IBPP4/443-1256/11/AZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2011 r. (data wpływu 12 sierpnia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 października 2011 r. (data wpływu 18 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usługi pobytu opiekuna z dzieckiem leczonym na oddziale szpitalnym - jest prawidłowe.

W dniu 12 sierpnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usługi pobytu opiekuna z dzieckiem leczonym na oddziale szpitalnym. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 października 2011 r. (data wpływu 18 października 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP4/443-1256/11/AZ z dnia 3 października 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na Oddziale Dziecięcym Szpitala istnieje możliwość przebywania dziecka wraz z osobą towarzyszącą (rodzic, opiekun faktyczny lub prawny). Osoba towarzysząca stacjonarnie dziecku nie jest przyjęta w stan chorych Szpitala, wobec czego opłaca minimalny koszt swojego pobytu. Szpital pobiera opłatę za udostępnienie łóżka bądź krzesła dla rodzica (opiekuna) towarzyszącego dziecku podczas pobytu w szpitalu. Pobierana opłata pokrywa koszt energii elektrycznej, wody, ścieków oraz w przypadku opłaty za łóżko dla rodzica - koszt prania pościeli. Pobyt opiekuna przy łóżku szpitalnym małego pacjenta, zapewnia dziecku objętemu opieką szpitalną lepszy komfort psychiczny podczas leczenia. Usługa ta związana z całodobowym pobytem opiekuna ma cel terapeutyczny, który ściśle związany jest z opieką medyczną i przyspiesza powrót do zdrowia małego pacjenta.

W uzupełnieniu opisu stanu faktycznego wyjaśniono, że usługa będąca przedmiotem wniosku służy przywracaniu i poprawie zdrowia dziecka. Obecność opiekuna jest przedmiotem zalecenia lekarskiego. Pobieranie opłat za pobyt opiekuna nie ma na celu osiągnięcia przez Wnioskodawcę dodatkowego dochodu. Pobierane opłaty stanowią jedynie pokrycie poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów energii elektrycznej, wody, ścieków oraz w przypadku opłaty za łóżko rodzica koszt prania pościeli.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 11 października 2011 r.):

Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi (opisane powyżej) mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 11 października 2011 r.), opisana usługa korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU). Z dniem 1 stycznia 2011 r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, tym samym opisuje się poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. do 30 czerwca 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Zaznaczenia wymaga, iż w związku z wejściem w życie w dniu 1 lipca 2011 r. ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654), zmianie uległa treść art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT. I tak, w myśl art. 170 ww. ustawy o działalności leczniczej, art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT otrzymał brzmienie: zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 17 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Tut. Organ podatkowy zauważa, iż przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia opieki medycznej. Jednakże opierając się na dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE należy stwierdzić, że pojęcie "opieka medyczna" dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania.

Zgodnie zaś z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347) (dalej zwana "Dyrektywą"), stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu unikniecie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE.

Orzecznictwo Trybunału wskazuje, że pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Pomocnym w zrozumieniu charakteru zwolnienia od podatku VAT usług w zakresie ochrony zdrowia, jest zatem bogate orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE, który przykładowo w orzeczeniu z dnia 1 grudnia 2005 r. C-394/04 i 395/04 Diagnostiko Therapeftiko Kentro Athinon-Ygeia AE a Ypourgos Oikonomikon (pkt 29), stwierdził, iż świadczenie usług, które mogą poprawić komfort i samopoczucie pacjentów, jak i dostawy dla osób towarzyszących pacjentowi, co do zasady nie są transakcjami zwolnionymi z podatku VAT blisko związanymi z leczeniem szpitalnym i opieką. Inaczej może być tylko wówczas, gdy usługi te są bezwzględnie konieczne do osiągnięcia celów terapeutycznych, którym służą usługi opieki szpitalnej i medycznej, w ramach której są one świadczone.

W wyroku tym w pkt 32 TSUE wskazał, iż jak podniósł Rzecznik Generalny w pkt 47 opinii, objęcie takich usług podatkiem VAT jest zgodne z zasadą neutralności podatkowej, która mianowicie zakazuje różnego traktowania z punktu widzenia podatku VAT usług tego samego rodzaju, a więc konkurujących ze sobą (wyrok z dnia 23 października 2003 r. w sprawie C-109/02 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. str. I-12691, pkt 20).

Z powyższego wynika, iż instytucja opieki zdrowotnej świadcząc usługi takie, jak usługi telefoniczne i wynajmowanie telewizorów osobom hospitalizowanym oraz dostarczanie łóżek i posiłków towarzyszącym im osobom, konkuruje z podatnikami, którzy świadczą usługi tego samego rodzaju, takimi jak dostawcy usług telefonicznych i telewizyjnych, w zakresie usług tego rodzaju oferowanych osobom hospitalizowanym, oraz takimi jak hotele i restauracje, w zakresie usług zakwaterowania dla osób im towarzyszących.

Tym samym w rozstrzygnięciu sprawy Trybunał odpowiedział, iż świadczenie przez podmioty określone w art. 13 część A ust. 1 lit. b) VI Dyrektywy przedmiotowych usług, co do zasady, nie stanowi działalności ściśle związanej z opieką szpitalną i medyczną w rozumieniu tego przepisu, a zatem nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. Inaczej może być tylko wówczas, gdy usługi te są konieczne do osiągnięcia celów terapeutycznych, którym służy opieka szpitalna oraz medyczna, i nie są przeznaczone głównie do tego, by zapewniać świadczącemu je podmiotowi dodatkowe dochody poprzez realizację transakcji dokonywanych w bezpośredniej konkurencji z transakcjami dokonywanymi przez przedsiębiorstwa prowadzące działalność gospodarczą, które podlegają podatkowi VAT.

Z treści wniosku wynika, iż na Oddziale Dziecięcym Szpitala istnieje możliwość przebywania dziecka wraz z osobą towarzyszącą (rodzic, opiekun faktyczny lub prawny). Osoba towarzysząca stacjonarnie dziecku nie jest przyjęta w stan chorych Szpitala, wobec czego opłaca minimalny koszt swojego pobytu. Szpital pobiera opłatę za udostępnienie łóżka bądź krzesła dla rodzica (opiekuna) towarzyszącego dziecku podczas pobytu w szpitalu. Pobierana opłata pokrywa koszt energii elektrycznej, wody, ścieków oraz w przypadku opłaty za łóżko dla rodzica - koszt prania pościeli. Pobyt opiekuna przy łóżku szpitalnym małego pacjenta, zapewnia dziecku objętemu opieką szpitalna lepszy komfort psychiczny podczas leczenia. Usługa ta związana z całodobowym pobytem opiekuna ma cel terapeutyczny, który ściśle związany jest z opieką medyczną i przyspiesza powrót do zdrowia małego pacjenta.

Usługa będąca przedmiotem wniosku służy przywracaniu i poprawie zdrowia dziecka. Obecność opiekuna jest przedmiotem zalecenia lekarskiego. Pobieranie opłat za pobyt opiekuna nie ma na celu osiągnięcia przez Wnioskodawcę dodatkowego dochodu. Pobierane opłaty stanowią jedynie pokrycie poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów energii elektrycznej, wody, ścieków oraz w przypadku opłaty za łóżko rodzica koszt prania pościeli.

W przedmiotowej sprawie kluczową rolę stanowi określenie, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi pobytu opiekuna towarzyszącego choremu na oddziale pediatrycznym, stanowią działalność ściśle związaną z opieką szpitalną i medyczną w rozumieniu zarówno art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT jak i art. 132 ust. 1 lit. b) Dyrektywy. Wówczas bowiem przedmiotowe usługi, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18, korzystałyby ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W pkt 25 orzeczenia TSUE (w spawach połączonych C-394/04, C-395/04) Diagnostiko Therapeftiko Kentro Athinon-Ygeia AE, Trybunał wskazał, iż zważywszy na cel zwolnienia przewidziany w art. 13 część A ust. 1 lit. b) tej dyrektywy, należy stwierdzić, że jedynie świadczenie usług, które logicznie wpisują się w ramy dostarczania usług opieki szpitalnej i medycznej, które w procesie świadczenia tych usług stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym te ostatnie służą, mogą stanowić "działalność ściśle <...> związaną" w rozumieniu tego przepisu. Jedynie tego rodzaju usługi mogą bowiem wpływać na koszt opieki zdrowotnej, którą omawiane zwolnienie czyni dostępną dla osób prywatnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, dostarczanie łóżek przez zakład opieki zdrowotnej osobom towarzyszącym pacjentom stanowiłoby działalność ściśle związaną z opieką szpitalną i medyczną, a co za tym idzie podlegało zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, gdyby ciągła obecność osoby bliskiej stanowiła etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne.

Stosownie do cytowanego już przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwolnione od podatku są usługi wykonywane przez podmioty lecznicze w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca wypełnił przesłankę o charakterze podmiotowym uprawniającą do zastosowania zwolnienia - jako Szpital jest podmiotem leczniczym.

Spełniona została również przesłanka o charakterze przedmiotowym wynikająca z powyższego przepisu. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi przebywania dziecka wraz z osobą towarzyszącą (rodzic, opiekun faktyczny lub prawny) są bowiem usługami ściśle związanymi z usługami w zakresie opieki medycznej, bowiem jak wskazał Wnioskodawca usługa związana z całodobowym pobytem opiekuna ma cel terapeutyczny i przyspiesza powrót do zdrowia małego pacjenta, służy przywracaniu i poprawie zdrowia dziecka. Tym samym jest usługą ściśle związaną z usługą podstawową bowiem świadczona jest w związku z leczeniem pacjentów.

Reasumując, usługi polegające na umożliwieniu przebywania dziecka wraz z osobą towarzyszącą (rodzic, opiekun faktyczny lub prawny) wykonywane przez Wnioskodawcę będącego podmiotem leczniczym, w sytuacji gdy zmierzają do osiągnięcia celu terapeutycznego (medycznego), korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.