IBPP3/4512-975/15/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 22 grudnia 2015 r. (data wpływu 24 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z 18 marca 2016 r. (data wpływu 22 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT oraz dokumentowania fakturą VAT czynności wykonywanych na rzecz Gminy do czasu centralizacji rozliczeń z tytułu podatku VAT z Gminą, opodatkowania dotacji, które traktowane są jako dopłaty do ceny oraz braku obowiązku stosowania art. 86 ust. 2a-2 h - jest prawidłowe.

W dniu 24 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług zakresie opodatkowania podatkiem VAT oraz dokumentowania fakturą VAT czynności wykonywanych na rzecz Gminy do czasu centralizacji rozliczeń z tytułu podatku VAT z Gminą, opodatkowania dotacji, które traktowane są jako dopłaty do ceny oraz braku obowiązku stosowania art. 86 ust. 2a-2h. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 18 marca 2016 r. (data wpływu 22 marca 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 8 marca 2016 r.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 18 marca 2016 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zakład Gospodarki Komunalnej w W. (Wnioskodawca) jest jednostką organizacyjną Gminy, działającym w formie samorządowego zakładu budżetowego, nieposiadającym osobowości prawnej. Organ założycielski Zakładu to jest Rada Gminy Uchwałą Nr XXX z dnia 28 grudnia 2001 r. powołał Zakład i określił cel jego tworzenia.

Zakład realizuje zadania Gminy odnoszące się do bieżącego i nieprzerwalnego zaspokajania lokalnych potrzeb w zakresie gospodarki wodno-ściekowej, utrzymania czystości i gospodarki mieniem, w zakresie powierzonym w statucie i zatwierdzonych planach rzeczowo-finansowych, a w szczególności:

1. Gospodarka ściekami oraz wywóz i unieszkodliwianie odpadów, usługi sanitarne i pokrewne, oczyszczanie ścieków - eksploatacja oczyszczalni ścieków.

2. Działalność usługowa w zakresie rozprowadzania wody.

3. Działalność pomocnicza na rzecz administracji publicznej.

4. Zarządzanie cmentarzem komunalnym.

5. Pozostała działalność usługowa gdzie indziej nie sklasyfikowana.

6. Prowadzenie inwestycji.

Zakład jest odrębnym od Gminy, zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wśród czynności, które wykonuje należy wskazać:

A.Czynności podlegające opodatkowaniu VAT, według stawki podstawowej oraz stawek obniżonych:

- Na rzecz Gminy:

* utrzymanie czystości na terenie Gminy, za utrzymanie zieleni, utrzymanie boisk sportowych, utrzymanie i sprzątanie cmentarza, utrzymanie dróg i chodników i przystanków autobusowych.

- Na rzecz innych podmiotów (osób fizycznych i firm):

* odprowadzanie ścieków, utrzymanie przepompowni, odbiór techniczny przyłącza kanalizacyjnego.

B.Przychody związane z działalnością gospodarczą, ale będące poza opodatkowaniem podatkiem VAT:

C.Zakład otrzymuje następujące dotacje, traktowane jako związane z działalnością gospodarczą dopłaty do ceny, opodatkowane podatkiem VAT:

* dopłatę do 1 m³ ścieków.

W przyszłości mogą pojawić się przychody dotyczące otrzymanych dotacji, subwencji, dopłat, które będą dotyczyć kosztów związanych integralnie z prowadzoną działalnością - nie będą to dopłaty do ceny.

Zakład nie prowadzi działalności statutowej, która skutkowałaby powstawaniem czynności wykonywanych poza zakresem podatku VAT.

W odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki, które są ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca korzysta z prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W tym celu dokonuje bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT i odlicza podatek w całości.

W piśmie z 18 marca 2016 r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

Wnioskodawca wykonuje czynności na rzecz Gminy. Wszystkie czynności są wykonywane za wynagrodzeniem, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca obciąża Gminę fakturami VAT, na podstawie których Gmina dokonuje zapłaty, poprzez przelew na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Wszystkie czynności są opodatkowane podatkiem VAT.

Czynności, które wykonuje Wnioskodawca są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jednakże, również w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pojawiają się przychody operacyjne które nie są objęte podatkiem VAT, tj.:

* wynagrodzenie płatnika z tyt. PIT-4 w ramach prowadzonej działalności gospodarczej;

* odsetki za zwłokę w zapłacie należności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej;

* odsetki bankowe od środków pozostających na rachunku bankowym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie wykonuje czynności opodatkowanych stawką zwolnioną zw.

Wnioskodawca wykonuje tylko działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie prowadzi działalności innej niż gospodarcza.

Wnioskodawca dokonuje nabycia towarów i usług wykorzystywanych jedynie do celów wykonywanej przez niego działalności gospodarczej.

Wskazane w punkcie B opisu odsetki bankowe to odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczanych do przychodów z mienia Wnioskodawcy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wskazane w punkcie B przychody to przychody zakładu budżetowego, generowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wykazywane w sprawozdaniu RB 30 zgodnie z ustawą o finansach publicznych.

W nawiązaniu do informacji zawartej w punkcie C wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, informuję, że jeżeli w przyszłości pojawią się dotacje, będą one nierozerwalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W chwili obecnej nie ma możliwości podania katalogu kosztów których będą dotyczyć.

Wymienione w punkcie C opisu zdarzenia przyszłego, dotacje będące dopłatą do ceny stanowią przychody zakładu budżetowego, wykazywane są w sprawozdaniu RB 30 zgodnie z ustawą o finansach publicznych. Jednocześnie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

Gdyby Wnioskodawca nie otrzymał dotacji - dopłaty do 1 m³ ścieków, o której mowa w punkcie C opisu, cena usług byłaby wyższa. To typowa dopłata do ceny, która jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Zakład czynności wykonywane na rzecz Gminy, o których mowa w pkt A, od 1 stycznia 2016 r. do czasu centralizacji rozliczeń z tytułu podatku VAT z Gminą, rozlicza na dotychczasowych zasadach, tj. wystawia fakturę VAT i traktuje czynności jako opodatkowane.

2. Czy przychody uzyskane z tytułów wykazanych w pkt B, przedstawionego stanu faktycznego należy ująć w wyliczeniu proporcji "prewspółczynnika", o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy w brzmieniu od 1 stycznia 2016 r.

3. Czy otrzymane dotacje opisane w pkt C należy uwzględnić w obliczeniu proporcji "prewspółczynnika", o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy od 1 stycznia 2016 r., skoro uzyskiwane przychody są związane integralnie z prowadzoną działalnością gospodarczą i w związku z tym, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

4. Czy otrzymane dotacje, które traktowane są dotychczas jako dopłaty do ceny należy od 1 stycznia 2016 r. do czasu centralizacji rozliczeń VAT z Gminą nadal opodatkowywać zgodnie z obowiązującą stawką VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Pytanie nr 1 (ostatecznie doprecyzowane w piśmie z 18 marca 2016 r.):

Zgodnie z art. 5 ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

1. Odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. Eksport towarów;

3. Import towarów na terytorium kraju;

4. Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów z wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Opodatkowanie konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Oceniając, czy dane świadczenie ma charakter usługi należy mieć na względzie fakt, że ustawodawca - jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy - uznaje za usługę każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów, podkreślając tym samym powszechność opodatkowania. Zatem na zachowanie to (świadczenie) składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz inne; osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie. bądź tolerowanie - znoszenie określonych stanów rzeczy). Ponadto, do uznania danej czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia (beneficjenta czynności) i występowanie związku między tą czynnością a otrzymywanym przez niego wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy. Aby skorzystać z tego wyłączenia konieczne jest spełnienie dwóch warunków:

* czynności - co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT - muszą być wykonane przez określone podmioty;

* czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego. Tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Stwierdzić zatem należy, że czynności wykonywane przez Zakład na rzecz Gminy, spełniają definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy. Istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy wykonywaną czynnością a wynagrodzeniem. Zakład wykonując te czynności nie wykonuje ich w ramach art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. Sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

2. Sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1.

3. Wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1.

4. Otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2 z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z treści art. 106b ust. 1 ustawy wynika w jakich sytuacjach podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury. Obowiązek ten występuje w sytuacji dokonania sprzedaży jak również innych czynności wskazanych w tym przepisie. Zdaniem Wnioskodawcy od 1 stycznia 2016 r. wystawianie faktur VAT na rzecz Gminy jest zasadne ponieważ wykonywane czynności spełniają definicję świadczenia usług, a Wnioskodawca występuje jako podatnik VAT czynny.

Pytanie nr 2:

Z treści art. 86 ust. 2a wynika, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże nie generujące opodatkowania podatkiem VAT.

Wnioskodawca dokonuje nabycia towarów i usług, tylko i wyłącznie w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą. Także czynności, które znajdują się poza VAT, tj. uzyskane odsetki wykazują bezwzględnie związek z działalnością gospodarczą i nie powinny, zdaniem Wnioskodawcy zostać uwzględnione w obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a. Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, że odliczenie podatku naliczonego gwarantuje zachowanie zasady neutralności VAT jako podstawowej cechy krajowego i wspólnotowego systemu VAT. Zasada ta stanowi, że podatek VAT powinien być dla podatników neutralny na każdym etapie wykonywania działalności gospodarczej. Realizacji tego celu służy wprowadzenie podstawowego mechanizmu, jakim jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zasada ta wielokrotnie była przywoływana w orzeczeniach krajowych sądów administracyjnych oraz w orzeczeniach TSUE. Przykładowo, w orzeczeniu w sprawie 268/83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen TSUE stwierdził, że "Na podstawie powyższych przepisów można uznać, że system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, iż działalność taka sama w sobie podlega VAT była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób".

Zdaniem Wnioskodawcy zdarzenia znajdujące się poza zakresem VAT ale dotyczące działalności gospodarczej nie powinny wpływać na wysokość proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a. Przykładowo w orzeczeniach C-333/91 Sofitam SA v. Ministre charge du Budget, C-306/94, Regie duaphinoise - Cabinet A. Forest 5ARL v. Minister du Budget, C-16/00 Cibo Participations SA Directeur Regional des impot du Nord-Pas-de-Calais, TSUE potwierdził, że otrzymane odsetki od pożyczek, oraz dywidendy pozostające całkowicie poza strefą opodatkowania VAT nie mogą być uwzględniane w obliczaniu proporcji sprzedaży, która ma na celu ustalenie części podatku naliczonego podlegającej odliczeniu.

Z orzecznictwa ETS wynika również, że rozliczenie strukturą poniesionych kosztów może mieć zastosowanie wyłącznie w przypadku występowania działalności statutowej, która nie generuje sprzedaży opodatkowanej dla celów podatku VAT.

Wnioskodawca dokonuje odliczenia podatku naliczonego w związku ze sprzedażą opodatkowaną. Powyższe oznacza, że przepisy znowelizowanej ustawy VAT w zakresie art. 86 ust. 2a-2 h nie obejmują swoim zakresem Wnioskodawcy.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2 doprecyzowane zostało w piśmie z 18 marca 2016 r. o:

Wnioskodawca w pierwszej jego części wymienił jako przykładowe uzyskane odsetki, natomiast intencją Wnioskodawcy było wskazanie wszystkich przychodów wymienionych w punkcie B przedstawionego stanu faktycznego i podkreślenie związku tych przychodów z prowadzoną działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT. Zdaniem Wnioskodawcy wymienione przychody nie powinny zostać uwzględnione w obliczeniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy VAT.

Pytanie nr 3:

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Generalnie ustawa VAT, jako podstawę opodatkowania podatkiem VAT wskazuje to, co otrzymuje dostawca od nabywcy za wykonaną sprzedaż. Z treści powołanego przepisu wynika również, że włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie ceny konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem dotacja ogólna (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność laka powinna zostać doliczona do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Należy wskazać, na związek otrzymanych dotacji z działalnością opodatkowaną ponieważ Wnioskodawca wykorzystuje otrzymane dotacje (pkt C) wykonując czynności opodatkowane wymienione w pkt A to zarówno na rzecz Gminy jak i na rzecz innych pod miotów. Dotacja do ceny (pkt C) związana jest z działalnością gospodarczą Zakładu i podlega opodatkowaniu VAT w momencie jej otrzymania. Dotacja ta wykazuje związek z działalnością opodatkowaną w zakresie odbioru ścieków. Należy zatem podkreślić związek dotacji z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Wnioskodawcy uzyskiwane dotacje nie powinny w związku z tym być uwzględniane w wyliczeniu proporcji "prewspółczynnika", o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy o VAT.

Pytanie nr 4:

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub świadczonych przez podatnika.

Zatem włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z ceną za dostawę towaru lub świadczeniem usługi.

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy otrzymane dotacje traktowane jako dopłaty do ceny (pkt C), posiadają bezpośredni wpływ na cenę ścieków. Wskazane dotacje należy zatem opodatkować od 1 stycznia 2016 r. nadal obowiązującą i właściwą dla wykonywanych czynności stawką VAT, ponieważ Zakład występuje w roli podatnika VAT czynnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok TSUE C-276/14, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

W dniu 26 października 2015 r. zapadła uchwała NSA, sygn. akt I FPS 4/15, w której NSA wskazał, że pomimo większego niż jednostki budżetowe stopnia samodzielności zakładu budżetowego, nie może on być uznany za odrębnego od Gminy podatnika VAT, nie spełnia bowiem ww. warunków - nie jest wystarczająco samodzielny.

W świetle powyższego orzeczenia Ministerstwo Finansów wystosowało komunikaty w sprawie objętej ww. wyrokiem TSUE, w którym wskazano, że zakłada się obowiązkowe "scentralizowanie" w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT i aby zapewnić samorządom czas na przygotowanie się do nowego modelu rozliczeń, do momentu obowiązkowego "scentralizowania" nie będą kwestionowane rozliczenia dokonywane z zastosowaniem obecnego modelu rozliczeń, Organ udziela odpowiedzi na złożony wniosek.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (...).

Powołany wyżej przepis art. 8 ust. 1 ustawy wskazuje, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Z treści tego przepisu wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też należy stwierdzić, że definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Należy jednak zauważyć, że czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Tak więc, odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług może zostać opodatkowane podatkiem VAT wówczas, gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich odbiorcą istnieje jawny lub choćby dorozumiany stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Jednakże, zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności te muszą być wykonywane przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec przywołanej definicji działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów i świadczenie usług będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy czynność dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Zasady wystawiania faktur od dnia 1 stycznia 2014 r. regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Jak stanowi art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

Przez sprzedaż - stosownie do art. 2 pkt 22 ww. ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną Gminy, działającym w formie samorządowego zakładu budżetowego, nieposiadającym osobowości prawnej, powołanym Uchwałą Rady Gminy. Zakład jest odrębnym od Gminy, zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT. Zakład realizuje zadania Gminy odnoszące się do bieżącego i nieprzerwalnego zaspokajania lokalnych potrzeb w zakresie gospodarki wodno-ściekowej, utrzymania czystości i gospodarki mieniem. Wśród czynności, które Zakład wykonuje na rzecz Gminy należy wskazać czynności podlegające opodatkowaniu VAT, według stawki podstawowej oraz stawek obniżonych, tj. utrzymanie czystości na terenie Gminy, za utrzymanie zieleni, utrzymanie boisk sportowych, utrzymanie i sprzątanie cmentarza, utrzymanie dróg i chodników i przystanków autobusowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy podniesione w pytaniu nr 1 dotyczą ustalenia, czy ww. czynności wykonywane przez Zakład na rzecz Gminy, do czasu centralizacji rozliczeń z tytułu podatku VAT z Gminą, rozlicza na dotychczasowych zasadach tj. wystawia fakturę VAT i traktuje czynności jako opodatkowane.

W omawianej sytuacji czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy, za które otrzymuje wynagrodzenie, wypełniają definicję odpłatnego świadczenia usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, zatem zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawiania faktur dokumentujących wykonanie opisanych czynności na rzecz Gminy. Powyższy wymóg będzie obowiązywał do czasu wprowadzenia przez Gminę centralizacji rozliczeń pomiędzy Gminą i jej jednostkami podległymi.

Zatem w części dotyczącej pytania nr 1 stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy - przedstawione w pytaniach nr 2 i 3 - dotyczą ujmowania od 1 stycznia 2016 r. w wyliczeniu proporcji "prewspółczynnika", o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy o VAT przychodów uzyskanych z tytułów wykazanych w pkt B przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz dotacji traktowanych jako związane z działalnością gospodarczą dopłaty do ceny, opodatkowanych podatkiem VAT - pkt C.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji - art. 86 ust. 2h ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. "Towarzyszą" one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Jak już wyżej wskazano art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności "innych niż działalność gospodarcza" (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT).

W treści wniosku wskazano, że Wnioskodawca wykonuje tylko działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie prowadzi działalności innej niż gospodarcza. Wnioskodawca dokonuje nabycia towarów i usług wykorzystywanych jedynie do celów wykonywanej przez niego działalności gospodarczej.

W omawianej sprawie, skoro - jak wynika z wniosku - wszystkie zakupy służą wyłącznie prowadzonej działalności gospodarczej i Wnioskodawca nie wykonuje czynności poza działalnością gospodarczą, to w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., nie będzie zobowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy, ponieważ wykorzystuje nabywane towary i usługi wyłącznie do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Artykuł 86 ust. 2a-2 h ustawy o VAT nie będzie mieć zastosowania przy obliczaniu kwoty podatku naliczonego do odliczenia, a tym samym przychody wymienione w pkt B (przychody operacyjne powstałe równomiernie do odpisów amortyzacyjnych od dotowanych środków trwałych, wynagrodzenie płatnika z tytułu PIT-4, odsetki za zwłokę, odsetki bankowe), jako przychody będące poza opodatkowaniem podatkiem VAT, lecz związane z działalnością gospodarczą nie będą mieć wpływu na sposób rozliczenia podatku naliczonego VAT Wnioskodawcy.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Z treści wniosku wynika również, że Wnioskodawca otrzymuje dotacje (opisane w pkt C), które traktuje jako związane z działalnością gospodarczą dopłaty do ceny, opodatkowane podatkiem VAT - dopłatę do 1 m³ ścieków. Gdyby Wnioskodawca nie otrzymał dotacji - dopłaty do 1 m³ ścieków, o której mowa w punkcie C opisu, cena usług byłaby wyższa. To typowa dopłata do ceny, która jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do zagadnienia, opodatkowania otrzymanych dotacji traktowanych jako dopłaty do ceny, należy wskazać, że na mocy art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy.

W sytuacji, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi - tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przedstawiony opis sprawy wskazuje w sposób oczywisty na przedmiotowy charakter dotacji, opisanej w pkt C. Gdyby Wnioskodawca nie otrzymał dotacji - dopłaty do 1 m³ ścieków, o której mowa w pkt C opisu, cena usług byłaby wyższa. Jest to typowa dopłata do ceny, która jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Opisana dotacja nie stanowi zatem pokrycia ogólnych kosztów działalności Wnioskodawcy. W konsekwencji uznać należy, że otrzymywana przez Wnioskodawcę dotacja przedmiotowa - dopłata do 1 m³ ścieków, powinna być traktowana jako obrót ze sprzedaży usług i stanowić podstawę do opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem otrzymaną dotację, stanowiącą dopłatę do ceny 1 m³ ścieków do czasu centralizacji należy opodatkować nadal obowiązującą i właściwą dla wykonywanych czynności stawką VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Odnosząc się więc do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących uwzględniania otrzymanej dotacji opisanej w pkt C w obliczeniu tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy należy wskazać, że skoro Wnioskodawca nie wykonuje czynności "innych niż działalność gospodarcza" i nie będzie zobowiązany do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy to otrzymanie dotacji wymienionej w pkt C opisu zdarzenia przyszłego nie będzie mieć wpływu na obliczenie "sposobu określenia proporcji" (tzw. prewspółczynnika).

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, w którym wskazano, że "Wnioskodawca wykonuje tylko działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie prowadzi działalności innej niż gospodarcza." W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy również wskazać, że niniejsza interpretacja traci aktualność z chwilą centralizacji rozliczeń zakładu budżetowego z jednostką samorządu terytorialnego.

Wskazać ponadto należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzeniu przyszłym), bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.