IBPP4/443-1310/09/AZ - Prawo gminy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektu pod nazwą „Opracowania studyjno-koncepcyjne dla Strefy Aktywności Gospodarczej”.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2009 r. (data wpływu 19 października 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 grudnia 2009 r. (data wpływu 4 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz zwrotu różnicy podatku VAT związanego z realizacją zadania pod nazwą "Opracowanie studyjno-koncepcyjne dla Strefy Aktywności Gospodarczej"- jest nieprawidłowe.

W dniu 19 października 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz zwrotu różnicy podatku VAT związanego z realizacją zadania pod nazwą "Opracowanie studyjno-koncepcyjne dla Strefy Aktywności Gospodarczej". Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 grudnia 2009 r. (data wpływu 4 grudnia 2009 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP4/443-1310/09/AZ z dnia 24 listopada 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina ubiega się o dofinansowanie projektu pn. "Opracowania studyjno-koncepcyjne dla Strefy Aktywności Gospodarczej" w ramach konkursu dla Osi priorytetowej: Polska gospodarka na rynku międzynarodowym, Poddziałanie 6.2.2; Wsparcie działań studyjno-koncepcyjnych w ramach przygotowania terenów inwestycyjnych dla projektów inwestycyjnych w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka.

W ramach projektu przewiduje się:

Niniejszy projekt jest przedsięwzięciem inwestycyjnym zaplanowanym do realizacji przez Gminę na lata 2009-2010. Planowany koszt projektu to 765.000 zł brutto, w tym:

W tym szacowana wartość podatku VAT:

Źródłem finansowania projektu będzie budżet Gminy. Opracowanie powyższych dokumentów pozwoli na przygotowanie terenów Strefy Aktywności Gospodarczej w formie spójnej oferty dla inwestorów. Projekt zakłada przygotowanie dużych, atrakcyjnych działek przeznaczonych pod inwestycje i udostępnianie na podstawie umów najmu lub dzierżawy. Z drugiej strony pozwoli gminie przygotować się do podjęcia działań inwestycyjnych na terenie SAG oraz starań o ich dofinansowanie z Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013.

Wydatki ponoszone w ramach projektu są i będą dokumentowane fakturami VAT wystawianymi na Gminę.

Powstałe w ramach projektu mienie będzie wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do czynności nieopodatkowanych.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, iż w ramach projektu pn. "Opracowania studyjno-koncepcyjne dla Strefy Aktywności Gospodarczej" powstanie dokumentacja, która służyć będzie czynnościom niepodlegającym podatkowi VAT. Powstała w wyniku projektu dokumentacja będzie narzędziem służącym pozyskaniu środków z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej na realizację rzeczowych inwestycji na terenie objętym opracowaniem. Dokumentacja ta służyć będzie również do prezentacji terenów Strefy, które po uzbrojeniu w media Gmina ma zamiar sprzedawać/dzierżawić potencjalnym inwestorom. Planowana sprzedaż/dzierżawa gruntów opodatkowana będzie stawką 22 %. Jednakże mienie powstałe w wyniku realizacji projektu nie będzie przedmiotem czynności zwolnionych czy podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a stanowić będzie jedynie narzędzie.

Gmina Miasta jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, składającym deklaracje VAT-7.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 3 grudnia 2009 r.):

Czy w związku z ubieganiem się Wnioskodawcy o przyznanie dofinansowania ze Środków Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka na realizację projektu "Opracowania studyjno-koncepcyjne dla Strefy Aktywności Gospodarczej" istnieje możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz zwrotu różnicy podatku VAT związanego z realizacją niniejszego zadania.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie może on obniżyć kwoty podatku należnego o podatek naliczony w ramach wnioskowanych do dofinansowania POIG kosztów. Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl postanowień art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o VAT rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo - prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji "zamiaru" wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem. W myśl tych przepisów przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Podstawowe znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ustawy o VAT, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Należy zaznaczyć, że jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej, uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, lecz są objęte zwolnieniem od podatku. Zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r. § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wyżej cytowane unormowanie zgodne jest z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r. § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224 poz. 1799).

W świetle powyższych przepisów jednostki samorządu terytorialnego (gminy, powiaty, województwa), ze względu na przyznaną im ustawowo osobowość prawną, są podatnikami podatku od towarów i usług, o ile spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 15 ustawy.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać również podmiot, który zadeklarował zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczynił w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej opodatkowanej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż nabycie towarów i usług, z zamiarem przyszłego wykorzystania ich dla czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać już w momencie nabycia za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, że, Wnioskodawca ubiega się o dofinansowanie projektu pn. "Opracowania studyjno-koncepcyjne dla Strefy Aktywności Gospodarczej" w ramach konkursu dla Osi priorytetowej: Polska gospodarka na rynku międzynarodowym, Poddziałanie 6.2.2; Wsparcie działań studyjno-koncepcyjnych w ramach przygotowania terenów inwestycyjnych dla projektów inwestycyjnych w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka.

W ramach projektu przewiduje się:

Źródłem finansowania projektu będzie budżet Gminy. Opracowanie powyższych dokumentów pozwoli na przygotowanie terenów Strefy Aktywności Gospodarczej w formie spójnej oferty dla inwestorów. Projekt zakłada przygotowanie dużych, atrakcyjnych działek przeznaczonych pod inwestycje i udostępnianie na podstawie umów najmu lub dzierżawy. Z drugiej strony pozwoli gminie przygotować się do podjęcia działań inwestycyjnych na terenie SAG oraz starań o ich dofinansowanie z Małopolskiego Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013.

Wydatki ponoszone w ramach projektu są i będą dokumentowane fakturami VAT wystawianymi na Gminę.

W ramach projektu pn. "Opracowania studyjno-koncepcyjne dla Strefy Aktywności Gospodarczej" powstanie dokumentacja, która będzie narzędziem służącym pozyskaniu środków z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej na realizację rzeczowych inwestycji na terenie objętym opracowaniem. Dokumentacja ta służyć będzie również do prezentacji terenów Strefy, które po uzbrojeniu w media Gmina ma zamiar sprzedawać/dzierżawić potencjalnym inwestorom. Planowana sprzedaż/dzierżawa gruntów opodatkowana będzie stawką 22 %.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż celem projektu jest opracowanie dokumentacji pozwalającej na przygotowania terenów inwestycyjnych, które po uzbrojeniu w media Gmina ma zamiar sprzedawać/dzierżawić potencjalnym inwestorom. Zatem zamiarem Wnioskodawcy jest wykorzystanie efektów projektu (powstałej dokumentacji) do celów komercyjnych.

Komercjalizacja odbywać się będzie poprzez sprzedaż i dzierżawę terenów inwestycyjnych objętych opracowaniem. Jak wskazuje Wnioskodawca projekt zakłada przygotowanie dużych, atrakcyjnych działek przeznaczonych pod inwestycje i udostępnianie na podstawie umów najmu lub dzierżawy. Planowana sprzedaż/dzierżawa gruntów opodatkowana będzie stawką 22 %.

Na dzień dzisiejszy więc, Wnioskodawca zakłada, że efekty projektu winny być wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wskazano powyżej, dla określenia prawa do odliczenia, istotny jest zamiar z jakim dokonywany jest zakup towaru lub usługi w momencie nabycia, a w przedmiotowej sprawie projekt realizowany jest z założeniem, że jego efekty zostaną wykorzystane do przygotowania terenów inwestycyjnych, przeznaczonych do sprzedaży.

Zatem wszystkie wydatki ponoszone od początku realizacji projektu związane są z przewidywana sprzedażą i dzierżawą terenów inwestycyjnych.

Nie można więc zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż projekt nie będzie służył działalności opodatkowanej. Powstałe w wyniku projektu opracowanie ("narzędzie") chociaż nie będzie przedmiotem czynności zwolnionych czy podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to będzie niewątpliwie wykorzystane do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT, bowiem tylko dzięki tym opracowaniom Wnioskodawca może zrealizować swój zamiar polegający na przygotowaniu i sprzedaży terenów inwestycyjnych. Opracowanie dokumentacji będącej przedmiotem projektu jest wstępną fazą utworzenia i sprzedaży terenów inwestycyjnych, jednakże fazy tej nie można rozpatrywać odrębnie, gdyż powodzenie całego przedsięwzięcia uzależnione jest właśnie od pozytywnego zrealizowania tej fazy.

Sprzedaż oraz dzierżawa gruntów są niewątpliwie czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług.

W konsekwencji z uwagi na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem w przyszłości czynności opodatkowanych (tj. sprzedaż lub dzierżawa gruntów), Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektu pod nazwą "Opracowania studyjno-koncepcyjne dla Strefy Aktywności Gospodarczej". Wnioskodawca będzie miał również prawo do otrzymania z tego tytułu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze wszystkie powyższe ustalenia, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.