IBPP4/443-1039/11/JP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2011 r. (data wpływu 24 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie i modernizacji sieci wodociągowej - jest prawidłowe.

W dniu 24 czerwca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie i modernizacji sieci wodociągowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Zakład Wodociągi Gminne (ZWG) jest jednostką organizacyjną Gminy nieposiadającą osobowości prawnej, funkcjonującą w formie zakładu budżetowego, powołaną uchwałą Rady Gminy w celu wykonywania zadań własnych gminy, określonych w ustawie o samorządzie gminnym (art. 7 ust. 1 pkt 13). Statut określa przedmiot działalności Zakładu, którym jest dostarczanie wody i odprowadzanie i oczyszczanie ścieków na terenie Gminy. Ponadto Zakład może świadczyć usługi w zakresie wykonywania zewnętrznych instalacji wodno-kanalizacyjnych oraz pełnić funkcje inwestora zastępczego inwestycji gminnych związanych z działalnością statutową Zakładu. Zakład gospodaruje wydzieloną częścią mienia komunalnego prowadząc samodzielnie działalność gospodarczą i gospodarkę finansową zgodnie z planem finansowo-rzeczowym.

Mienie przekazane Zakładowi przez Gminę obejmuje: pomieszczenia biurowe, zaplecze socjalne brygady konserwatorów oraz pomieszczenia garażowe w dwóch budynkach komunalnych, sieć wodociągową wraz z urządzeniami związanymi z korzystaniem z tej sieci (studnie, budynki hydroforowni), sieć kanalizacyjną wraz z przepompowniami i oczyszczalnią ścieków. Wszystkie te obiekty zostały przekazane Zakładowi do nieodpłatnego użytkowania na podstawie umów użyczenia zawartych pomiędzy Gminą a Zakładem. Obowiązkiem Zakładu jest eksploatowanie, konserwowanie, naprawianie i remontowanie przekazanych obiektów na własny koszt. W czasie działalności Zakładu Gmina sukcesywnie przekazywała do użytkowania kolejne odcinki sieci wodociągowej i kanalizacyjnej które powstawały w ramach prowadzonych przez Gminę inwestycji.

Z tytułu wykonywanej działalności gospodarczej Zakład jest czynnym podatnikiem podatku VAT, składa kwartalne deklaracje VAT-7K i osiąga następujące rodzaje przychodów:

W planie budżetowym gminy na rok 2011 przewidziano środki na wykonanie kilku zadań inwestycyjnych tj.:

(jest to pierwszy etap realizacji inwestycji w wyniku której powstaną kolejne odcinki sieci wodociągowej),

Zadania ww. zostały przekazane do realizacji Zakładowi (są ujęte w planie finansowym Zakładu) poprzez przyznanie środków finansowych w formie dotacji celowych. Na każde z wyżej wymienionych zadań została spisana umowa określająca przeznaczenie dotacji, sposób przekazania jej przez Gminę Zakładowi, sposób rozliczenia (przedłożenie uwierzytelnionych kopii dokumentów potwierdzających dokonanie zapłaty faktur), klauzulę że w przypadku gdy wartość zadania przekroczy kwotę dotacji zostanie ona pokryta ze środków Zakładu, termin rozliczenia (poprzez zapłatę za wykonane roboty - 30 październik 2011 r.), formę zwrotu wraz z odsetkami w przypadku niewykorzystania dotacji w terminie.

Poszczególne zadania inwestycyjne zostaną wykonane poprzez wyłonienie w drodze konkursu ofert wykonawców i podpisanie z nimi umowy.

Faktury z tytułu wykonanych zadań zostaną wystawione na Zakład i zapłacone ze środków otrzymanych z Gminy. Faktury będą również podstawą do rozliczenia się Zakładu z Gminą z otrzymanych dotacji.

Po zakończeniu poszczególnych inwestycji a następnie wytworzeniu środków trwałych, ZWG przekaże dokumentem PT poszczególne wytworzone w wyniku inwestycji środki trwałe Gminie.

Właścicielem istniejącej i powstałej w wyniku realizacji ww. inwestycji infrastruktury technicznej pozostawać będzie Gmina, natomiast ZWG będzie użytkownikiem tej infrastruktury i będzie świadczyć usługi z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków oraz otrzymywać z tego tytułu przychody. Wytworzone środki trwałe znajdować się będą w ewidencji księgowej Gminy i ona będzie dokonywała odpisów amortyzacyjnych. ZWG prowadzi ewidencję pozabilansową przekazanego do użytkowania majątku Gminy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z realizacją zadań inwestycyjnych powierzonych Zakładowi przez Gminę, Zakład ma prawo dokonać obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on mógł odliczyć podatek naliczony w związku z realizacją ww. inwestycji, ponieważ osiąga opodatkowane przychody realizując zadania Gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Wszystkie zlecone do realizacji zadania są związane z zaopatrzeniem w wodę i odprowadzaniem ścieków, ponieważ w wyniku zrealizowania powierzonych zadań inwestycyjnych powstaną nowe lub zmodernizowane odcinki sieci wodociągowej, która będzie umożliwiała Zakładowi zwiększenie przyszłych dochodów poprzez przyłączenia nowych odbiorców oraz poprawę jakości świadczonych usług poprzez zmniejszenie awaryjności sieci.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powyższego przepisu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 17 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.) uczestnikami procesu budowlanego, w rozumieniu ustawy, są:

Stosowanie do treści art. 18 ust. 1 do 3 ww. ustawy, do obowiązków inwestora należy zorganizowanie procesu budowy, z uwzględnieniem zawartych w przepisach zasad bezpieczeństwa i ochrony zdrowia, a w szczególności zapewnienie opracowania planu bezpieczeństwa i ochrony zdrowia.

Inwestorem jest podmiot, który ma udokumentowany tytuł prawny do nieruchomości będącej terenem planowanej inwestycji oraz finansuje proces budowlany - ponosi ekonomiczny ciężar procesu budowlanego.

W praktyce inwestor może działać we własnym imieniu i na swoją rzecz - inwestor generalny, bądź na rzecz innego podmiotu, faktycznie finansującego przedsięwzięcie budowlane - inwestor zastępczy.

Inwestor zastępczy, jak sama nazwa wskazuje, zastępuje inwestora, czyli podejmuje za niego określone (zlecone mu) czynności, do których zobowiązany jest inwestor w ramach procesu budowlanego, tak że ten nie musi być bezpośrednio zaangażowany w budowę. Zgodnie z Polską Normą ustanowioną 25 kwietnia 2000 r. (PN-ISO 6707-2:2000 Budownictwo - Terminologia - Terminy stosowane w umowach - umowa o zastępstwo inwestycyjne) - inwestor zastępczy to jednostka organizacyjna działająca odpłatnie w imieniu zamawiającego i odpowiedzialna przed nim za organizację i koordynację działań wszystkich stron uczestniczących w przedsięwzięciu inwestycyjnym.

Zatem rolą inwestora zastępczego nie jest wykonanie inwestycji, ale wykonanie w zastępstwie inwestora określonych (zleconych mu) czynności, które musiałby wykonać inwestor odpowiedzialny za zorganizowanie procesu budowlanego.

Do obowiązków inwestora na budowie należy przede wszystkim zorganizowanie procesu budowy, zapewnienie opracowania projektu budowlanego, zatrudnienie kierownika budowy z uprawnieniami, czuwanie nad wykonaniem i odbiorem robót budowlanych. W przypadku ustanowienia inwestora zastępczego to on wykonuje obowiązki, nakładane przez ww. przepisy prawa budowlanego.

Analiza stanu faktycznego zawartego w założonym wniosku wskazuje, że Wnioskodawca, będący jednostką organizacyjną Gminy może świadczyć usługi w zakresie wykonywania zewnętrznych instalacji wodno-kanalizacyjnych oraz pełnić funkcje inwestora zastępczego inwestycji gminnych związanych z działalnością statutową Zakładu. Wnioskodawca gospodaruje wydzieloną częścią mienia komunalnego prowadząc samodzielnie działalność gospodarczą i gospodarkę finansową zgodnie z planem finansowo-rzeczowym. Jednocześnie wskazano, że w budżecie Gminy na rok 2011 przewidziano środki na wykonanie kilku zadań inwestycyjnych związanych z przebudową i budową sieci wodociągowej oraz wykonaniem dokumentacji projektowej wraz z pozwoleniem na budowę nowych odcinków sieci wodociągowej. Zadania te zostały przekazane do realizacji Wnioskodawcy wraz z przekazaniem środków finansowych na ich realizację w oparciu o zawartą umowę.

Wobec powyższego jak wskazał Wnioskodawca, pełni on rolę inwestora zastępczego przejmując wszystkie obowiązki związane z zaangażowaniem się Gminy, która ponosi ekonomiczny ciężar inwestycji, w proces wytworzenia w efekcie inwestycji środków trwałych.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W myśl natomiast art. 30 ust. 3 ustawy o VAT W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Celem obciążenia kosztami podmiotu, który faktycznie korzystał z usługi jest odsprzedaż tej usługi przez podmiot uczestniczący pośrednio w świadczeniu, pomimo że pośrednik danej usługi nie wykonał. Przenoszenie kosztów jest więc świadczeniem pomiędzy podmiotem pośredniczącym pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi.

Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, co nie jest tożsame z sytuacją odsprzedaży tej usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu.

Jak to już wskazano powyżej w omawianej sprawie występuje sytuacja, w której Wnioskodawca wykonuje zadania inwestycyjne przekazane przez jednostkę samorządu terytorialnego na podstawie umowy, których przedmiotem jest przebudowa i budowa sieci wodociągowej oraz wykonanie dokumentacji projektowej wraz z pozwoleniem na budowę nowych odcinków sieci wodociągowej.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest stroną umów zawieranych z wykonawcami usług służących realizacji przedsięwzięcia. Faktury z tytułu wykonanych zadań zostaną wystawione na Wnioskodawcę i zapłacone ze środków otrzymanych z Gminy zgodnie z zawartą umową. Faktury będą również podstawą do rozliczenia się Zakładu z Gminą z otrzymanych środków finansowych za "wykonane roboty".

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż to Wnioskodawca jest bezpośrednim realizatorem inwestycji. Wnioskodawca dokonuje zakupów związanych z realizacją inwestycji w imieniu własnym ale na rzecz przyszłego właściciela sieci wodociągowej (tj. Gminy).

Wnioskodawca spełnia tu rolę pośredniczącą pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą usług, tj. Gminą (właścicielem sieci wodociągowej). W rezultacie więc ostateczne obciążenie podatkiem nakładów inwestycyjnych spoczywa nie na ich pierwotnym nabywcy (Wnioskodawcy), lecz na ich rzeczywistym odbiorcy, tj. Gminie będącej właścicielem sieci wodociągowej.

W związku z powyższym biorąc pod uwagę cytowane przepisy uznać należy, iż Wnioskodawca, działa w imieniu własnym lecz na rzecz innego podmiotu (Gminy).

Zatem koszty zakupu usług służących wykonaniu zadań inwestycyjnych, o których mowa we wniosku, gdzie odbiorcą jest inny podmiot (w niniejszej sprawie Gmina będąca inwestorem finansującym przedsięwzięcie i przyszłym właścicielem sieci wodociągowej) niż podmiot obciążony (tj. Wnioskodawca) przez świadczącego usługę, Wnioskodawca zobowiązany jest przenieść na faktycznego odbiorcę (tj. Gminę - właściciela).

Wobec tego, nabycie w ramach realizowanej inwestycji usług służących wykonaniu zadania inwestycyjnego przez Wnioskodawcę winno być przedmiotem odsprzedaży usług dla właściciela sieci wodociągowej przy zastosowaniu tej samej stawki co stawka, według której usługi zostaną opodatkowane przez usługodawcę faktycznie ją świadczącego. Wnioskodawca występuje w omawianej sprawie w charakterze zarówno otrzymującego usługi, jak i wyświadczającego usługi (na rzecz Gminy będącej właścicielem sieci wodociągowej).

Toteż zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawca obowiązany jest wystawić fakturę stwierdzającą dokonanie sprzedaży.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że nakłady inwestycyjne ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z budową i modernizacją sieci wodociągowej pozostają w bezpośrednim związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W związku z powyższym na mocy art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca (inwestor zastępczy) ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją zadania inwestycyjnego.

Jednocześnie jest zobowiązany - jako świadczący usługę - do odprowadzenia podatku należnego od tych transakcji.

Stwierdzić bowiem należy, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca działając jako inwestor zstępczy świadczy usługę na rzecz Gminy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.