IBPP4/443-153/14/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 21 stycznia 2014 r. (data wpływu 27 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania różnic ilościowych związanych z przemieszczaniem wyrobów węglowych - jest prawidłowe.

W dniu 27 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania różnic ilościowych związanych z przemieszczaniem wyrobów węglowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność jako pośredniczący podmiot węglowy (dalej: "PPW") w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 w brzmieniu nadanym nowelizacją z dnia 12 lipca 2013 r., Dz. U. z 2013 r. Nr 939; dalej: "ustawa").

Przedmiot prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej obejmuje w szczególności wydobycie oraz sprzedaż wyrobów węglowych o kodzie CN 2701 (dalej: "wyroby węglowe" lub "węgiel"). Do odbiorców węgla sprzedawanego przez Spółkę na terytorium kraju należą m.in. podmioty prowadzące działalność w charakterze PPW.

W transakcjach zawieranych z innymi PPW Wnioskodawca może uczestniczyć jako:

* sprzedawca, w przypadku transakcji, w których uczestniczą dwa podmioty, tj. Spółka sprzedaje wyroby węglowe bezpośrednio na rzecz podmiotu, który jednocześnie jest nabywcą i odbiorcą wyrobów węglowych (dalej: "kontrahent" lub "kontrahent Spółki"),

* sprzedawca będący pierwszym podmiotem w łańcuchu, w przypadku transakcji łańcuchowych, gdzie wielu (co najmniej dwóm) transakcjom sprzedaży towarzyszy tylko jedno fizyczne przemieszczenie (transport) towarów bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu.

Na mocy umów handlowych zawartych z poszczególnymi kontrahentami, warunki dostawy pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentami, co do zasady, określane są w oparciu o warunki Incoterms FCA (tzw. "pierwszy przewoźnik") lub EXW (tzw. "od zakładu"), jako "FCA brama pierwszego podmiotu w łańcuchu" lub "FCA brama sprzedawcy" (w praktyce jest to brama Spółki) lub "FCA stacja nadania" lub "EXW miejsce prowadzenia działalności Spółki" (w praktyce jest to teren Spółki).

Jednocześnie w ramach prowadzonej działalności zdarzają się przypadki, w których zgodnie z przyjętymi ustaleniami dostawy wyrobów węglowych realizowane są w oparciu o warunki CPT. W takim przypadku Spółka zawiera umowę przewozu wyrobów węglowych do określonego punktu przeznaczenia i opłaca koszty tego transportu. W momencie przekazania wyrobów węglowych przewoźnikowi ryzyko dotyczące tych wyrobów (tekst jedn.: ryzyko uszkodzenia i utraty) przechodzi na nabywcę. W sytuacji, gdy warunki CPT dotyczą transportu kolejowego - przekazanie towaru przewoźnikowi, co do zasady, następuje na stacji nadania.

W świetle powyższego należy zauważyć, iż w przypadku dostaw realizowanych w oparciu o warunki Incoterms FCA lub EXW to kontrahent Spółki, a nie Wnioskodawca, jest podmiotem odpowiedzialnym za transport wyrobów do miejsca ich przeznaczenia. Wydanie wyrobów węglowych przez Spółkę oraz ich odbiór przez kontrahenta zasadniczo następuje na bramie Spółki lub stacji nadania. Jednocześnie od tego momentu kontrahent ponosi ryzyko dotyczące utraty i uszkodzenia przemieszczanych wyrobów węglowych. Również w przypadku warunków CPT, mimo tego, że koszty samego transportu ponoszone są przez Spółkę, ryzyko dotyczące towaru obciąża kontrahenta od momentu przekazania towaru przewoźnikowi.

Jednocześnie Spółka pragnie zaznaczyć, że z uwagi na fakt, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej może ona uczestniczyć także w transakcjach łańcuchowych w praktyce możliwe są sytuacje, w których za realizację transportu (w efekcie np. dalszych ustaleń umownych zawartych przez kontrahenta), odpowiadać będzie podmiot inny niż kontrahent Spółki.

Ponadto mogą wystąpić także takie sytuacje, w których to Spółka organizować będzie usługę transportową lub spedycyjną (której elementem jest też usługa transportowa) związaną ze sprzedażą wyrobów węglowych na rzecz kontrahenta. W takim przypadku Spółka zleca transport węgla wybranemu przewoźnikowi, z którym zawiera umowę przewozu. Koszt zlecanej usługi jest jednak ostatecznie ponoszony przez kontrahenta (tekst jedn.: Spółka obciąży kontrahenta kosztami usługi spedycyjnej lub transportowej). Należy podkreślić, że również w takim przypadku ryzyko dotyczące towarów obciąża kontrahenta od momentu przekazania towaru przewoźnikowi.

W praktyce podmiotem dokonującym fizycznego przemieszczenia wyrobów węglowych jest profesjonalny przewoźnik, któremu Spółka bądź kontrahenci zlecają usługę transportową. Niezależnie od przyjętych zasad Incoterms z chwilą wydania wyrobów węglowych przewoźnikowi, bądź nabywcy, wyroby te uznaje się za dostarczone.

Ilość wydanych wyrobów węglowych ustalana jest na podstawie pomiarów przeprowadzanych przy użyciu wag Spółki w miejscu wskazanym zgodnie z Incoterms (FCA, EXW, CPT) - tj. w miejscu prowadzenia działalności przez Spółkę lub na stacji nadania.

W trakcie przemieszczania wyrobów węglowych może dochodzić do powstawania różnego rodzaju różnic ilościowych wynikających m.in. z właściwości fizykochemicznych sprzedawanego przez Spółkę węgla, warunków atmosferycznych, konstrukcji oraz stanu technicznego wykorzystywanych środków transportu, dokładności stosowanej aparatury pomiarowej, dokonanych kradzieży bądź tzw. usypów. W konsekwencji powyższego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mogą mieć miejsce sytuacje, w których wynikająca z pomiaru dokonanego przy użyciu wag Spółki ilość wyrobów węglowych wydanych do przemieszczenia będzie się różnić od ilości, która według pomiaru dokonanego w miejscu finalnego przeznaczenia tych wyrobów dotarła do tego miejsca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionej sytuacji powstanie różnic ilościowych podczas przemieszczenia wyrobów węglowych sprzedawanych na rzecz PPW stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym po stronie Wnioskodawcy, w konsekwencji czego jest on zobowiązany do odprowadzenia akcyzy od tych różnic.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej sytuacji powstanie różnic ilościowych podczas przemieszczenia wyrobów węglowych sprzedawanych na rzecz PPW nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, w konsekwencji czego Spółka nie jest zobowiązana do odprowadzenia akcyzy od tych różnic.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy:

Na gruncie obowiązującej ustawy opodatkowaniu akcyzą podlegają m.in. wyroby akcyzowe, za które zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy uznaje się m.in. wyroby energetyczne określone w załączniku nr 1 do ustawy. Jednocześnie ustawa o podatku akcyzowym wprowadza pojęcie wyrobów węglowych, do których należą m.in. przeznaczone do celów opałowych wyroby oznaczone kodem CN 2701 - tj. węgiel, brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla.

Jak wskazano w opisie zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku Spółka sprzedaje na rzecz PPW węgiel o kodzie CN 2701. Tym samym wydobywany i sprzedawany przez Spółkę węgiel, jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych, na gruncie ustawy stanowi wyrób akcyzowy należący jednocześnie do kategorii wyrobów węglowych.

Zawarty w art. 9a ust. 1 ustawy znowelizowany katalog czynności podlegających opodatkowaniu wśród czynności opodatkowanych akcyzą wymienia m.in. powstanie ubytków wyrobów węglowych. Tym samym w przypadku wyrobów węglowych powstanie ubytków stanowi odrębny i samodzielny przedmiot opodatkowania akcyzą.

Równocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy w brzmieniu nadanym jej przez ustawę z dnia 12 lipca 2013 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2013 r. Nr 939; dalej: "nowelizacja") za ubytki wyrobów akcyzowych rozumie się m.in. wszelkie straty wyrobów węglowych powstałe w trakcie ich przemieszczania na terytorium kraju w związku z wykonaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą.

Zatem straty wyrobów węglowych stanowią ubytki w rozumieniu ustawy jedynie w przypadku, gdy powstały w związku z wykonaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą.

W analizowanej sytuacji należałoby zaznaczyć, że w świetle art. 9a ustawy w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

W świetle brzmienia powyższego przepisu należałoby zatem uznać, że sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju na rzecz PPW nie stanowi przedmiotu opodatkowania akcyzą - nie jest czynnością opodatkowaną, o której mowa w definicji ubytków wyrobów węglowych zawartej w art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy. Ponieważ ustawodawca nie wymienił w katalogu czynności opodatkowanych sprzedaży wyrobów węglowych pomiędzy dwoma PPW, w ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sytuacji nie można uznać, że powstałe w trakcie przemieszczania wyrobów węglowych straty tych wyrobów, stanowią ich ubytki w rozumieniu ustawy.

Równocześnie ewentualne nadwyżki powstałe podczas przemieszczania wyrobów węglowych związanego ze sprzedażą wyrobów węglowych na terytorium kraju na rzecz PPW nie stanowią przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym, bowiem również nie zostały ujęte w art. 9a ustawy.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej w niniejszym wniosku sytuacji, powstanie różnic ilościowych podczas przemieszczenia wyrobów węglowych sprzedawanych na rzecz PPW nie stanowi po stronie Spółki czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, w konsekwencji czego nie jest ona zobowiązana do odprowadzenia akcyzy od tych różnic.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.