IBPP4/443-1028/11/AŚ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2011 r. (data wpływu 21 czerwca 2011 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło do tut. organu 13 września 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usługi pobrania materiału biologicznego tj. kału od klienta - w celu przeprowadzenia badania bakteriologicznego i ściśle z tym związanych czynności tj. transportu powierzonego Wnioskodawcy (kału) własnym środkiem transportu do laboratorium zewnętrznego w celu wykonania badania - jest prawidłowe.

W dniu 21 czerwca 2011 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem, które wpłynęło do tut. organu 13 września 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usługi pobrania materiału biologicznego tj. kału od klienta - w celu przeprowadzenia badania bakteriologicznego i ściśle z tym związanych czynności tj. transportu powierzonego Wnioskodawcy (kału) własnym środkiem transportu do laboratorium zewnętrznego w celu wykonania badania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca ma status państwowej jednostki budżetowej oraz jest zakładem opieki zdrowotnej.

Wnioskodawca będzie przyjmować od osób fizycznych kał do badania, w celu przekazania go do laboratorium. Zakres tych usług służy profilaktyce, zachowaniu zdrowia i dotyczy diagnostyki pacjentów i należy do usług medycznych. Usługa ta w całości będzie sfinansowana ze środków publicznych.

W poprzednio obowiązującym stanie prawnym usługa ta należała do grupowania: PKWiU 86.90.15.0 "Usługi świadczone przez medyczne laboratoria diagnostyczne" (za badanie kału, moczu, szczepienia ochronne).

Laboratorium zewnętrzne należy do sektora finansów publicznych (jest jednostką budżetową).

Wnioskodawca pobiera od klienta materiał biologiczny (kał), świadczy usługę transportu do laboratorium zewnętrznego, a następnie odbiera wynik badania od laboratorium, wydaje decyzję dla petenta np. na nosicielstwo i wraz z wynikiem badania i wystawioną przez Wnioskodawcę f-rą przekazuje klientowi. Transport oraz pobranie materiału biologicznego tj. kału jest nierozerwalnym elementem świadczenia Wnioskodawcy tj. badania kału na rzecz klienta. Transport oraz pobranie materiału biologicznego tj. kału przez Wnioskodawcę jest w tym wypadku jedynie środkiem niezbędnym do wykonania świadczenia głównego tj. badania kału.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (pytanie uzupełnione w piśmie, które wpłynęło do tut. organu w dniu 13 września 2011 r.):

Czy przyjmowanie materiału do badania (kał) i przekazanie do laboratorium w celu zapobieżenia rozwojowi potencjalnych chorób (usługa służąca profilaktyce medycznej), sfinansowane ze środków publicznych chorób jest zwolnione z VAT... - pytanie drugie we wniosku ORD-IN.

Pytanie dotyczy zwolnienia od podatku VAT wykonywanej przez Wnioskodawcę usługi pobrania materiału biologicznego tj. kału od klienta - w celu przeprowadzenia badania bakteriologicznego i ściśle z tym związanych czynności tj. transportu powierzonego Wnioskodawcy (kału) własnym środkiem transportu do laboratorium zewnętrznego w celu wykonania badania.

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie, które wpłynęło do tut. organu 13 września 2011 r.), pobranie materiału biologicznego tj. kału od klienta i ściśle z tym związanej usługi transportu i wydania decyzji przez naszą jednostkę jest zwolnione z podatku VAT, ponieważ pobranie materiału, transport i wydanie decyzji jest usługą kompleksową, która należy wykonać w całości przez Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU). Z dniem 1 stycznia 2011 r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r.) zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Powołany wyżej przepis wskazuje, że wynikające z niego zwolnienie ma charakter przedmiotowy-podmiotowo.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalnia zatem wszystkich świadczeń wykonywanych przez podmioty lecznicze, ale tylko służące określonemu celowi.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych.

W myśl art. 2 ust. 1 cyt. ustawy o działalności leczniczej świadczenie zdrowotne to działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonania.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654) podmiotami leczniczymi są jednostki budżetowe, w tym państwowe jednostki budżetowe tworzone i nadzorowane przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, Ministra Sprawiedliwości lub Szefa Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, posiadające w strukturze organizacyjnej ambulatorium, ambulatorium z izbą chorych lub lekarza podstawowej opieki zdrowotnej.

Z zacytowanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT wynika, że czynności z zakresu profilaktyki, zachowania, ratowania, przywracania i poprawiania zdrowia muszą być powiązane wyłącznie z opieką medyczną. Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęć "opieka" i "profilaktyka". Zatem przy dokonywaniu interpretacji ww. przepisu, należy posłużyć się wykładnią literalną odwołując się do językowego znaczenia tego wyrazu. Zgodnie z definicją zawartą we "Współczesnym słowniku języka polskiego" (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r. tom II str. 1119 oraz 1391), "opieka" oznacza "troskliwe zajmowanie się kimś, dbanie o kogoś (...)", natomiast "profilaktyka" oznacza "wszelkie działania podejmowane w celu zapobieżenia czemuś; ochrona przed niepożądanym skutkiem czegoś (...)". Zatem istotą profilaktyki jest podejmowanie działań mających na celu ochronę zdrowia przed negatywnymi skutkami oddziaływania m.in. otoczenia. Jednakże, aby wykonywane czynności miały status opieki medycznej muszą być bezpośrednio nakierowane na człowieka, a nie jego otoczenie.

Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

W literaturze przyjmuje się, że można wyróżnić jej następujące fazy:

* profilaktyka wczesna - utrwalanie prawidłowych wzorców zdrowego stylu życia,

* profilaktyka pierwotna (I fazy) - zapobieganie chorobom poprzez kontrolowanie czynników ryzyka,

* profilaktyka wtórna (II fazy) - zapobieganie konsekwencjom choroby poprzez jej wczesne wykrycie i leczenie (przesiewowe badanie skriningowe mające na celu wykrycie osób chorych),

* profilaktyka III fazy - zahamowanie postępu choroby oraz ograniczenie powikłań.

Zdefiniowanie w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług zakresu zwolnienia poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał określeniom "postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych". Podkreślenia wymaga, iż Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE wskazuje również, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40). Zgodnie z orzeczeniem w tej sprawie "celu terapeutycznego nie należy określać w sposób szczególnie wąski, świadczenie profilaktycznych usług medycznych może być również zwolnione od podatku nawet jeśli okaże się że osoby, które są poddane badaniom lub innym zabiegom medycznym o charakterze profilaktycznym nie cierpią na żadna chorobę lub anomalię zdrowotną."

W orzeczeniu C-106/05 w sprawie L. u. P. GmbH przeciwko Finanzamt Bochum-Mitte Trybunał stwierdza "analizy laboratoryjne, których wykonanie (...) jest zalecane przez lekarzy ogólnych w ramach sprawowanej przez nich opieki medycznej, mogą przyczynić się do utrzymywania dobrego stanu zdrowia ludzi, ponieważ - podobnie jak w przypadku wszelkich świadczeń medycznych wykonywanych zapobiegawczo - ich celem jest poddanie pacjentów obserwacji i badaniom zanim zaistnieje konieczność poddania ich diagnozie, leczeniu czy też wyleczeniu z ewentualnej choroby" (pkt 30).

Pojęcie "opieki medycznej" przewidziane w art. 43 ustawy o VAT obejmuje zatem świadczenia medyczne wykonywane w celu ochrony, w tym zachowania lub przywrócenia zdrowia osób. Innymi słowy pojęcie to obejmuje zarówno leczenie, jak i profilaktykę.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, zwolnieniu podlega również świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca będzie przyjmować od osób fizycznych kał do badania, w celu przekazania go do laboratorium. Zakres tych usług służy profilaktyce, zachowaniu zdrowia i dotyczy diagnostyki pacjentów i należy do usług medycznych.

Laboratorium zewnętrzne należy do sektora finansów publicznych (jest jednostką budżetową).

Wnioskodawca pobiera od klienta materiał biologiczny (kał), świadczy usługę transportu do laboratorium zewnętrznego, a następnie odbiera wynik badania od laboratorium, wydaje decyzję dla petenta np. na nosicielstwo i wraz z wynikiem badania i wystawioną przez Wnioskodawcę f-rą przekazuje klientowi. Transport oraz pobranie materiału biologicznego tj. kału jest nierozerwalnym elementem świadczenia Wnioskodawcy tj. badania kału na rzecz klienta. Transport oraz pobranie materiału biologicznego tj. kału przez Wnioskodawcę jest w tym wypadku jedynie środkiem niezbędnym do wykonania świadczenia głównego tj badania kału.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 2008 r. o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi (Dz. U. Nr 234, poz. 1570) obowiązkowym badaniom sanitarno-epidemiologicznym, określonym na podstawie art. 10 ust. 2 pkt 2, podlegają:

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 1 ww. ustawy przez badanie sanitarno-epidemiologiczne rozumiemy badanie, w którego skład wchodzą badanie lekarskie, badania laboratoryjne oraz dodatkowe badania i konsultacje specjalistyczne, wykonywane w ramach nadzoru epidemiologicznego w celu wykrycia biologicznych czynników chorobotwórczych lub potwierdzenia rozpoznania choroby zakaźnej.

Pkt 14 ww. artykułu stanowi, że przez nadzór epidemiologiczny rozumie się obserwację osoby zakażonej lub podejrzanej o zakażenie, bez ograniczenia jej swobody przemieszczania się, wykonywanie badań sanitarno-epidemiologicznych u tej osoby w celu wykrycia biologicznych czynników chorobotwórczych lub potwierdzenia rozpoznania choroby zakaźnej oraz zebranie, analizę i interpretację informacji o okolicznościach i skutkach zakażenia (nadzór indywidualny), jak i stałe, systematyczne gromadzenie, analizę oraz interpretację informacji o zachorowaniach lub innych procesach zachodzących w sferze zdrowia publicznego, wykorzystywane w celu zapobiegania i zwalczania zakażeń lub chorób zakaźnych (nadzór ogólny).

W przedmiotowej sytuacji szczególną uwagę należy zwrócić na regulacje wynikające z cytowanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT, rozciągającego zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, na podatnika, który nabył te usługi we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, przy założeniu, że zostały one nabyte od m.in. zakładów opieki zdrowotnej.

W świetle art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Należy wskazać, że zarówno w orzecznictwie TS UE, jak i sądów administracyjnych, wskazuje się na konieczność traktowania, dla celów podatkowych, złożonego działania podatnika, jako jednolitej całości bez sztucznych podziałów. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje więcej niż jedno świadczenie na rzecz klienta i świadczenia te ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, to te elementy lub te świadczenia - dla celów podatku od towarów i usług - stanowią jedną całość lub jedną usługę.

Wyżej cyt. art. 29 ust. 1 ustawy nie precyzuje wprawdzie, jakie elementy należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania, posłużenie się jednak sformułowaniem "całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej" pozwala na uznanie, że w podstawie opodatkowania należy uwzględnić wszelkie dodatkowe koszty bezpośrednio związane z dostawą towarów lub ze świadczeniem usługi zasadniczej, którymi w efekcie obciążany jest nabywca świadczenia. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki właściwej dla świadczenia zasadniczego. W przypadku nawet gdyby te elementy wykazane zostały na fakturze odrębnie, nie zmieni to faktu, że dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług powiększą one podstawę opodatkowania dostarczanego towaru lub świadczonej usługi.

Należy zwrócić uwagę, że przy rozstrzyganiu kwestii dotyczących ewentualnych świadczeń złożonych (kompleksowych), na gruncie ww. przepisów podatkowych, szczególne miejsce zajmuje orzecznictwo wspólnotowe. Problem świadczeń złożonych został przeanalizowany przez TS UE między innymi w toku sprawy C-349/96 pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise oraz sprawie Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financien C-41/04. Podobnie w sprawie Aktiebolaget NN v. Skatteverket C-111/05, w której Trybunał uznał, iż transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT. Należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji celem określenia, czy podatnik zapewnia klientowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jedno świadczenie. Jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

W powołanym wyżej wyroku C-41/04 Trybunał wskazał, że: "Świadczenie złożone, które należy uznać za jedno świadczenie, występuje w szczególności w sytuacji, gdy jedno świadczenie stanowi świadczenie główne, a drugie jedynie zależne świadczenie pomocnicze. Świadczenie pomocnicze występuje wtedy, kiedy nie stanowi ono dla klientów celu samego w sobie, a jedynie środek służący do skorzystania ze świadczenia głównego dostawcy na najlepszych warunkach".

Biorąc pod uwagę wynikający z treści wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz regulacje prawne wynikające z zacytowanych wyżej przepisów należy zauważyć, iż świadczenie Wnioskodawcy stanowi usługę kompleksową - składającą się z zasadniczej czynności (usługi głównej): badania kału oraz z usług pomocniczych: pobrania kału i jego transportu do podmiotu leczniczego. W tym wypadku pobranie oraz transport stanowią nierozerwalną całość nabywanej przez Wnioskodawcę usługi - badania kału.

Analiza zdarzenia przyszłego, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 19a prowadzi do wniosku, iż spełnione zostały wszystkie przesłanki z niego wynikające tj. usługa w zakresie opieki medycznej służąca profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia - badanie kału, nabywana jest przez Wnioskodawcę w jego własnym imieniu, ale z myślą wyświadczenia jej osobom trzecim, przy czym usługa ta, jest nabywana od podmiotu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT (podmiotu leczniczego-jednostki budżetowej). Oznacza to, że nabywana we własnym imieniu przedmiotowa usługa, świadczona na rzecz osób trzecich, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT objęta jest zwolnieniem od podatku VAT. Zatem cała kompleksowa usługa tj. badanie kału (na którą składają się również pobranie oraz transport kału) jest opodatkowana wg stawki właściwej dla ww. usługi głównej - podlega zwolnieniu od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19a.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo zaznacza się, że w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług kształcenia zawodowego sfinansowanych w całości ze środków publicznych wykonywanych przez Wnioskodawcę wydana zostanie odrębna interpretacja indywidualna.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.