IBPP4/443-100/12/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku 20 lutego 2012 r. (data wpływu 23 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie zwolnienia wyrobów węglowych - jest prawidłowe.

W dniu 23 lutego 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie zwolnienia wyrobów węglowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka została zarejestrowana jako pośredniczący podmiot węglowy oraz jest autoryzowanym sprzedawcą węgla. Większość kupowanego węgla kamiennego o kodzie CN 2701 jest sprzedawana w tranzycie do odbiorców finalnych - głównie place opałowe lub podmioty zużywające do celów opałowych. Część zakupionych towarów kierowana jest na własny plac w siedzibie firmy - dotyczy to wszystkich sortymentów handlowych od miałów przez groszki, orzechy po kostkę. Każdy z tych sortymentów posiada jeden kod - CN 2701.

W ramach zakupionego towaru znajdującego się już na magazynie firmy, dokonywane są trzy grupy operacji.

Pierwsza grupa operacji związana jest z konfekcjonowaniem posiadanego towaru w worki 20-sto kg i 10-do kg. Pobierany jest z magazynu towar (np. orzech II, ecogroszek) oraz worki i folia do stretchowanta palet (dokument RW - rozchód wewnętrzny), a wprowadzany na magazyn (dokument PW - przychód wewnętrzny) towar o innej nazwie handlowej (np. orzech worki, jaret plus worki). Pobierana z magazynu ilość węgla kamiennego równa jest ilości wprowadzanej na magazyn, a wartość dokumentu RW równa jest wartości dokumentu PW. W operacji tej nie występują ubytki naturalne, nie zmienia się kod CN 2701, a jedynie zmienia się nazwa handlowa gotowego towaru.

Druga grupa operacji związana jest z długotrwałym magazynowaniem określonych sortymentów węgla kamiennego - głównie węgla grubego (np. orzech II, orzech, kostka) i ich częściową degradacją (zwiększeniem się ilości podziarna powyżej wskazań normy PN-82/G-97001) - popularnie nazywaną "zamiałowaniem". W tym przypadku pobierana jest określona ilość towaru (np. orzech) o pewnej wartości (dokument RW), a po przesianiu wprowadzana jest na magazyn ta sama ilość i wartość towaru (dokument PW) z podziałem na dwa (np. orzech i miał) lub trzy sortymenty (np. orzech, groszek i miał). Tutaj również nie występują ubytki naturalne, ani nie zmienia kod CN 2701. Zmieniają się jedynie ilości towaru w poszczególnych sortymentach.

Trzecia grupa operacji związana jest z pobraniem (dokument RW) z magazynu określonej ilości i wartości towaru (np. groszek o granulacji 8-31,5 mm), który następnie jest kruszony i przesiewany na trzy części:

* nadziarno (np. groszek I o granulacji >25 mm),

* produkt finalny (groszek o granulacji 8-25 mm - tzw. ecogroszek),

* podziarno (miał o granulacji 0-8 mm).

Wszystkie te produkty są wprowadzane z powrotem na magazyn dokumentem PW, którego łączna ilość i wartość równa się z ilością i wartością dokumentu RW. Proces ten ma na celu uzyskanie węgla tzw. ecogroszku do spalania w kotłach retortowych (tzw. piece ekologiczne). Węgiel w takiej postaci sprzedawany jest luzem lub paczkowany w worki. W ofercie handlowej produkty te występują najczęściej pod nazwami własnymi, jednakże zawsze jest to węgiel kamienny i podczas sprzedaży w dokumencie dostawy oznaczony jest symbolem CN 2701. Podczas tego procesu również nie ma ubytków naturalnych, a zmiana dotyczy jedynie granulacji i proporcji poszczególnych składników - węgla z różnych kopalń.

Przedstawione powyżej operacje charakteryzują się pobraniem i przyjęciem tej samej ilości oraz wartości węgla kamiennego o symbolu CN 2701. Zmienia się jedynie ich opakowanie lub struktura ziarnowa oraz nazwy handlowe. Należy zaznaczyć, że we wszystkich wskazanych sytuacjach nie występują ubytki naturalne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy właściwa jest interpretacja zapisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, że powyżej opisane operacje nie są "produkcją wyrobów energetycznych" w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym (art. 31a ust. 2 pkt 2) i Wnioskodawca nie jest zobligowany do prowadzenia ewidencji o której mowa w art. 31a ust. 4 lub jako pośredniczący podmiot węglowy jesteśmy z tego obowiązku zwolnieni.

Zdaniem Wnioskodawcy żadna z przedstawionych operacji nie jest "produkcją wyrobów energetycznych" w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym (art. 31a ust. 2 pkt 2) i w związku z powyższym nie jesteśmy zobligowani do prowadzenia ewidencji o której mowa w art. 31a ust. 4.

Wnioskodawca uważa, że ustawodawca celowo użył określenia "wyroby energetyczne" (ponieważ jest ono o wiele szersze niż najczęściej stosowane w ustawie określenie "wyroby węglowe") i obejmuje ono głównie procesy fizykochemiczne dokonywane na wyrobach węglowych, które zmieniają nie tylko właściwości, ale również ich ilość i grupę CN. Tymczasem opisane operacje dokonują się w tej samej grupie CN 2701 i nie powodują zmiany ilości towaru w jej ramach.

Za powyższą interpretacją przemawia również fakt, że jako zamawiający węgiel kamienny Wnioskodawca musiałby z góry określić u dostawcy z jakiego tytułu do zwolnienia chce skorzystać i w związku z tym do jakiego celu będzie on wykorzystany, a to jest w chwili składania zamówienia po prostu niemożliwe. Nabywany towar trafia bowiem na magazyn, gdzie zgodnie z przyjętą zasadą FIFO jest ewidencjonowany jako ostatnia pozycja. Natomiast pobierany towar jest "ściągany" z magazynu z pierwszej pozycji. Więc nie sposób określić która dostawa będzie wykorzystana w konkretnej operacji (konfekcjonowanie, przesiewanie lub kruszenie), a która sprzedana bez ich udziału. W dodatku zasada ta powoduje, że tylko w szczególnych przypadkach (np. niskie stany magazynowe) sprzedawany lub pobierany do operacji towar pokrywa się z dokumentem jego zakupu i oczywiście dokumentem dostawy. Zastosowanie natomiast różnych ewidencji mija się całkowicie z praktyką składowania węgla (im więcej osobnych pozycji tego samego towaru na magazynie, tym trudniej składować i prowadzić prawidłową gospodarkę magazynową). Na to nakładają się jeszcze problemy techniczne przy skumulowaniu operacji - np. pobrany do odsłania orzech powoduje zaewidencjonowanie pewnej ilości groszku, która może zostać pobrana w kolejnej operacji do skruszenia i przesiania na ecogroszek, a ten z kolei może zostać pobrany do operacji konfekcjonowania na jar et plus worki. Określenie z jakiego dokumentu dostawy jaka część została wykorzystana w drugiej operacji, a jaka w trzeciej wymaga posiadania zdolności nadprzyrodzonych.

Zresztą opisana w art. 31a ust. 6 powyższej ustawy o podatku akcyzowym ewidencja ma bardzo uproszczony charakter i całkowicie nie przystaje opisanym powyżej operacjom.

Najbardziej za interpretacją Wnioskodawcy przemawia jednak stanowisko samego Ministra Finansów, który w uzasadnieniu do rozporządzenia z dnia 19 grudnia 2011 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy, napisał następujące zdanie analizując szczegółowo wnoszone do projektu uwagi i propozycje:

"Nie uwzględniono uwag Kopalni Węgla Brunatnego Konin oraz Izby Gospodarczej Ciepłownictwo Polskie, a także Związku Pracodawców Porozumienie Producentów Węgla Brunatnego, Polskiej Konfederacji Pracodawców Prywatnych "Lewiatan" oraz Pracodawców Rzeczypospolitej Polskiej, dotyczących niejasnego określenia sposobu prowadzenia ewidencji wyrobów węglowych w zakresie prowadzenia przez podmiot działalności Jednocześnie jako pośredniczący podmiot i jako podmiot zwolniony na podstawie art. 31a ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, ponieważ podmiot pośredniczący nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji wyrobów węglowych."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, za wyroby akcyzowe uważa się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy, przy czym wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 tego załącznika są wyrobami węglowymi.

W poz. 19 ww. załącznika pod kodem ex CN 2701 wymieniono węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, natomiast w poz. 21 pod kodem CN ex 2704 00 koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Stosownie do objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy, ex - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Dla węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 ustawodawca przewidział w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy, stawkę podatku w wysokości 1,28 zł/1 gigadżul (GJ).

Stosownie do art. 88 ust. 1 i ust. 6 ustawy, podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15 oC lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość opałowa, wyrażona w gigadżulach (GJ).

Do celów poboru akcyzy ustala się wartości opałowe wyrobów węglowych, które wynoszą odpowiednio:

Stosownie do art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Dodatkowo należy zwrócić uwagę na pojęcie "sprzedaży wyrobów węglowych", o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy. I tak, w myśl art. 9a ust. 2 ustawy, za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy, podmiotem zużywającym jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy, pośredniczącym podmiotem węglowym jest podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, podlegających zwolnieniu od akcyzy.

Stosownie do art. 31a ust. 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy:

W art. 31a ust. 2 wskazano zwolnienia od akcyzy obejmujące wyroby węglowe zużywane:

Definicja produkcji wyrobów energetycznych dla potrzeb ustawy o podatku akcyzowym została określona w art. 87 ust. 1, zgodnie z którą produkcją wyrobów energetycznych w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie lub przetwarzanie wyrobów energetycznych, w tym również mieszanie lub przeklasyfikowanie komponentów paliwowych, rozlew gazu skroplonego do butli gazowych, a także barwienie i znakowanie wyrobów energetycznych.

W myśl art. 31a ust. 3 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

Stosownie do przepisów art. 31a ust. 4-7 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, jest prowadzenie ewidencji wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnionych. Ewidencja może być prowadzona w formie papierowej lub elektronicznej, po uprzednim pisemnym poinformowaniu właściwego naczelnika urzędu celnego o formie jej prowadzenia. Ewidencja powinna zawierać informacje umożliwiające ustalenie ilości otrzymanych wyrobów węglowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, terminu odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania, oraz informacje o dokumentach dostawy i kodzie CN wyrobów węglowych. Ewidencja, oraz dokument dostawy powinny być przechowywane do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ewidencja została sporządzona, a dokument dostawy potwierdzony przez odbiorcę.

Szczegółowy zakres danych, jakie powinna zawierać ewidencja wyrobów węglowych zwolnionych od akcyzy oraz sposób jej prowadzenia został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. Nr 160, poz. 1075, z późn. zm.).

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka powiadomiła właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze prowadzenia działalności jako pośredniczący podmiot węglowy. W ramach swojej działalności Spółka dokonuje obrotu węglem przeznaczonym do celów opałowych objętym pozycją Nomenklatury Scalonej (CN) 2701. Spółka dokonuje zakupu węgla w polskich kopalniach w określonej granulacji. Zakupiony węgiel składowany jest na składach opałowych, a następnie sprzedawany. Przed sprzedażą węgiel zostaje, w zależności od operacji pakowany, kruszony rozsortowany poprzez przesianie, mieszany. W wyniku czego otrzymuje się węgiel w pożądanych przedziałach granulacji.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy czynności te stanowią zużycie węgla w procesie produkcji wyrobów energetycznych oraz czy Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnionych w związku z art. 31a ust. 4 ustawy.

Rozważając powyższe, należy zwrócić uwagę, iż warunki, pod którymi w ustawie zastrzeżono możliwość zastosowania zwolnień od akcyzy wyrobów węglowych można podzielić na dwie grupy.

Pierwsza z nich dotyczy warunków zwolnień związanych z czynnościami, których przedmiotem są wyroby węglowe, a wykonywanymi przez:

* pośredniczące podmioty węglowe,

* podmioty korzystające ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy w przypadku dokonywania nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Do grupy tej należą warunki takie jak konieczność pisemnego powiadomienia właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3a; posiadanie, przez pośredniczący podmiot węglowy, pisemnego potwierdzenia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3b; oraz dołączenie do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy.

Natomiast druga grupa warunków zwolnień dotyczy czynności wykonywanych tylko przez podmioty zużywające w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy.

Powyższy podział warunków związanych ze zwolnieniem od akcyzy wyrobów węglowych jest zarysowany bardzo wyraźnie na gruncie ustawy. Poszczególne warunki zostały każdorazowo zaopatrzone w informację, których zwolnień dotyczą, a tym samym, do jakich adresatów są skierowane.

W świetle powyższego należy zatem w pierwszej kolejności poddać ocenie charakter wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności, w celu ustalenia, czy istotnie, jak wskazuje Wnioskodawca, nie jest on żadnym z podmiotów wymienionych art. 31a ust. 2 ustawy z tytułu czynności polegających na sortowaniu (przesiewie), mieszaniu i kruszeniu wyrobów węglowych, a w szczególności ww. czynności nie stanowią procesów produkcji wyrobów energetycznych.

Wnioskodawca wskazał, iż pakuje, sortuje (przesiewa), miesza i kruszy wyroby węglowe, przy czym nie następuje ich zużycie ani nie zmienia się ich klasyfikacja CN. Wnioskodawca wskazał bowiem, iż dokonuje obrotu węglem o kodzie CN 2701, a zatem zarówno nabywany jak i sprzedawany przez Wnioskodawcę węgiel posiada kod CN 2701, niezależnie od okoliczności, iż opisane przez Wnioskodawcę procesy dotyczą kilku gatunków węgla.

Analizując powyższe na tle powołanych przepisów stwierdzić należy, iż pakowanie, sortowanie (przesiew), mieszanie i kruszenie wyrobów węglowych w celu dostosowania przedziałów granulacji węgla do potrzeb klientów i rynku, wynikających ze stosowanych kotłów węglowych oraz w celu uzyskanie węgla tzw. ekogroszku do spalania w tzw. plecach ekologicznych, przy jednoczesnym braku zużycia tych wyrobów i braku zmiany ich klasyfikacji według kodów CN, nie może zostać uznane za żadną z czynności opisanych w art. 9a ust. 1 i ust. 2 ustawy.

W opisanej we wniosku sytuacji czynności wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na sortowaniu (przesiewie), mieszaniu i kruszeniu wyrobów węglowych należy zaliczyć do czynności związanych z przygotowaniem wyrobów węglowych do sprzedaży i ich magazynowaniem przez pośredniczący podmiot węglowy. Należy podkreślić, iż w przedstawionym zdarzeniu po wykonaniu opisanych czynności nie zmieni się klasyfikacja wyrobów - będą objęte tą samą pozycją CN. Zatem należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż w opisanej sytuacji nie występuje on jako podmiot zużywający wyroby węglowe do produkcji wyrobów energetycznych, o którym mowa w art. 31a ust. 2 pkt 2. Nie będzie tym samym zobowiązany do prowadzenia ewidencji wyrobów węglowych zużywanych do celów opałowych o której mowa art. 31a ust. 4 ustawy.

Reasumując, pakowanie, sortowanie (przesiew), mieszanie i kruszenie wyrobów węglowych w celu dostosowania przedziałów granulacji węgla do potrzeb klientów i rynku przez Wnioskodawca nie stanowi zużycia wyrobów węglowych do produkcji wyrobów energetycznych, a Wnioskodawca jako pośredniczący podmiot węglowy w przedstawionym stanie faktycznym nie jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji wyrobów węglowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.