IBPP4/443-1430/09/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2009 r. (data wpływu 5 listopada 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 grudnia 2009 r. (data wpływu 7 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

* prawidłowe w zakresie uznania, czy fakt zarejestrowania Gminy, jako czynny podatnik VAT będzie miał wpływ na prawo do odzyskania podatku VAT przy zrealizowanych inwestycjach i tych które będą realizowane przy udziale środków unijnych oraz wystawiania faktur i rachunków na Gminę,

* nieprawidłowe w zakresie wystawiania faktur i rachunków dotyczących funkcjonowania Urzędu na Urząd Miasta i Gminy.

W dniu 5 listopada 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rejestracji Gminy, jako podatnika podatku od towarów i usług oraz prawidłowości wystawiania faktur i rachunków. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 grudnia 2009 r. (data wpływu 7 grudnia 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Urząd Miasta i Gminy jest zarejestrowany, jako podatnik podatku od towarów i usług, posiada nadany numer NIP i Regon. Natomiast Gmina również posiada odrębny numer NIP i Regon, ale nie jest zarejestrowana, jako podatnik od towarów i usług.

Gmina, jako beneficjent pozyskała wiele funduszy unijnych na realizacje inwestycji. Gmina do dnia dzisiejszego skorzystała z funduszy zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego ZPORR oraz Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. Gmina składa oświadczenie o kwalifikalności VAT (zgodnie z oświadczeniem z dnia 16 września 2009 r.).

Obecnie złożonych zostało szereg kolejnych wniosków. Z otrzymanej interpretacji indywidualnej dokonanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wynika, iż zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług powinna być Gmina, a nie Urząd.

Obecnie Wnioskodawca zamierza zarejestrować Gminę, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Obecnie faktury, rachunki dotyczące funkcjonowania Urzędu (np. media) są wystawiane na Urząd, natomiast faktury, rachunki dotyczące inwestycji są wystawiane na Gminę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 4 grudnia 2009 r.):

Czy fakt zarejestrowania Gminy, jako czynny podatnik od towarów i usług nie będzie miał wpływu na odzyskanie podatku VAT przy zrealizowanych inwestycjach i tych, które będą realizowane w przyszłości ze środków unijnych.

Czy faktury i rachunki dotyczące funkcjonowania Urzędu (np. za media) powinny być wystawiane na Gminę, czy na Urząd.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostateczna wersja przedstawiona w piśmie z dnia 4 grudnia 2009 r.), fakt zarejestrowania Gminy, jako czynny podatnik od towarów i usług nie będzie miał wpływu na kwalifikowalność VAT przy dofinansowaniu inwestycji ze środków ZPORR oraz RPO.

Faktury i rachunki dotyczące funkcjonowania Urzędu Miasta i Gminy (np. za media) powinny być wystawiane na Urząd natomiast faktury, rachunki dotyczące inwestycji powinny być wystawiane na Gminę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje za:

* prawidłowe w zakresie uznania, czy fakt zarejestrowania Gminy, jako czynny podatnik VAT będzie miał wpływ na prawo do odzyskania podatku VAT przy zrealizowanych inwestycjach i tych które będą realizowane przy udziale środków unijnych oraz wystawiania faktur i rachunków na Gminę,

* nieprawidłowe w zakresie wystawiania faktur i rachunków dotyczących funkcjonowania Urzędu na Urząd Miasta i Gminy.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle powyższego przepisu gmina, jako osoba prawna wykonująca zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, w zakresie, w jakim realizuje we własnym imieniu i na własny rachunek czynności określone w art. 5 ustawy o VAT w szczególności w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent). W myśl art. 33 ust. 1, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy.

Z powyższej konstrukcji prawnej, jednoznacznie więc wynika, iż Urząd Miasta i Gminy uczestnicząc w realizacji określonych zadań spoczywających na Gminie, a skutkujących obowiązkiem podatkowym, na przykład w zakresie podatku od towarów i usług, występuje wyłącznie, jako jednostka organizacyjna wspomagająca wykonywanie zadań przez gminę i nie jest zdolny do podejmowania samodzielnych działań we własnym imieniu i na własny rachunek w tym zakresie.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz. U. Nr 142, poz. 1020) urząd gminy nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych oraz dla ich urzędów, obsługujących od strony techniczno organizacyjnej te osoby prawne.

Jak wynika z powyższego, urząd gminy nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ww. art. 9 ustawy o samorządzie gminnym. Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu.

Urząd gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno organizacyjnej gminy. Natomiast zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma Gmina, nie zaś Urząd Gminy. Reasumując, obsługujący Gminę Urząd nie może występować we własnym imieniu w sprawach będących w kompetencji Gminy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. - o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 z późn. zm.), osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej NIP.

Dla celów rozliczeń podatku od towarów i usług, Gmina i Urząd Gminy powinny stosować jednakowe oznaczenie NIP nadane Gminie, a w związku z wykonywanymi przez nie czynnościami powinno być wystawiane jedno rozliczenie deklaracyjne VAT-7 niezależnie czy daną czynność należy przypisać gminie, czy też obsługującemu ją od strony techniczno-organizacyjnej urzędowi gminy.

Należy zatem stwierdzić, iż zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług powinna być Gmina, a nie Urząd Miasta i Gminy, bowiem to Gmina jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT. Prawo to przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Dokumentem uprawniającym do odliczenia jest faktura VAT, otrzymana przez podatnika z tytułu nabycia przez niego towarów i usług.

Jak już wskazano powyżej podatnikiem podatku VAT jest Gmina, posiadająca osobowość prawną oraz zdolność do czynności prawnych. Tym samym w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług, jako nabywca powinna wskazana być Gmina.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje Gminie, bowiem podatnikiem podatku od towarów i usług powinna być Gmina, a nie Urząd Gminy.

Jednakże zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o podatku VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

W sytuacji przedstawionej we wniosku, zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT jest Urząd Gminy, a nie Gmina. Obecnie zamierzone jest zarejestrowanie Gminy, jako czynnego podatnika podatku VAT. Faktury dotyczące zakupu towarów i usług dotyczące funkcjonowania urzędu są wystawiane na Urząd, a rachunki dotyczące inwestycji są wystawiane na Gminę.

Brak rejestracji w zakresie podatku VAT uniemożliwia identyfikację Gminy, jako podatnika VAT, a zatem uniemożliwia skorzystanie przez Gminę z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT.

Jednocześnie ze względu na to, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy w związku, z czym Gmina i Urząd Gminy nie mogą być odrębnymi (odrębnie zarejestrowanymi) podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż są to ściśle ze sobą związane podmioty. Urząd Gminy nie jest uprawniony do wystawiania, otrzymywania faktur VAT oraz składania deklaracji w imieniu własnym (tekst jedn. używając własnej nazwy oraz własnego NIP) w ramach realizacji zadań Gminy.

Wszelkie bowiem dokumenty wymagające oznaczenia (numeru) NIP sporządzane przez urząd dotyczące czynności przypisanych prawnie gminie, powinny być sygnowane numerem NIP osoby prawnej, w której imieniu wykonywane są te czynności, czyli numerem NIP gminy.

Jednakże art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 z późn. zm.), wskazuje na to, że decydującym o prawie podatnika do skorzystania z obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jest powstanie obowiązku podatkowego w odniesieniu do podatku podlegającego odliczeniu oraz związek zakupu z działalnością opodatkowaną, przy spełnieniu warunków formalnych związanych z realizacją tego prawa.

Biorąc pod uwagę fakt, że Urząd Gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy, i jak wykazano powyżej nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy, to zakupy poczynione przez Urząd Gminy w sytuacji, gdy Gmina nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku, podlegają odliczeniu przez Urząd Gminy, który posiada status czynnego podatnika VAT.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż urząd gminy miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych, ale tylko w okresie, gdy Gmina nie miała nadanego numeru NIP i nie była zarejestrowana, jako podatnik VAT czynny.

Natomiast z chwilą, uzyskania przez Gminę statusu czynnego podatnika VAT, jedynie Gmina, wykonująca zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, będzie miała prawo do wystawiania, otrzymywania faktur VAT oraz składania deklaracji VAT-7, gdyż jak wykazano powyżej podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności (Gminy i Urzędu Gminy) jest wyłącznie Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną.

Podsumowując, należy przede wszystkim podkreślić, iż podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności (Gminy i Urzędu Gminy) jest wyłącznie Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną. Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje Gminie, jako podatnikowi podatku VAT. Gmina powinna być wskazana, jako nabywca towarów i usług w fakturach dotyczących zakupów towarów i usług i Gmina powinna być wskazana, jako sprzedawca w fakturach dokumentujących sprzedaż.

Ponieważ jednak Gmina i Urząd Gminy nie mogą być odrębnymi (odrębnie zarejestrowanymi) podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż są to ściśle ze sobą związane podmioty, to fakt zarejestrowania Gminy, jako czynny podatnik VAT (z jednoczesnym wykreśleniem z rejestru urzędu gminy) nie będzie miał wpływu na prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. Odnośnie zadań przypisanych Gminie, prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje w tym samym zakresie Gminie co i Urzędowi Gminy. Podkreślenia wymaga również, iż podstawowym warunkiem determinującym prawo do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, a nie kwestie formalne od których uzależniona jest możliwość skorzystania z tego prawa. Dla prawa do odliczenia podatku VAT nie ma znaczenia źródło finansowania zakupów, tym samym nie ma znaczenia, czy inwestycje będące przedmiotem zapytania Wnioskodawcy są realizowane ze środków unijnych czy innych.

Zatem ze względu na specyficzną rolę, jaka pełni Urząd Gminy w stosunku do Gminy prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało, bez względu na fakt, czy jako czynny podatnik podatku VAT zarejestrowany był Urząd Gminy czy Gmina, pod warunkiem spełnienia zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Wnioskodawca będzie miał również prawo do otrzymania zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast w przypadku, gdy nie wystąpi związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi, Gminie, a tym samym Urzędowi Gminy prawo to nie będzie przysługiwało.

Mając powyższe na uwadze należało stwierdzić, iż stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za:

* prawidłowe w zakresie uznania, czy fakt zarejestrowania Gminy, jako czynny podatnik VAT będzie miał wpływ na prawo do odzyskania podatku VAT przy zrealizowanych inwestycjach i tych które będą realizowane przy udziale środków unijnych oraz wystawiania faktur i rachunków na Gminę,

* nieprawidłowe w zakresie wystawiania faktur i rachunków dotyczących funkcjonowania Urzędu na Urząd Miasta i Gminy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.