IBPP3/4512-549/15/JP - Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur zakupu towarów i usług związanych z realizacją projektu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 lipca 2015 r. (data wpływu 21 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z 9 września 2015 r. (data wpływu 15 września 2015 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur zakupu towarów i usług związanych z realizacją projektu pn. "..." - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur zakupu towarów i usług związanych z realizacją projektu pn. "...". Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 9 września 2015 r. (data wpływu 15 września 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 31 sierpnia 2015 r. nr IBPP3/4515-549/15/JP.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zgodnie z art. 7 pkt 11 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm.) zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy - targowisk i hal targowych. Stosownie do tej regulacji zrealizowanie zamierzonej inwestycji przez Gminę miało na celu realizację zadania własnego.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług dokonującym sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej od podatku od towarów i usług. Gmina rozpoczęła realizację zadania inwestycyjnego pn. "...". Całkowity koszt realizacji inwestycji został zaplanowany na kwotę 1 032 984,54 zł, a termin jej zakończenia na 30 kwietnia 2015 r. Całość środków na realizację inwestycji pochodziła ze środków własnych Gminy i wszystkie faktury związane z jej realizacją wystawione zostały na Gminę.

W dniu 18 listopada 2013 r. Gmina zawarła umowę z Samorządem Województwa o przyznanie pomocy w ramach działania Podstawowe usługi dla gospodarki ludności wiejskiej objętego PROW na lata 2007-2013. Zgodnie z zapisami zawartej umowy wraz z aneksami, Gminie przysługuje pomoc w wysokości 604 175,00 zł. Pomoc ta będzie realizowana po zakończeniu inwestycji w formie refundacji poniesionych kosztów do wysokości kwoty określonej w umowie na podstawie przedłożonych przez Beneficjenta oryginałów faktur wraz z dowodami zapłaty. Z zasad programu pomocowego wynika, iż podatek od towarów i usług z faktur dokumentujących realizację inwestycji jest kosztem niekwalifikowanym i nie będzie podlegał refundacji. Zgodnie z art. 2 ust. 14a ustawy o VAT celem tej inwestycji było ulepszenie istniejącego obiektu placu targowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Gmina posiada jednostkę budżetową pod nazwą Zakład Gospodarki Komunalnej utworzoną na podstawie Uchwały Rady Gminy z dnia 10 lutego 1999 r. Zakład Gospodarki Komunalnej jest odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl ustawy i posiada odrębny NIP. Przed przystąpieniem do przebudowy placu targowego, plac targowy znajdował się w zarządzie Zakładu Gospodarki Komunalnej. Został przekazany nieodpłatnie po utworzeniu Zakładu Gospodarki Komunalnej tej jednostce gminnej jako środek trwały wraz z innymi środkami trwałymi. Umowa o przekazaniu środków trwałych została zawarta dnia 1 marca 1999 r. pomiędzy Gminą a Zakładem Gospodarki Komunalnej Do czasu przystąpienia do tej inwestycji (przebudowy placu) Zakład Gospodarki Komunalnej pobierał opłatę targową od podmiotów dokonujących sprzedaży na terenie istniejącego placu targowego.

Po rozliczeniu tego zadania pn. "...", inwestycja będąca własnością Gminy, zostanie na podstawie umowy dzierżawy przekazana Zakładowi Gospodarki Komunalnej. Plac targowy będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych, gdyż będzie oddany w dzierżawę Zakładowi Gospodarki Komunalnej, gdzie jednostka ta będzie prowadziła działalność gospodarczą. Gmina, w związku z zawarciem umowy dzierżawy, będzie zobowiązana do wystawiania faktur z tytułu opłaty za czynsz dzierżawny, który będzie opodatkowany podatkiem VAT (strony jeszcze nie uzgodniły postanowień umowy dzierżawy, jednakże wartość miesięcznego obrotu Gminy z tytułu zawarcia tej umowy będzie wynosić nie więcej niż 1000 zł).

Po przekazaniu przebudowanego placu targowego umową dzierżawy, Zakład Gospodarki Komunalnej będzie nadal pobierał opłatę targową od podmiotów dokonujących sprzedaży na terenie placu targowego. Wpływy z opłaty targowej należą do dochodów własnych gminy (art. 4 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego). Zatem pobrana opłata targowa będzie przekazywana przez Zakład Gospodarki Komunalnej do budżetu Gminy.

Pismem z 9 września 2015 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że Gmina przystępując do inwestycji miała zamiar przeznaczyć budynek do wykonywania czynności opodatkowanych, gdyż od początku zamierzała oddać plac targowy w dzierżawę Zakładowi Gospodarki Komunalnej, gdzie jednostka ta będzie prowadziła działalność gospodarczą. W związku z zamiarem zawarcia umowy dzierżawy, Gmina będzie zobowiązana do wystawiania faktur z tytułu opłaty za czynsz dzierżawny, która będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Po zakończeniu inwestycji i odebraniu placu od wykonawcy dnia 11 maja 2015 r. (protokół odbioru robót) Gmina nie prowadzi na tym placu żadnych czynności w związku z trwającymi czynnościami sprawdzającymi w związku z dofinansowaniem robót w ramach działania "Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej" objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013.

Gmina decyzję o wydzierżawieniu placu targowego Zakładowi Gospodarki Komunalnej podjęła już w momencie przystąpienia do tej inwestycji. Umowa nr 272.222.2014 na wykonanie robót z wykonawcą została zawarta 25 listopada 2014 r.

Gmina pierwszy wydatek związany z ta inwestycją poniosła po wystawieniu na podstawie zawartej umowy z 25 listopada 2014 r. przez wykonawcę faktury VAT dnia 12 czerwca 2015 r. Była to zapłata za wykonanie w całości roboty budowlane w wysokości 1 025 235,54 zł oraz za nadzór budowlany w wysokości 7 749,00 zł.

W związku z trwającymi czynnościami sprawdzającymi ze strony instytucji dofinansowującej inwestycję, strony nie uzgadniały jeszcze postanowień umowy dzierżawy i nie podpisały jeszcze umowy dzierżawy. Jednakże wartość miesięcznego obrotu Gminy z tytułu zawarcia tej umowy będzie wynosić nie więcej niż 1 000 zł brutto.

Obecnie Gmina nie jest w stanie określić konkretnej daty zawarcia umowy dzierżawy. Nastąpi to do 31 grudnia 2015 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur zakupu towarów i usług związanych z przebudową placu targowego wraz z infrastrukturą techniczną w miejscowości Ł.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług związanych z przebudową placu targowego wraz z infrastrukturą techniczną w miejscowości Ł, na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stosownie do postanowień art. 86 ust. 1 ww. ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cytowanej ustawy, kwotę podatku naliczonego, stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego obok zadań o charakterze publicznoprawnym nałożonych na nią na podstawie odrębnych przepisów prawa, realizuje szereg czynności o charakterze cywilnoprawnym: sprzedaż, zamiana, najem, dzierżawa itp. i w tym zakresie czynności te kwalifikują się do podjęcia działalności gospodarczej określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tak więc z uwagi na charakter realizowanych czynności oraz przyznaną Gminie ustawowo osobowość prawną, kwalifikuje się jako podatnik podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wykazano wyżej, Gmina jako czynny podatnik VAT, dokonując sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej z VAT ponosi koszty inwestycji pn. "...". Po zakończeniu inwestycji targowisko zostanie wydzierżawione Zakładowi Gospodarki Komunalnej, tak więc Gmina będzie osiągać opodatkowane przychody ze sprzedaży - dzierżawy targowiska. Nabyte towary i usługi wykorzystywane do przebudowy targowiska będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych z tytułu sprzedaży opodatkowanej - dzierżawy targowiska. Tym samym spełniony jest warunek jakim jest bezpośredni bezsporny związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, umożliwiającymi podatnikowi - Gminie - skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy, należy rozumieć wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie oceny czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W tym miejscu należy wskazać, że Gmina, stosownie do art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594, z późn. zm.), jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 11 cyt. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy targowisk i hal targowych. Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Zagadnienia dotyczące opłaty targowej reguluje ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 849 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach, z zastrzeżeniem ust. 2b.

Artykuł 15 ust. 2b cyt. ustawy stanowi, iż opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub w ich częściach.

W myśl art. 15 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko.

Zatem opłata targowa jest szczególną formą daniny publicznej, pobieraną od podmiotów dokonujących sprzedaży na targowiskach lub innych wydzielonych miejscach. Wysokość opłaty ustala właściwa miejscowo rada gminy w trybie określonym ustawowo. Wnioskodawca pobierając takie opłaty działa jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, w konsekwencji czego opłaty te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle przywołanych regulacji zakres aktywności podejmowanych przez Gminę należy oceniać według kryterium celowości, ze szczególnym uwzględnieniem czy ich realizacja ma służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy. Zgodnie z tą zasadą każde działanie podejmowane przez Gminę w imieniu własnym na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu Gminy, a dotyczące nieruchomości stanowiących mienie gminne, należy uznać za działanie publiczne służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne.

Przez wykonywanie zadań publicznych należy rozumieć te działania, które mają na celu korzyść ogółu. Istotne jest to, że gmina wykonując zadania administracji publicznej może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władzy państwowej. W art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym korzyść ogółu określona jest jako zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, którą tworzą mieszkańcy gminy. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie budowy targowisk należy do zadań własnych gminy. Budowa targowiska odbywa się w ramach władztwa publicznego i gmina wykonując zadanie działa jako administracja publiczna i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. Gmina realizując swe ustawowe obowiązki dotyczące budowy targowiska, podejmuje najpierw uchwały przeznaczające określone tereny na ich budowę w miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego, a następnie pozyskuje tereny te dla takiego zamierzenia i podejmuje działania dla ich budowy. Zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym gmina, co warte podkreślenia, samodzielnie decyduje o zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym o konieczności budowy targowisk.

Fakt, że po zrealizowaniu inwestycji, Gmina będzie wydzierżawiła targowisko jednostce budżetowej, będącej odrębnym od Gminy podatnikiem, nie oznacza, że inwestycja ta nastąpiła w ramach prowadzonej przez gminę działalności gospodarczej. Nadal jest to sfera działań publicznoprawnych, która nie ma cech działalności gospodarczej. Targowisko ze swojej istoty zaspokaja bowiem zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej. Opłata targowa pobierana jest zatem w związku z wypełnieniem przez Gminę obowiązku zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty przez zapewnienie publicznego, ogólnodostępnego miejsca do prowadzenia handlu. Targowisko nie jest budowane w celu czerpania dochodów z odpłatnego udostępniania (dzierżawy), ale w celu wykonywania zadań publicznych, realizujących korzyść ogółu.

Przechodząc na grunt ustawy o VAT stwierdzić trzeba, że pomimo odpłatnego udostępniania targowiska (na podstawie umowy dzierżawy), odbywa się nadal w ramach władztwa publicznego gminy, na podstawie przepisów prawa, tj. ustawy o samorządzie gminnym. Gmina obowiązana jest do utrzymania targowiska bez względu na fakt, czy jest ono wydzierżawione czy też nie. Przebudowa targowiska jest działalnością wykonywaną przez gminę jako podmiot prawa publicznego działający w charakterze organów władzy publicznej i jest ściśle związana z wykonywaniem prerogatyw władztwa publicznego. W konsekwencji pobierana opłata targowa ma istotny wpływ na prawo Gminy do odliczenia podatku VAT zarówno z tytułu zakupów inwestycyjnych dotyczących przebudowy targowiska jak i z tytułu wydatków związanych z jego utrzymaniem.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

W swoim najnowszym orzecznictwie TSUE w sprawie Portugal Telecom SGPS SA. (C-496/11 26 września 2012 r.) zauważył, że jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia, odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części VAT, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w rzeczonym art. 17 ust. 5 VI Dyrektywy. Jeżeli towary i usługi są jednocześnie wykorzystywane do działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej, art. 17 ust. 5 VI Dyrektywy nie znajduje zastosowania, a metody odliczenia i podziału są określane przez państwa członkowskie, które przy wykonywaniu tego prawa powinny uwzględniać cel i systematykę VI Dyrektywy i w tym celu przewidzieć metodę obliczania rzeczywiście odzwierciedlającą część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych dwóch rodzajów działalności.

W kontekście omawianej sprawy należy również zwrócić uwagę na orzeczenie TSUE z 13 marca 2008 r. w sprawie Securenta (C-437/06), gdzie wskazano, że: "Podatek naliczony od wydatków poniesionych przez podatnika nie może uprawniać do odliczenia w zakresie, w jakim dotyczy działalności, która ze względu na brak jej gospodarczego charakteru nie należy do zakresu stosowania szóstej dyrektywy. (...) w przypadku, gdy podatnik wykonuje równocześnie działalność gospodarczą, opodatkowaną lub zwolnioną z podatku, i działalność niemającą charakteru gospodarczego, nienależącą do zakresu stosowania szóstej dyrektywy, odliczenie podatku naliczonego od wydatków związanych z emisją akcji i nietypowych cichych udziałów jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 2 pkt 1 tej dyrektywy" (pkt 30-31 ww. wyroku TSUE).

Ponadto, w wyroku z 12 lutego 2009 r. w sprawie C-515/07, Vereniging Noordelijke Land-en Tuinbouw Organisatie przeciwko Staatssecretaris van Financiën, TSUE wskazał, że: "Z rozważań tych wynika, że, jak wskazał rzecznik generalny w pkt 38 opinii, art. 6 ust. 2 lit. a dyrektywy nie może być traktowany jako ustanawiający zasadę, zgodnie z którą czynności, które nie są objęte zakresem zastosowania podatku VAT można uznać za czynności wykonywane «w celach innych» niż związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu tego przepisu. Taka wykładnia pozbawiłaby bowiem sensu art. 2 ust. 1 tejże dyrektywy. Należy ponadto podkreślić, że w odróżnieniu od ww. sprawy Charles i Charles-Tijmens, która dotyczyła nieruchomości zaliczonej do aktywów przedsiębiorstwa, zanim została częściowo przeznaczona do celów prywatnych, z definicji niemających nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika, obecna sprawa przed sądem krajowym dotyczy czynności VNLTO niebędących czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, polegających na obronie ogólnych interesów członków tego stowarzyszenia, których nie można w tym przypadku uznać za niezwiązane z działalnością, skoro stanowią one główny przedmiot działalności tego stowarzyszenia. W związku z tym na pierwsze pytanie należy odpowiedzieć w ten sposób, że art. 6 ust. 2 lit. a i art. 17 ust. 2 dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie mają one zastosowania do wykorzystywania towarów i usług zaliczonych do aktywów przedsiębiorstwa do celów realizacji czynności innych niż podlegające opodatkowaniu czynności podatnika, a VAT podlegający zapłaceniu z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących takich czynności nie podlega odliczeniu" (pkt 38-40 ww. wyroku TSUE).

Z uwagi na brzmienie cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej oraz działalnością niemającą charakteru gospodarczego (realizacja zadań własnych gminy).

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą opodatkowaną w stosunku do całości podatku naliczonego, który jest związany zarówno z działalnością gospodarczą opodatkowaną jak i z działalnością niemającą charakteru gospodarczego. Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z prowadzoną opodatkowaną działalnością gospodarczą, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, że Gmina jest zobowiązana do przyjęcia przy odliczeniu podatku VAT naliczonego obiektywnego kryterium (np. klucza inwestycyjnego bądź transakcyjnego) zapewniającego, że obliczenie proporcji pomiędzy działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru gospodarczego będzie obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności. Zatem możliwe jest zastosowanie jakiegokolwiek sposobu rozdziału dokonanych zakupów towarów i usług pod warunkiem jednak, że gwarantuje on najdokładniejsze ustalenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia (vide: wyrok TSUE w sprawie C-511/10 - pkt 23 i 24).

Z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24). Dostawa towarów, jak i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu, o ile są wykonywane przez podatnika podatku od towarów i usług, działającego w tym charakterze.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy ustawy o VAT oraz orzecznictwo TSUE należy uznać, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wyłącznie w części, w jakiej zakupy związane z przebudową targowiska są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatek naliczony związany z wybudowanym targowiskiem, w części, w jakiej jest wykorzystywany do celów innych niż działalność gospodarcza tj. czynności niepodlegających ustawie o VAT, w świetle art. 86 ust. 1 nie podlega odliczeniu.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy, odliczenie podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w części w jakiej targowisko, jest wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a istnienie tego prawa determinowane będzie faktycznym wykorzystaniem nieruchomości na cele działalności gospodarczej.

W odniesieniu do wydatków inwestycyjnych zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 7b ustawy, który reguluje sposób obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów inwestycyjnych ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wobec powyższego Wnioskodawca będzie zobowiązany do określenia udziału procentowego, w jakim targowisko jest wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej (dzierżawa) i zgodnie z tym udziałem będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych ze zrealizowaną inwestycją.

W sytuacji gdy przedmiotowe targowisko jest wykorzystywane do czynności opodatkowanych (dzierżawa) oraz niepodlegających opodatkowaniu (opata targowa) Wnioskodawcy przysługuje zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z realizowaną inwestycją, nie od całości ponoszonych wydatków, ale tylko według udziału procentowego związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, zgodnie z art. 86 ust. 7b, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy.

Nadmienia się, że zgodnie z art. 90a ust. 1 ustawy - w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty.

Stosownie natomiast do art. 90a ust. 2 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 1, przepisu art. 8 ust. 2 nie stosuje się.

Zauważyć również należy, że prawidłowe określenie udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b i art. 90a ustawy, a w konsekwencji części podatku naliczonego, związanej z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, należy do podatnika. Natomiast ocena prawidłowości przyjętych rozwiązań może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Oznacza to, że niniejszą interpretację wydano w odniesieniu do okoliczności, w których zarówno Wnioskodawca, jak i jego jednostka budżetowa są zarejestrowanymi odrębnymi podatnikami VAT, czyli sytuacji, w której możliwe jest zawarcie umowy dzierżawy.

W tym miejscu zauważyć trzeba, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14 zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

W związku z ww. wyrokiem nr C-276/14, w dniu 29 września 2015 r. Ministerstwo Finansów wydało Komunikat, w którym stwierdzono, że mając na uwadze rozstrzygnięcie TSUE zakłada się obowiązkowe "scentralizowanie" w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT.

Zaznaczenia więc wymaga, że interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego i wywiera skutki podatkowoprawne za okresy rozliczeniowe do czasu (momentu) kiedy jednostka samorządu terytorialnego scentralizuje rozliczenia z jednostkami budżetowymi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.