IBPP4/443-1319/09/JP/

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2009 r. (data wpływu 19 października 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 stycznia 2010 r. (data wpływu 7 stycznia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w trakcie trwania inwestycji polegającej na budowie sieci wodociągowej, która przed wniesieniem jej aportem będzie przez Gminę wydzierżawiona - jest prawidłowe.

W dniu 19 października 2009 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w trakcie trwania inwestycji polegającej na budowie sieci wodociągowej, która przed wniesieniem jej aportem będzie przez Gminę wydzierżawiona. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 stycznia 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Miasto realizuje ustawowe zadania własne dotyczące usług wodociągowych i zaopatrzenia w wodę przy pomocy przedsiębiorstwa komunalnego - Spółka z o.o.

Gmina - Miasto realizuje inwestycję polegającą na budowie sieci wodociągowej w ramach Lokalnych Inicjatyw Mieszkaniowych. Po oddaniu planowanej inwestycji do użytkowania, sieć wodociągowa będzie przekazana aportem do Spółki z o.o. W związku z tym Miasto zamierza skorzystać z przysługującego prawa do odliczania podatku VAT od zakupu towarów i usług.

Ponadto jak wskazał Wnioskodawca w piśmie z dnia 4 stycznia 2010 r. sieć wodociągowa będzie wydzierżawiana w okresie od przyjęcia jej do użytkowania do miesiąca, w którym zostanie zwołane zgromadzenie wspólników spółki w celu podwyższenia kapitału zakładowego.

Zarówno sieci wodociągowe jak i przyłącza wodociągowe są klasyfikowane jako budowle.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Gminie, jako czynnemu podatnikowi VAT, przysługuje prawo odliczania VAT naliczonego w trakcie realizacji inwestycji (budowa sieci wodociągowej), przy założeniu, że zgodnie z obowiązującymi przepisami wniesienie sieci wodociągowej w formie aportu będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, Miastu będzie przysługiwało prawo odliczania VAT naliczonego w trakcie realizacji inwestycji "budowa sieci wodociągowej", ponieważ wniesienie aportu jest rozumiane jako dostawa towarów czyli następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel i nie podlega zwolnieniu z podatku VAT. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie przedłuża zwolnienia czyli traktuje aport jak dostawę towarów. Art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług określa, że prawo do obniżenia podatku należnego przysługuje w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W świetle przytoczonych przepisów można uznać, że budowa sieci wodociągowej służy wykonaniu czynności opodatkowanej - czyli wniesieniu wybudowanej sieci w formie aportu do spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do tego obniżenia powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. W myśl art. 86 ust. 11 ww. ustawy jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast przepis art. 86 ust. 13 ww. ustawy stanowi, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia określonych przesłanek negatywnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Gmina - Miasto realizuje inwestycję polegającą na budowie sieci wodociągowej w ramach Lokalnych Inicjatyw Mieszkaniowych. Po oddaniu planowanej inwestycji do użytkowania, sieć wodociągowa będzie przekazana aportem do spółki z o.o. Sieć wodociągowa będzie wydzierżawiana w okresie od przyjęcia jej do użytkowania do miesiąca, w którym zostanie zwołane zgromadzenie wspólników spółki w celu podwyższenia kapitału zakładowego.

Należy zatem zauważyć, że Gmina będąc zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT - jako właściciel wybudowanej inwestycji w postaci sieci wodociągowej zamierza przekazać ją w postaci aportu (czynność wniesienia aportu jest czynnością dokonaną na mocy umowy cywilnoprawnej) do Spółki z o.o. (spółki prawa handlowego), która będzie je wykorzystywała do prowadzenia działalności związanej z zaspokajaniem potrzeb wspólnoty samorządowej. Jednakże zanim nastąpi czynność wniesienia sieci wodociągowej aportem Wnioskodawca zamierza ww. sieć wydzierżawić.

W tym miejscu należy wskazać, iż wydzierżawienie majątku jest odpłatnym świadczeniem usług.

W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Nadmienić należy, że według art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku dostawy towarów - w art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy oraz - w przypadku świadczenia usług - w art. 8 ust. 2 ustawy.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy należy stwierdzić, że przekazanie praw do używania i czerpania pożytków z przedmiotu umowy dzierżawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z powyższego wynika, iż wytworzona sieć wodociągowa bezpośrednio pod oddaniu jej do użytkowania zostanie wydzierżawiona, a więc będzie wykorzystywana do czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w trakcie trwania realizacji inwestycji polegającej na budowie sieci wodociągowej.

Ponadto z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca po okresie dzierżawy zamierza wnieść wytworzoną sieć wodociągową aportem do spółki z o.o.Zgodnie z cyt. wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W dniu 1 grudnia 2008 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336). Nowe przepisy co do zasady nie przewidują zwolnienia od podatku VAT aportów wnoszonych do spółek prawa handlowego i cywilnego, w związku z powyższym czynność ta jest opodatkowana. Jednakże zgodnie z przepisem § 38 ww. rozporządzenia w okresie do dnia 31 marca 2009 r. w przypadku wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego i cywilnego mogło być stosowane zwolnienie od podatku. Podatnik mógł więc sam zdecydować, czy chce opodatkować aport podatkiem od towarów i usług, czy też wybrać zwolnienie tej czynności z opodatkowania.

Natomiast po tej dacie, wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek prawa handlowego podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach, określonych w przepisach o podatku od towarów i usług, w zależności od przedmiotu aportu.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna. Natomiast w myśl art. 4 § 1 pkt 1 ww. ustawy, spółka osobowa oznacza - spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Udziały lub akcje w spółkach kapitałowych mogą być obejmowane między innymi w zamian za wkład niepieniężny (aport). Przedmiotem aportu mogą być wszystkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą być one wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych za ten aport udziałów.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego mogą być zatem przedmioty majątkowe takie jak m.in. nieruchomości, rzeczy ruchome (wyposażenie).

Zgodnie z tą regulacją z chwilą objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej podmiot wnoszący aport w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część uzyskuje przychód w wysokości wartości nominalnej udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z przepisem § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, iż zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Zgodnie z art. 9 ust. 1-4 cytowanej ustawy w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa. Zadaniami użyteczności publicznej, w rozumieniu ustawy, są zadania własne gminy, określone w art. 7 ust. 1, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

Ustawą, o której mowa w cytowanym art. 9 jest ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43 z późn. zm.). Gospodarka komunalna, w rozumieniu tej ustawy, polega na wykonywaniu przez jednostki samorządu terytorialnego zadań własnych w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej.

Zgodnie z art. 2 ustawy o gospodarce komunalnej, gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach: zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

W świetle powyższego, prócz form będących jednostkami sektora finansów publicznych, do prowadzenia gospodarki komunalnej jednostki samorządu terytorialnego mogą wykorzystywać inne jeszcze formy. Wśród nich podstawową rolę odgrywają bez wątpienia kapitałowe spółki handlowe, czyli spółki z o.o. oraz spółki akcyjne. Są one przez jednostki samorządu terytorialnego tworzone i funkcjonują w oparciu o przepisy kodeksu spółek handlowych, z zastrzeżeniem obowiązku równoczesnego stosowania w tej mierze określonych - mających charakter lex specialis względem tego kodeksu - przepisów powołanej wyżej ustawy o gospodarce komunalnej (zwłaszcza art. 10, 10a, 10b, 12 i 13) oraz przepisów ustaw ustrojowych.

W rozpatrywanej sprawie należy zwrócić uwagę na zapis art. 12 ustawy o gospodarce komunalnej, zgodnie z którym, do wnoszenia wkładów oraz obejmowania udziałów i akcji stosuje się przepisy Kodeksu spółek handlowych oraz przepisy Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem przepisów ustaw: o samorządzie gminnym, o samorządzie powiatowym, o samorządzie województwa oraz o komercjalizacji i prywatyzacji.

Tym samym przepis ten przesądza, iż do wnoszenia przez jednostki samorządu terytorialnego wkładów do spółek oraz obejmowania w nich udziałów i akcji powinny być wprost stosowane miarodajne w tym względzie przepisy kodeksu spółek handlowych oraz kodeksu cywilnego.

Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 43 ustawy o samorządzie gminnym, mieniem komunalnym jest własność i inne prawa majątkowe należące do poszczególnych gmin i ich związków oraz mienie innych gminnych osób prawnych, w tym przedsiębiorstw. Mienie jest instytucją prawa cywilnego, a wykonywanie uprawnień właścicielskich jest domeną prawa cywilnego i podejmowane w tym zakresie czynności maja charakter cywilnoprawny; należą do zakresu spraw jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, a nie jako organu administracji publicznej.

Jak wynika z cytowanego powyżej § 12 ust. 1 pkt 12 cyt. rozporządzenia, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Gmina - Miasto realizuje inwestycję polegającą na budowie sieci wodociągowej w ramach Lokalnych Inicjatyw Mieszkaniowych. Po oddaniu planowanej inwestycji do użytkowania, sieć wodociągowa będzie przekazana aportem do spółki z o.o. Sieć wodociągowa będzie wydzierżawiana w okresie od przyjęcia jej do użytkowania do miesiąca, w którym zostanie zwołane zgromadzenia wspólników spółki w celu podwyższenia kapitału zakładowego.

Należy zatem zauważyć, że Gmina będąc zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT - jako właściciel powstałej w efekcie inwestycji sieci wodociągowej zamierza przekazać ją w postaci aportu (czynność wniesienia aportu jest czynnością dokonaną na mocy umowy cywilnoprawnej) do Spółki z o.o. (spółki prawa handlowego), która będzie ją wykorzystywała do prowadzenia działalności związanej z zaspokajaniem potrzeb wspólnoty samorządowej.

Należy zaznaczyć, że czynność ta nie będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia z dnia 24 grudnia 2009 r., bowiem jak wykazano powyżej zwolnienie to nie dotyczy czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkowa bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W świetle powyższego Wnioskodawca dokonując przedmiotowej czynności prawnej (aportu) zobowiązany będzie do udokumentowania ww. czynności za pomocą faktury VAT, a także do rozliczenia podatku należnego, obliczonego według stawki podatku właściwej dla przedmiotowej transakcji.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług dla dostawy towarów i świadczenia usług zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1..

Ponadto ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku w wysokości 7%, 3% 0% oraz zwolnienia od podatku wyszczególnione w ustawie o VAT oraz rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336 z późn. zm.) dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek.

Jak wskazał Wnioskodawca sieć wodociągowa jest klasyfikowana jako budowla.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnieniem z podatku VAT objęta została, dostawa budynków, budowli lub ich części, za wyjątkiem, gdy:

* dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

* pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

oraz zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a, dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa powyżej, pod warunkiem że:

* w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

* dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

* wybudowaniu lub

* ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, co do zasady, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że czynność wniesienia aportu co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki VAT i w zależności od przedmiotu aportu czynność taka powinna być udokumentowana wystawieniem faktury VAT.

Należy jednakże nadmienić, że przy spełnieniu wskazanych wyżej przesłanek czynność ta może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT. W takiej sytuacji, jeżeli Wnioskodawca, który ze względu na związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi (dzierżawa) dokona odliczenia podatku VAT a następnie wytworzoną sieć wodociągową wniesie aportem (który po spełnieniu określonych warunków będzie korzystał ze zwolnienia z podatku VAT) będzie zobowiązany do dokonania stosownej korekty podatku, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT.

Stosownie bowiem do art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usług, należy odpowiednio stosować przepisy art. 91 ust. 1-6 stanowiące o dokonaniu korekty podatku naliczonego.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym będzie przysługiwało prawo odliczania VAT naliczonego w trakcie realizacji inwestycji, należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że Wnioskodawca wywodzi prawidłowy skutek prawny w postaci prawa do odliczenia jednakże nie dlatego, że wytworzona sieć wodociągowa zostanie wniesiona aportem lecz dlatego, że po oddaniu do użytkowania przedmiotowa sieć wodociągowa zostanie wydzierżawiona a dzierżawa jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretację niniejszą wydano w aktualnie obowiązującym stanie prawnym oraz przy założeniu, iż faktycznie mienie powstałe w wyniku realizacji przedmiotowego projektu tj. sieć wodociągowa przed wniesieniem jej aportem zostanie wydzierżawiona.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego (np. wykorzystania powstałe sieci wodociągowej do czynności niepodlegających opodatkowaniu) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.