IBPP3/4512-703/15/SR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 10 września 2015 r. (data wpływu 21 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT usług sekcji zwłok świadczonych przez Szpital - jest prawidłowe.

W dniu 21 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT usług sekcji zwłok świadczonych przez Szpital.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Szpital U. (zwany dalej "Szpitalem") posiada osobowość prawną, jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, którego podmiotem tworzącym jest U. (zwany dalej "Uczelnią").

Szpital jest podmiotem leczniczym niebędącym przedsiębiorcą. Został wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą prowadzonego przez Wojewodę oraz do Krajowego Rejestru Sądowego. Podstawowym zadaniem statutowym Szpitala jest udzielanie świadczeń zdrowotnych w powiązaniu z realizacją zadań dydaktycznych i badawczych Uczelni, ze szczególnym uwzględnieniem świadczeń wysokospecjalistycznych i promocją zdrowia, w tym wdrażaniem nowych technologii medycznych oraz metod leczenia.

Szpital uczestniczy w przygotowywaniu osób do wykonywania zawodu medycznego i kształceniu osób wykonujących zawód medyczny, na zasadach określonych w odrębnych przepisach oraz może uczestniczyć w doskonaleniu zawodowym przedstawicieli innych zawodów. Szpital uczestniczy w realizacji zadań i programów zdrowotnych oraz naukowych zlecanych przez instytucje naukowe, zakłady pracy, organizacje społeczne, jednostki samorządu terytorialnego i inne podmioty.

Szpital może uczestniczyć również w wykonywaniu zadań mających na celu podnoszenie wiedzy i standardów świadczeń medycznych. Szpital prowadzi badania naukowe i prace badawczo-rozwojowe oraz uczestniczy w krajowych i międzynarodowych przedsięwzięciach tego typu.

Szpital w ramach swej działalności świadczy usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Usługi te zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT są zwolnione z podatku.

Szpital świadczy usługi, do których zwolnienie z podatku nie ma zastosowania. Są to między innymi:

* wydawanie poświadczeń stanu zdrowia celem otrzymania renty,

* przeprowadzenie badań medycznych celem określenia istnienia i wielkości szkód poniesionych przez osoby fizyczne w przypadku postępowań sądowych,

* badania mające cel wyłącznie ekspercki czy dowodowy,

* wykonanie odpisów, zapisów na nośnikach elektronicznych oraz kserokopii dokumentacji medycznej.

Stan faktyczny:

Szpital świadczy usługi przeprowadzania sekcji zwłok.

Sekcja zwłok jest to badanie pośmiertne, którego celem jest najczęściej ustalenie przyczyny zgonu.

Obowiązek ich wykonania nakładają w ściśle określonych przypadkach odpowiednie przepisy. Na mocy prawa, sekcji powinny zostać poddane zwłoki: niemowlęcia, kobiety w ciąży i połogu, chorego, który zmarł przed upływem 12 godzin od przyjęcia do szpitala lub w drodze do niego, wszystkie przypadki śmierci gwałtownej lub gdy zachodzą przesłanki określone w przypadkach o zapobieganiu i zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi.

Szpital wykonuje sekcje zwłok, które dotyczą ustalenia przyczyny zgonu pacjentów hospitalizowanych w innych Zakładach Opieki Zdrowotnej, z którymi szpital zawarł umowy na przeprowadzenie badań.

Świadczone usługi medyczne, aby korzystały ze zwolnienia od VAT muszą spełniać choćby jeden z pięciu celów określonych przez ustawodawcę VAT. A mianowicie muszą służyć:

Ad. 1 Profilaktyka obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona na celu też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorców zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższenia ryzyka choroby.

Ad. 2. Zachowanie zdrowia to posiadanie zdrowia i jego dochowanie w niezmiennym stanie mimo upływu czasu.

Ad. 3 Ratowanie zdrowia to ocalenie go od zniszczenia, śmierci itp. w warunkach zagrożenia.

Ad. 4 Poprawa zdrowia to zmiana stanu zdrowia na lepsze.

Ad. 5 Przywracanie zdrowia to doprowadzenie stanu zdrowia do poprzedniego stanu.

W oparciu o powyższe Szpital przyjął stanowisko, że usługi te nie będą podlegać zwolnieniu, gdyż nie służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Nie spełniają przesłanki do objęcia zwolnieniem zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 18.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym świadczone przez Szpital usługi sekcji zwłok są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Według stanowiska Szpitala świadczone usługi sekcji zwłok nie są zwolnione z podatku VAT. Zdefiniowanie w przepisach zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 18 zakresy zwolnienia zawężone są wyłącznie do usług opieki służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Szpital przyjął stanowisko, że usługi te nie będą podlegać zwolnieniu, gdyż nie służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2- 2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Ponadto ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku VAT dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo - przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Należy mieć na uwadze, że analizowany przepis zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalnia zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze, ale tylko służące określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem - nie ma prawa do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest spełnienie łącznie obu przesłanek wymienionych w powyższym przepisie, tak więc niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie to nie ma zastosowania.

W opisie sprawy Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że Szpital jest podmiotem leczniczym, wpisanym do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą. Zatem należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie przesłanka podmiotowa niezbędna do zastosowania zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług sekcji zwłok jest spełniona.

Rozpatrując kwestię zwolnienia usług świadczonych przez Wnioskodawcę, należy dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, przez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

Z kolei interpretując termin "poprawa zdrowia", którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia "przywracanie zdrowia", które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że celem świadczonych przez Szpital usług sekcji zwłok jest ustalenie przyczyny zgonu pacjentów, a zatem w tym przypadku usługi te nie są usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Tym samym świadczone przez Szpital usługi sekcji zwłok nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku przewidzianego przepisem art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, ze względu na niespełnienie przesłanki przedmiotowej wynikającej z tego przepisu.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.