IBPP4/443-1259/11/MN - Możliwość zwolnienia z opodatkowania VAT usług polegających na wykonywaniu badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się wydanie licencji pracownika ochrony oraz osób posiadających takie licencje.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2011 r. (data wpływu 12 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się wydanie licencji oraz posiadających licencje pracowników ochrony - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 sierpnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się wydanie licencji oraz posiadających licencje pracowników ochrony.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca posiada status zakładu opieki zdrowotnej. Świadczy on wielospecjalistyczne usługi medyczne, między innymi wykonuje świadczenia dotyczące: badań na licencję pracowników ochrony.

Szpital zawarł umowy na prowadzenie tego rodzaju badania z pracodawcami. Wykonuje je również na wniosek osób badanych.

Zakres badań na licencje pracownika ochrony obejmuje badania lekarskie i psychologiczne w celu oceny zdolności fizycznej i psychicznej do wykonywanych zadań na tym stanowisku, osób posiadających już licencję, jak również osób ubiegających się o nią. Badania te obejmują badania ogólne stanu zdrowia (układu oddechowego, krążenia) oraz badania specjalistyczne (jak: okulistyczne, laryngologiczne, psychiatryczne i neurologiczne). Po przeprowadzonych badaniach lekarz wydaje orzeczenie lekarskie. Szpital po przeprowadzeniu badań i konsultacji lekarskich wystawia fakturę obciążającą danego pracodawcę lub indywidualną osobę za wykonaną usługę medyczną (350 zł).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę podatku VAT powinny być opodatkowane świadczenia medyczne dotyczące badań osób ubiegających się o licencję pracowników ochrony... (pytanie 3 zawarte we wniosku)

Stanowisko Wnioskodawcy:

W dniu podpisania przez Szpital umów z Centrum R. oraz kontrahentami obowiązywały przepisy załącznika Nr 4 do ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, według którego wszystkie usługi medyczne były zwolnione z podatku (PKWiU 85). Od 1 stycznia 2011 r. system zwolnień uległ zmianie. Zdaniem Wnioskodawcy, jako zakład opieki zdrowotnej wykonujący świadczenia medyczne określone w pytaniach uważa, że są one zwolnione z podatku VAT.

Zarówno badania na potrzeby orzecznicze, badania na licencje pracownika ochrony oraz badania medycyny pracy mogą korzystać ze zwolnienia od podatku gdyż służą one profilaktyce i zachowaniu zdrowia osób badanych. Kontrolują one zdolność psychiczną i fizyczną osób ubiegających się o wydanie licencji na pracownika ochrony, bądź posiadającego taką licencję.

W przypadku medycyny pracy i badań na potrzeby orzecznicze badania mają na celu zapobieganie chorobom poprzez wczesne ich wykrycie i leczenie, jak również mają przywrócić dobry stan zdrowia pracownika.

Świadczenia wykonywane przez Szpital zdaniem Wnioskodawcy objęte są zwolnieniem, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy podatku od towaru i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie niniejszej interpretacji należy wyjaśnić, iż w złożonym wniosku poruszono kilka odrębnych kwestii. Tym samym wskazać należy, że w przedmiotowej interpretacji odniesiono się jedynie do problemu świadczenia usług badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się wydanie licencji oraz posiadających licencje pracowników ochrony. Pozostałe zagadnienia podniesione we wniosku zostaną omówione w odrębnych interpretacjach indywidualnych.

Przechodząc do merytorycznych rozważań należy wykazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (...).

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU). Z dniem 1 stycznia 2011 r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r.) zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Powołany wyżej przepis wskazuje, że wynikające z niego zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalnia zatem wszystkich świadczeń wykonywanych przez określone podmioty, ale tylko służące określonemu celowi.

Tut. Organ podatkowy zauważa, iż przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia opieki medycznej. Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że pojęcie "opieka medyczna" dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub przywrócenie, lecz raczej udzielenie porady wymaganej przed podjęciem decyzji wiążącej się z konsekwencjami prawnymi, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania.

Wyrażenie "opieka medyczna" dotyczy działalności mającej na celu ochronę zdrowia ludzkiego i obejmuje opiekę na pacjentem. Celem zwolnienia jest ułatwienie ochrony zdrowia ludzkiego, która obejmuje diagnozę i badania w celu sprawdzenia czy osoba cierpi na jakąś chorobę i jeżeli to możliwe zapewnienia jej leczenia. Nie obejmuje diagnozy i badania w innym celu. Innymi słowy aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny.

Zdefiniowanie w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług zakresu zwolnienie poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał określeniom "postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych".

Należy podkreślić, iż zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych (wyrok w sprawie Peter dAmbrumenil, Dispute Resolution Services Ltd vs Commissioners of Customs and Excise C-307/01).

Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia (tj. świadczeniu nie przyświeca cel terapeutyczny), świadczenie takie nie podlega zwolnieniu z VAT. Takie stanowisko były prezentowane przez Trybunał Sprawiedliwości UE w licznych orzeczeniach (wyrok z 20 listopada 2003 r. w sprawie Peter d'Ambrumenil C-307/01; wyrok z 20 listopada 2003 r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01; wyrok z 10 września 2002 r. w sprawie Kügler, C-141/00).

W orzeczeniu w sprawie Peter d'Ambrumenil Trybunał wskazał przykładowe usługi medyczne, które ze względu na spełnienie wskazanego warunku (celu terapeutycznego) - podlegają zwolnieniu z VAT, oraz takie w stosunku do których zwolnienie nie ma zastosowania.

Zgodnie z pkt 61 ww. wyroku, gdy usługa medyczna polega na sporządzeniu specjalistycznego raportu medycznego, oczywistym jest to, że dla wykonania tej usługi konieczne są specjalistyczne kwalifikacje i wiedza medyczna osoby oraz to, że może łączyć się z czynnościami typowymi dla zawodu medycznego, takimi jak badanie pacjenta czy analiza medycznej historii, wówczas głównym celem tej usługi nie jest ochrona, w tym zachowanie, jak i odratowanie zdrowia osoby, do której raport się odnosi. Taka usługa, której celem jest dostarczenie odpowiedzi na pytania postawione w zleceniu sporządzenia raportu, jest wykonywana w celu umożliwienia osobie trzeciej podjęcia decyzji pociągającej za sobą prawne konsekwencje dla osoby zainteresowanej lub innych osób. Prawdą jest to, że taki specjalistyczny medyczny raport może być sporządzony na żądanie osoby zainteresowanej i może pośrednio przyczynić się do ochrony zdrowia tej osoby poprzez wykrycie nowego problemu zdrowotnego lub poprzez skorygowanie wcześniejszej diagnozy, jednakże główny cel każdej usługi tego typu polega na spełnieniu prawnego lub umownego warunku wymaganego przez inne podmioty w ramach procesu podejmowania określonych decyzji. Taka usługa medyczna nie może korzystać ze zwolnienia z art. 13A (1) (c).

Ponadto, w myśl pkt 64 wyroku w sprawie C-307/01, gdy zaświadczenie o stanie zdrowia jest wymagane przez osobę trzecią jako warunek poprzedzający wykonywanie przez osobę zainteresowaną określonej działalności zawodowej lub wykonywanie określonej czynności zależnej od pełnej fizycznej zdolności tej osoby, głównym celem tej usługi świadczonej przez lekarza jest dostarczenie osobie trzeciej elementu koniecznego dla podjęcia określonej decyzji. Taka usługa medyczna nie ma zasadniczo na celu ochrony zdrowia osób, które zamierzają wykonywać określone rodzaje działalności, nie może więc być objęta zwolnieniem z art. 13A (1) (c).

Wśród usług, do których zwolnienie nie może znajdować zastosowania Trybunał Sprawiedliwości UE wymienił:

* wydawanie poświadczeń stanu zdrowia celem otrzymywania renty wojskowej,

* przeprowadzanie badań medycznych celem określenia istnienia i wielkości szkód poniesionych przez osoby fizyczne w przypadku postępowań sądowych dotyczących uszkodzeń ciała,

* przeprowadzanie badań lekarskich celem sporządzenia raportu dotyczącego zaniedbań lekarskich w przypadku postępowań sądowych dotyczących takich zaniedbań,

* przygotowywanie raportów medycznych dotyczących wyżej wymienionych spraw oraz raportów medycznych opartych o notatki lekarskie bez przeprowadzania dodatkowych badań lekarskich w wyżej wymienionych sprawach

* pobieranie próbek DNA dla celów ustalenia ojcostwa (orzeczenie w sprawie C-384/98 Dotter vs Wllimaier).

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie Margarete Unterpringer vs Pensionsversicherungsanstalt der Arbiter C-212/01 stwierdził, iż " (...) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie do zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi".

Również z orzeczenia C-384/98 wynika, że preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny, bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

W świetle powyższego ze zwolnienia będą korzystały jedynie badania związane z profilaktyką i ochroną zdrowotną. Natomiast badania mające cel wyłącznie ekspercki czy dowodowy - nie będą mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (szpital) zawarł umowy z pracodawcami na prowadzenie badań na licencję pracowników ochrony. Wnioskodawca wykonuje je również na wniosek osób badanych.

Zakres badań na licencje pracownika ochrony obejmuje badania lekarskie i psychologiczne w celu oceny zdolności fizycznej i psychicznej do wykonywanych zadań na tym stanowisku, osób posiadających już licencję, jak również osób ubiegających się o nią. Badania te obejmują badania ogólne stanu zdrowia (układu oddechowego, krążenia) oraz badania specjalistyczne (jak: okulistyczne, laryngologiczne, psychiatryczne i neurologiczne). Po przeprowadzonych badaniach lekarz wydaje orzeczenie lekarskie. Szpital po przeprowadzeniu badań i konsultacji lekarskich wystawia fakturę obciążającą danego pracodawcę lub indywidualną osobę za wykonaną usługę medyczną (350 zł).

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia usług świadczonych przez Wnioskodawcę, będącego podmiotem o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, należy więc dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Należy zauważyć, że ustawa z dnia 22 sierpnia 1997 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 145, poz. 1221) o ochronie osób i mienia normuje - między innymi - zasady prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług ochrony osób i mienia oraz określa kwalifikacje i uprawnienia pracowników ochrony (art. 1 pkt 3 i 4 ustawy). Osoby wykonujące zadania z tego zakresu (zadania ochrony) powinny - co do zasady - posiadać odpowiednio licencję pracownika ochrony fizycznej albo licencję pracownika zabezpieczenia technicznego pierwszego lub drugiego stopnia (art. 25 i następne ustawy), wydaną przez właściwego ze względu na miejsce zamieszkania danej osoby komendanta wojewódzkiego Policji (art. 30 ustawy). Wymóg posiadania licencji ustawodawca nakłada na osoby, które mają wykonywać czynności wymienione w art. 26 ust. 1, art. 27 ust. 1, art. 28 ust. 1 i art. 29 ust. 1 ustawy (m.in. konwojowanie wartości pieniężnych lub papierów wartościowych, czynności związane bezpośrednio z ochroną osób, nadzór, organizowanie i kierowanie zespołami pracowników ochrony fizycznej).

Wśród wymagań, od których spełnienia uzależnione jest uzyskanie licencji pracownika ochrony fizycznej, znajduje się posiadanie zdolności fizycznej i psychicznej do wykonywania zadań ochrony, stwierdzonej orzeczeniem lekarskim (art. 26 ust. 3 pkt 2 i art. 27 ust. 3 pkt 1 ustawy).

Na podstawie delegacji ustawowej (art. 34 ww. ustawy) zostało wydane rozporządzenie Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 23 marca 1999 r. w sprawie badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się o wydanie licencji oraz posiadających licencję pracownika ochrony fizycznej (Dz. U. Nr 30, poz. 299 z późn. zm.), które w § 2 ust. 1 stanowi, że badaniom lekarskim i psychologicznym, przeprowadzanym w celu oceny zdolności fizycznej i psychicznej do wykonywania zadań pracownika ochrony fizycznej, podlegają:

Po przeprowadzeniu badania ogólnego stanu zdrowia oraz na podstawie opinii psychologa i opinii lekarzy specjalistów, a także wyników badań pomocniczych, lekarz wydaje orzeczenie lekarskie na formularzu, według wzoru określonego w załączniku nr 3 do rozporządzenia (§ 7 ust. 1 ww. rozporządzenia).

Orzeczenie lekarskie stwierdza posiadanie bądź brak zdolności fizycznej i psychicznej do wykonywania zadań.

Zauważyć należy także, że w orzeczeniu z dnia 16 września 2008 r. sygn. akt U 5/08 Trybunał Konstytucyjny rozpoznając wniosek Rzecznika Praw Obywatelskich stwierdził, że badania lekarskie i psychologiczne osób ubiegających się o wydanie licencji pracownika ochrony lub posiadających taką licencję nie są tożsame z tzw. badaniami profilaktycznymi, różni je bowiem zakres, przesłanki i skutki przeprowadzenia. Trybunał wskazał ponadto, że pracownik ochrony w rozumieniu ustawy nie musi być pracownikiem w rozumieniu prawa pracy.

W kontekście powyższego, zauważyć należy, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi tj. badania lekarskie osób ubiegających się o wydanie licencji pracowników ochrony bądź posiadających taką licencję - nie służą bezpośrednio leczeniu, bowiem głównym celem tych usług nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia

Głównym celem badań lekarskich osób ubiegających się o wydanie licencji pracowników ochrony bądź posiadających taką licencję jest w istocie dostarczenie osobom trzecim opinii eksperta w zakresie zdolności fizycznej i psychicznej do wykonywania zadań pracownika ochrony fizycznej i wydanie orzeczenia lekarskiego zgodnie z § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia w sprawie badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się o wydanie licencji oraz posiadających licencję pracownika ochrony fizycznej. Zatem usługi te nie służą profilaktyce (nie zapobiegają bowiem chorobie), zachowaniu zdrowia (nie dążą do utrzymania aktualnego stanu zdrowia), nie służą też ratowaniu zdrowia, jego przywracaniu czy poprawie.

Mając powyższe na uwadze, jak również opisany stan faktyczny, wskazać należy, że usługi dotyczące badań lekarskich osób ubiegających się o wydanie licencji pracowników ochrony bądź posiadających taką licencję nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Usługi te nie spełniają podstawowej przesłanki umożliwiającej zastosowanie zwolnienia, tj. ich bezpośrednim celem nie jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia. A zatem Wnioskodawca nie wypełnia przesłanki o charakterze przedmiotowym uprawniającej go do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług podlegają opodatkowaniu według 23% stawki podatku (obowiązującej w oparciu o art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 cyt. ustawy).

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.