IBPP3/4512-306/15/JP - VAT w zakresie uznania za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu przeniesienia własności nieruchomości gminy w zamian za odszkodowanie

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 marca 2015 r. (data wpływu 10 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z 2 lipca 2015 r. (data wpływu 6 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu przeniesienia własności nieruchomości Gminy w zamian za odszkodowanie - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu przeniesienia własności nieruchomości Gminy w zamian za odszkodowanie. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 2 lipca 2015 r. (data wpływu 6 lipca 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z 23 czerwca 2015 r. nr IBPP3/4512-306/15/JP.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 2 lipca 2015 r., przedstawiono następujący stan faktyczny:

Miasto G (dalej: "Miasto" albo "Wnioskodawca") jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Miasto jest właścicielem nieruchomości, które nabyło nieodpłatnie z mocy prawa, bądź w wyniku darowizn i spadkobrania. Miastu nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu przedmiotowych nieruchomości. Niniejszy wniosek dotyczy tylko tego rodzaju nieruchomości.

Na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowych wydawanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 687 z późn. zm.), Miasto jest zobowiązywane do zbywania swoich nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa lub innej jednostki samorządu terytorialnego.

Miastu zgodnie z art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, za nieruchomości będącego jego własnością, a w odniesieniu do których właściwy organ wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przysługuje odszkodowanie. Odszkodowanie przysługujące Miastu z tego tytułu jest każdorazowo ustalane w drodze decyzji administracyjnej w wysokości wynikającej z operatu szacunkowego.

Przedmiotowy wniosek dotyczy realizacji inwestycji drogowych dla których zarządcą po ich zrealizowaniu będzie Prezydent Miasta G.

W piśmie z 2 lipca 2015 r. Wnioskodawca wskazał nieruchomości będące przedmiotem zbycia, tj. wywłaszczone na rzecz Województwa pod realizację Drogowej Trasy Średnicowej na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowych w zamian za odszkodowanie.

Wnioskodawca poinformował, że Miasto pozyskało wywłaszczane nieruchomości nie w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiotowe nieruchomości nigdy nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności handlowej, wytwórczej czy usługowej, a Miasto pełniło wobec nich jedynie funkcje właścicielskie. Stąd sytuacja, w której Miasto jest wywłaszczane z przedmiotowych nieruchomości także nie może być traktowana jako działalność gospodarcza Miasta.

Decyzje o wywłaszczeniu nieruchomości w zamian za odszkodowanie wydał Wojewoda. Dotyczy to zarówno decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (ZRiD) jak i decyzji odszkodowawczych wydawanych dla poszczególnych działek lub grup działek objętych tą samą księgą wieczystą.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, nieruchomości stają się własnością jednostek samorządu terytorialnego (w tym wypadku województwa) z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (ZRiD) stała się ostateczna. Jako datę zbycia nieruchomości w sensie prawnym należy zatem przyjąć datę, w której decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (ZRiD), którą objęta jest dana nieruchomość/działka.

Konsekwencją wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej obejmującej daną nieruchomość jest wydanie decyzji ustalającej wysokość odszkodowania za tę nieruchomość. Zgodnie z art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzje o wysokości odszkodowania wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (w tym przypadku Wojewoda).

W stosunku do części działek Wnioskodawcy, które przeszły na własność Województwa na mocy decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowych zostały wydane decyzje o wysokości odszkodowania. Z kolei w odniesieniu do niektórych działek objętych wymienionymi decyzjami o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowych nie wydano jeszcze decyzji odszkodowawczych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów ustawy o VAT wywłaszczanie nieruchomości będących własnością Wnioskodawcy w trybie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, wywłaszczanie nieruchomości będących własnością Wnioskodawcy w trybie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych nie stanowi dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

W świetle przytoczonych regulacji wywłaszczanie nieruchomości w trybie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych stanowi co prawda dostawę towarów, ale w stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę ze względu na brzmienie art. 15 ustawy o VAT nie dojdzie do opodatkowanej VAT dostawy towarów.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Miasto stoi na stanowisku, że wywłaszczanie nieruchomości będących własnością Wnioskodawcy w trybie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych nie stanowi dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, z następujących względów:

1. Miasto w przedstawionym stanie faktycznym nie występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Jak wskazano wyżej, z brzmienia przytoczonych przepisów ustawy o VAT wynika, że aby dana czynność wykonywana przez organ władzy publicznej została zakwalifikowana jako podlegająca opodatkowaniu VAT, czynność ta powinna stanowić czynność opodatkowaną w rozumieniu przepisów o VAT oraz zostać dokonana przez podatnika VAT, działającego w tym charakterze w odniesieniu do tej transakcji. Zdaniem Miasta przedmiotowe stanowisko znajduje również poparcie w brzmieniu art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L z dnia 11 grudnia 2006 r., dalej: "Dyrektywa VAT"), bowiem z brzmienia przedmiotowego przepisu wynika, że aby zasada wyłączenia z opodatkowania znalazła zastosowanie, zostać być kumulatywnie spełnione dwie przesłanki:

* dana czynność powinna być wykonana przez podmiot prawa publicznego;

* podmiot ten powinien działać w charakterze władzy publicznej.

W ocenie Miasta w ramach wywłaszczenia nieruchomości w trybie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, Miasto nie działa jako podatnik VAT. Wynika to z faktu, że Miasto nie podejmuje żadnej "czynności", gdyż do wywłaszczenia dochodzi w wyniku działania uprawnionego organu wydającego decyzję o wywłaszczeniu nieruchomości Miasta. Po drugie roli jaką Miasto odgrywa w toku "czynności" wywłaszczenia nieruchomości w trybie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych nie można uznać za prowadzenie przez Miasto działalności gospodarczej. Wywłaszczenie nieruchomości Wnioskodawcy nie stanowi bowiem ani "działalności producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody", ani "czynności polegających na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych", które definiują pojęcie "działalności gospodarczej" zawarte w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Ponadto należy podkreślić, że nie sposób uznać za czynność wykonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czynności polegającej na mimowolnym i niezależnym od warunków "zbyciu" przez Wnioskodawcę nieruchomości. Podkreślenia wymaga, że Miasto nie w toku "czynności" wywłaszczenia nieruchomości w trybie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych nie ma możliwości wskazania, której nieruchomości ma dotyczyć owa czynność oraz nie ma wpływu na wysokość odszkodowania uzyskiwanego z tego tytułu.

Dodatkowo, Wnioskodawca podkreśla, że z punktu widzenia opodatkowania podatkiem VAT danej transakcji nie jest kluczowy sam fakt bycia podatnikiem VAT, ale występowanie w tej roli w odniesieniu do konkretnej transakcji wchodzącej w zakres działalności gospodarczej danego podmiotu. Takie stanowisko zostało przedstawione m.in. w wyroku NSA z dnia 29 października 2007 r. (sygn. I FPS 3/07), zgodnie z którym: "Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług".

Na poparcie swojego stanowiska, Miasto wskazuje na wyrok NSA z 5 grudnia 2014 r. (sygn. I FSK 1547/14), w którym skład orzekający uznał, że jednostka samorządu, która zbywa otrzymane w spadku nieruchomości, nie jest podatnikiem VAT, o ile przy tej transakcji wykonuje wyłącznie funkcje właścicielskie, a dla uznania danej czynności dokonywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego za opodatkowaną VAT niezbędna jest jej indywidualna analiza pod kątem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Choć wyrok NSA z 5 grudnia 2014 r. (sygn. I FSK 1547/14) dotyczył "czynności gminy polegających na sprzedaży nabytych z mocy prawa lub pod tytułem darmym, w szczególności w drodze spadkobrania lub darowizny, mienia - w tym nieruchomości, bądź wniesienia ich w formie aportu do spółek prawa handlowego" to jednak ma on zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszego wniosku Miasta. Wyrok ten zapadł w sprawie miasta Wrocław. Zanim został wydany wyrok NSA z 5 grudnia 2014 r. sprawa była przedmiotem postanowienia NSA z 17 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1612/11, w którym NSA, na podstawie art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej, skierował do TSUE następujące pytanie prejudycjalne: "Czy przepisy dyrektywy 112 sprzeciwiają się opodatkowaniu podatkiem VAT czynności gminy polegających na sprzedaży nabytych z mocy prawa lub pod tytułem darmym, szczególności w drodze spadkobrania lub darowizny, mienia - w tym nieruchomości, bądź wniesienia ich w formie aportu do spółek prawa handlowego..."

Postanowieniem z dnia 20 marca 2014 r., sygn. akt C-72/13 TSUE orzekł, że "Dyrektywę Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej transakcji, takich jak te zamierzone przez Gminę W., o ile sąd odsyłający stwierdzi, iż transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz iż nie są wykonywane przez rzeczoną gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy."

Ostatecznie, przejmując ponownie sprawę do rozpatrzenia, NSA w wyroku z 5 grudnia 2014 r. podkreślił, że "zbywane przez gminę mienie znajduje się jedynie w jej zasobach komunalnych i nie było nigdy wykorzystywane w jakiejkolwiek działalności, tj. gmina pełni w tym przypadku wyłącznie funkcje właścicielskie. Z punktu widzenia gminy, przedmiot dostawy jest jej zatem w zasadzie zbędny. Ponadto towary stanowiące przedmiot dostawy zostały nabyte z mocy prawa (art. 5 ust. 1 przepisów wprowadzających) lub pod tytułem darmym (darowizna, spadkobranie), a zatem w konsekwencji czynności, z którymi nie wiązało się prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabycie z mocy prawa i w drodze spadkobrania jest niezależne od woli gminy, natomiast wykonywanie jedynie funkcji właścicielskich nie przynosi żadnych wymiernych korzyści zarówno tworzącym wspólnotę samorządową mieszkańcom jak i samej gminie. W związku z powyższym, przedmiotem części dostaw jest mienie, którego gmina, gdyby miała taką możliwość, mogłaby do swych zasobów komunalnych nie włączyć. W przypadkach opisanych we wniosku, jedynie bowiem nabycie w drodze darowizny poprzedza złożenie oświadczenia o jej przyjęciu. Dokonując dostawy mienia gmina może działać w zamiarze uniknięcia ponoszenia wydatków związanych z posiadaniem rzeczy, które nabyła wbrew swojej woli i których z obiektywnych przyczyn nie jest w stanie w żaden sposób spożytkować.

Zdaniem Miasta przedmiot niniejszego wniosku tj. wywłaszczanie Miasta z nieruchomości w trybie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych ma taki sam charakter jak czynności, które były przedmiotem wyroku NSA z 5 grudnia 2014 r. W szczególności jest to jedynie egzekwowanie funkcji właścicielskich Miasta, które nie przynosi żadnych wymiernych korzyści zarówno tworzącym wspólnotę samorządową mieszkańcom jak i samej gminie, a Miasto pozyskało wywłaszczane nieruchomości nie w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiotowe nieruchomości nigdy nie były wykorzystywane do prowadzenia czynności handlowych, wytwórczych czy usługowych, a Miasto pełniło wobec nich jedynie funkcje właścicielskie. Stąd sytuacja, w której Miasto jest wywłaszczane z przedmiotowych nieruchomości także nie może być traktowana jako działalność gospodarcza Miasta.

2. Wywłaszczenie nieruchomości w trybie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych nie jest czynnością wykonywaną na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Biorąc pod uwagę, że do wywłaszczenia nieruchomości w trybie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych dochodzi na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zgodnie z art. 11a tej ustawy, zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie jest możliwe.

3. W wyniku wywłaszczenia nieruchomości w trybie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych nie dochodzi do przeniesienia władztwa nad rzeczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych w odniesieniu do dróg innych niż zarządzane przez Generalnego Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad uprawnienia, obowiązki i zadania Generalnego Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad wynikające z niniejszej ustawy wykonuje właściwy zarządca drogi. Zarządcą wszystkich dróg publicznych, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, w granicach miast na prawach powiatu, jest - zgodnie z art. 19 ust. 5 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 z późn. zm.) - Prezydent Miasta. Do jego zadań należy budowa (w tym również nabywanie nieruchomości pod pasy drogowe i gospodarowanie nimi w ramach posiadanego prawa do tych nieruchomości), przebudowa, remont, utrzymanie i ochrona dróg publicznych, dla których jest zarządcą drogi.

Zatem w odniesieniu do inwestycji drogowych, których dotyczy niniejszy wniosek zarządcą po ich zrealizowaniu będzie Prezydent Miasta.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane we wniosku wywłaszczenie nieruchomości z uwagi na swoją specyfikę (po wywłaszczeniu nieruchomości w celu przeprowadzenia inwestycji drogowej nieruchomość pozostanie w zarządzie Prezydenta Miasta) nie doprowadzi do faktycznego i ekonomicznego przeniesienia władztwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, ale jedynie spowoduje zmianę relacji własnościowych na gruncie przepisów prawa cywilnego, bowiem wywłaszczona nieruchomość nadal będzie pozostawała w posiadaniu organu Miasta, tj. Prezydenta.

Miasto uważa, że jego stanowisko w przedmiotowym zakresie podzielił Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 4 czerwca 2013 r. (sygn. I FSK 1605/12), wydanym w podobnym stanie faktycznym, w którym wskazano: "Podsumowując, istotne są skutki ekonomiczne i faktyczne przeniesienia władania nieruchomością, a nie samo zawarcie umowy sprzedaży (zamiany). W tym kontekście słusznie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że zamiana nieruchomości pomiędzy Skarbem Państwa a Gminą W. doprowadzi do zmiany stosunków własnościowych w aspekcie prawa cywilnego, ale na gruncie prawa podatkowego taka transakcja nie może być uznana za dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, iż nie dojdzie przy tej transakcji do "rozporządzenia towarem jak właściciel" przez podatnika jakim jest Gmina W".

Analogiczne rozstrzygnięcia w podobnych sprawach zostały wydane przez WSA w Gdańsku w wyroku z 10 września 2013 r. (sygn. I SA/Gd 742/13), WSA w Białymstoku w wyroku z 12 marca 2014 r. (sygn. I SA/Bk 28/14) oraz WSA we Wrocławiu w wyroku z 3 lipca 2013 r. (sygn. I SA/Wr 401/13).

Biorąc powyższe pod uwagę Miasto stoi na stanowisku, że wywłaszczanie nieruchomości w trybie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych nie może stanowić dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa). W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, zaś odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną - objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Ponadto zaznaczyć należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Zatem, wynagrodzenie to musi mieć konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Powyższe oznacza, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, z myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy zaznaczyć należy, że ani organ władzy publicznej (wójt, burmistrz, prezydent miasta) ani urząd obsługujący ten organ (urząd gminy) wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Zarówno bowiem organy władzy publicznej, jak i urzędy obsługujące te organy nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, że czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Jednocześnie Miasto w przedmiotowym zakresie nie występuje jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel. Jego sytuacja w odniesieniu do kwestii własności nieruchomości przeznaczonej pod budowę drogi jest taka sama jak innych podmiotów, których dotknąć może decyzja lokalizacyjna.

W świetle art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 687 z późn. zm.), wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ww. ustawy, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Na mocy art. 12 ust. 4f ww. ustawy, odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Na podstawie art. 12 ust. 4a cyt. ustawy, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Decyzję wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna (art. 12 ust. 4b powołanej ustawy).

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie przekazując nieruchomość gruntową na rzecz Skarbu Państwa lub innej jednostki samorządu terytorialnego, Miasto działało we własnym imieniu i na własny rachunek. Działania Miasta są tożsame z działaniami każdego innego podmiotu będącego właścicielem nieruchomości. W opisanym stanie faktycznym mamy zatem do czynienia z przeniesieniem własności nieruchomości na rzecz Województwa za odszkodowaniem, stanowiącym odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług.

Zatem, w analizowanej sprawie dochodzi do odpłatnej dostawy towaru, spełniającej definicję zawartą w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Odpłatność za nieruchomość stanowi odszkodowanie, które pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. Odszkodowanie to ustalone zostało na podstawie decyzji Wojewody oraz podlega wypłacie na rzecz Miasta.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Wskazać ponadto należy, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, Organ jest zobowiązany do dokonania oceny własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Powołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów administracyjnych zostały wydane w indywidualnych sprawach, w konkretnych stanach faktycznych i w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.