespołowi Szkół w miejscowości R.), która użytkując obiekt sportowy we własnym imieniu wystawia rachunki za wynajem hali sportowej. Jednakże obroty z tytułu wynajmu stołówki i kuchni, będących częścią zaplecza socjalnego hali sportowej, dokumentowane są fakturami VAT wystawianymi przez Urząd Gminy działający w imieniu i na rzecz Gminy, na podstawie zawartej umowy o udostępnianie pomieszczeń.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, rozumie się - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Nieodpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się także nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami w całości lub w części.

Zatem przesłanką do opodatkowania podatkiem VAT usług świadczonych nieodpłatnie jest istnienie prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia towarów i usług, które są związane ze świadczoną usługą, a także realizowanie usług na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością.

W myśl cytowanych powyżej przepisów o samorządzie gminnym, zadania z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych tj. budowa hali sportowej wraz z zapleczem socjalnym oraz jej wykorzystanie w celu wykonywania tych zadań, należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że czynność przekazania powstałego obiektu podmiotowi, które te zadania także będzie wykonywał, jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, przekazanie przez Gminę jednostce budżetowej, hali sportowej wraz z zapleczem socjalnym do nieodpłatnego użytkowania (eksploatacji) nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ponadto Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji, w zakresie w jakim wybudowany obiekt wykorzystywany jest do wykonywania czynności związanych z wykonywaniem zadań własnych należących do zakresu zadań publicznych, korzystających ze zwolnienia z podatku VAT.

Jak wynika z cytowanego powyżej § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Natomiast z treści wniosku jednoznacznie wynika, iż Gmina osiąga przychody z tytułu zawieranych umów cywilnoprawnych tzn. przychody z tytułu udostępnienia pomieszczeń w celu przygotowywania posiłków w ramach realizacji programu rządowego "Pomoc państwa w zakresie dożywiania" skierowanego do uczniów z najuboższych rodzin Gminy M.

Jeżeli zatem Gmina zrealizowała inwestycję polegającą na budowie hali sportowej, której część jest wynajmowana na podstawie umowy cywilnoprawnej, to niewątpliwie zakupy związane z budową tej hali będą w części związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W przedstawionej sytuacji nie ma zatem zastosowania zwolnienie, o którym mowa w § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT, bowiem usługi są świadczone na podstawie zawiązanych przez Gminę umów cywilnoprawnych.

Odpłatnie realizowane w ramach umów cywilnoprawnych świadczenie usług przez Gminę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem w oparciu o przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, iż nabywane towary i usługi, związane z realizacją ww. projektu będą służyły częściowo czynnościom zwolnionym z opodatkowania tj. w zakresie związanym z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, a częściowo czynnościom opodatkowanym wykonywanym na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wnioskodawcy przysługiwało więc prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z budową hali sportowej wraz z zapleczem socjalnym przy Zespole Szkól w miejscowości R., w części w jakiej zakupy te związane są z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych.

Tym samym, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca będzie miał prawo do zwrotu kwoty różnicy podatku na rachunek bankowy według zasad wskazanych w art. 87 ust. 2-6 ustawy o VAT.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.