IBPP3/4512-298/15/EJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 marca 2015 r. (data wpływu 8 kwietnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z 2 lipca 2015 r. (data wpływu 10 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* możliwości refakturowania przez Lidera Konsorcjum kosztów między stronami konsorcjum według proporcji udziału w kosztach oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości z faktury zakupowej - jest prawidłowe,

* możliwości zlecenia sobie nawzajem przez Strony Konsorcjum sprzedaży Biletu Wspólnego i ewidencjonowania na kasie rejestrującej obrotu realizowanego w imieniu i na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum oraz zasadności ewidencjonowania przez uczestnika konsorcjum dokonującego sprzedaży Biletu Wspólnego całego obrotu z tytułu wystawienia faktury VAT Bilet Wspólny - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. możliwości refakturowania przez Lidera Konsorcjum kosztów między stronami konsorcjum według proporcji udziału w kosztach, możliwości zlecenia sobie nawzajem przez Strony Konsorcjum sprzedaży Biletu Wspólnego oraz zasadności ewidencjonowania na kasie rejestrującej faktury VAT Bilet Wspólny.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 2 lipca 2015 r. (data wpływu 10 lipca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 23 czerwca 2015 r. znak: IBPP3/443-298/15/EJ, IBPB-1-2/4510-25/15/MS, IBPB-1-2/4510-26/15/MS.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 2 lipca 2015 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT i składa deklaracje VAT-7. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, prowadzi tam Parki Rozrywki, A. sp. z o.o. prowadzi między innymi działalność gospodarczą, a to Park Rozrywki: P., M. prowadzi Park Rozrywki: Z., A. sp. z o.o. prowadzi działalność hotelową i gastronomiczną: Hotel. Wszystkie te wyżej wymienione podmioty są czynnymi podatnikami podatku VAT i składają deklaracje VAT-7.

Te wyżej wskazane cztery podmioty zamierzają zawrzeć umowę konsorcjum w celu usprawnienia i intensyfikacji ruchu turystycznego w parkach rozrywki prowadzonych przez Strony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej poprzez uatrakcyjnienie oferty świadczonych usług na rzecz klientów i zwiększenia jej dostępności dla zwiedzających parki rozrywki, a także celem racjonalizacji ponoszonych kosztów w zakresie marketingu i reklamy świadczonych przez każdą ze Stron usług w ramach prowadzonych parków rozrywki i działalności hotelowej oraz gastronomicznej zawierają niniejszą umowę konsorcjum o następującej treści.

§ 1

1. M. sp. z o.o. oświadcza, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi między innymi działalność usługową w zakresie rozrywki w postaci Park M. w miejscowości I.,

2. A. sp. z o.o. oświadcza, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi między innymi działalność usługową w zakresie rozrywki w postaci Park D. w miejscowości I.,

3. M. oświadcza, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi między innymi działalność usługową w zakresie rozrywki w postaci M. w miejscowości I.,

4. A. sp. z o.o. oświadcza, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi miedzy innymi działalność usługową w zakresie usług hotelarskich i gastronomicznych w postaci Hotel w miejscowości I.

5. Strony oświadczają, że zawierając niniejszą umowę tworzą konsorcjum (zwane dalej: "Konsorcjum") dla realizacji celów wskazanych w Preambule niniejszej umowy przy zachowaniu pełnej samodzielności i odrębności prawnej, organizacyjnej i majątkowej, a niniejsza umowa ma charakter wyłącznie umowy obligacyjnej i nie statuuje powstania pomiędzy Stronami żadnych struktur organizacyjnych ani nie skutkuje powstaniem jakiegokolwiek podmiotu, w tym również jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, a w tym w szczególności nie kreuje umowy spółki cywilnej.

§ 2

Strony zgodnie ustalają, że w ramach realizacji celów, dla których tworzą Konsorcjum będą realizowali te cele pod nazwą handlową: I. Wszelkie prawa majątkowe i niemajątkowe do tej nazwy handlowej oraz prawa pokrewnych dla niej, w tym między innymi do domeny jeżeli zostanie zarejestrowana, znaku słownego i/lub graficznego jako jej twórcą przysługują wspólnie i nierozłącznie wszystkim Stronom Konsorcjum z wyłączeniem ewentualnych niemajątkowych autorskich praw do znaku graficznego o ile taki zostanie stworzony to będzie przysługiwał jego autorowi, z tym zastrzeżeniem że ewentualne nabycie autorskich praw majątkowych musi nastąpić na rzecz wszystkich Stron Konsorcjum, chyba, że strony wspólnie inaczej postanowią a jeżeli wbrew niniejszej regulacji prawa takie nabędzie jedna lub niektóre spośród Stron konsorcjum to są one zobowiązane przenieść część takich praw na każda inną Stronę Konsorcjum, jeżeli wystąpi ona z takim żądaniem w proporcji wskazanej w § 7 ust. 1 niniejszej umowy.

§ 3

Strony ustalają, że zobowiązują się pozostawać w Konsorcjum przez cały okres obowiązywania niniejszej umowy aż do momentu wygaśnięcia wszelkich zobowiązań wynikających z niniejszej umowy lub zaciągniętych w związku z jej realizacją.

§ 4

1. Liderem Konsorcjum (zwany dalej "Lider Konsorcjum") Strony ustanawiają:....Sp. z o.o.

2. Strony upoważniają Lidera Konsorcjum do:

* reprezentowania Konsorcjum na zewnątrz w zakresie prowadzenia rozmów z potencjalnymi kontrahentami Stron Konsorcjum w zakresie celów Konsorcjum,

* przygotowania wspólnych ofert Konsorcjum,

* koordynowania działań Stron Konsorcjum w przedmiocie realizacji celów Konsorcjum,

* składanie zamówień na warunkach, na które wyrażają zgodę wszystkie Strony Konsorcjum w imieniu i na rzecz Stron Konsorcjum w zakresie realizacji celów Konsorcjum,

* podpisywanie dokumentów w imieniu i za zgodą Stron Konsorcjum jako pełnomocnik Stron Konsorcjum w zakresie ustalonym każdorazowo przez Strony Konsorcjum,

* przyjmowania faktur kosztowych z tytułu wydatków ponoszonych dla realizacji celów Konsorcjum w imieniu własnym z prawem i obowiązkiem do refakturowania tych wydatków na Strony Konsorcjum na warunkach poniżej określonych,

* pośrednictwa pomiędzy kontrahentami a pozostałymi Stronami Konsorcjum.

§ 5

Każda ze Stron Konsorcjum zobowiązana jest informować pozostałych uczestników Konsorcjum o wszelkich sprawach istotnych dla należytego wykonania niniejszej umowy.

§ 6

1. Strony ustalają, że z zastrzeżeniem regulacji zawartej w ust. 8 niniejszego paragrafu zobowiązują się sprzedawać jeden bilet wspólny upoważniający jego nabywcę do wstępu na teren wszystkich parków rozrywki wskazanych w § 1 niniejszej umowy (zwane dalej: "Parki Rozrywki") jako bilet dwudniowy (zwany dalej: "Bilet Wspólny").

2. Przez Bilet Wspólny Strony rozumieją, że jest to bilet upoważniający jego nabywcę do wstępu do wszystkich Parków Rozrywki w dzień zakupu biletu i dzień następny po dniu zakupu biletu w godzinach otwarcia Parków Rozrywki albo w innym dniu aniżeli dzień zakupu jeżeli tak ustalono z nabywcą i dniu następnym po tak ustalonym dniu.

3. Strony ustalają, że każda ze Stron będzie dokonywała sprzedaży Biletu Wspólnego w następujących cenach:

4. Strony ustalają, że prawo do nabycia biletu ulgowego posiadają następujące osoby:.......

5. Cena biletu normalnego sprzedanego przez każdą Stronę Konsorcjum będzie ostatecznie dzielona pomiędzy Strony Konsorcjum w następującej proporcji:

a. M. sp. z o.o. - 37,00 (trzydzieści siedem) złotych,

b. A. sp. z o.o. - 23,00 (dwadzieścia trzy) złote,

c. M. - 9,00 (dziewięć) złotych.

d. Cena biletu ulgowego sprzedanego przez każdą Stronę Konsorcjum będzie ostatecznie dzielona pomiędzy Strony Konsorcjum w następującej proporcji:

a. M. sp. z o.o. - 32,00 (trzydzieści dwa) złotych,

b. A. sp. z o.o. - 19,00 (dziewiętnaście) złotych,

c. M. - 8,00 (osiem) złotych.

d. Strony ustalają, że mogą w drodze wzajemnego jednomyślnego uzgodnienia wprowadzić promocje na sprzedaż Biletu Wspólnego, ustalić inne nowe formy dystrybucji Biletu Wspólnego i zastosować dla tej nowej formuły sprzedaży Biletu Wspólnego inną cenę aniżeli wskazaną w ustępach poprzedzających, a w takim przypadku podział ceny sprzedaży Biletu Wspólnego dokonywanego po cenie sprzedaży inne aniżeli wskazana w ustępach poprzedzających pomiędzy uprawnione strony do partycypowania w cenie sprzedaży Biletu Wspólnego będzie dokonywany z zachowaniem proporcji wynikającej z podziału ceny wskazanych w ust. 5 i ust. 6 niniejszego paragrafu.

e. A. sp. z o.o. nie partycypuje w cenie sprzedaży Biletu Wspólnego gdyż jej udział w Konsorcjum dotyczy sfery reklamy, marketingu i promocji a nie sprzedaży Biletu Wspólnego.

f. Strony ustalają, że każda ze Stron zachowuje prawo do sprzedaży biletów uprawniających do wstępu i korzystania z usług tylko tego z Parków Rozrywki, którego jest zarządcą/właścicielem na warunkach indywidualnie przez siebie ustalonych.

g. Każda ze Stron Konsorcjum działając w oparciu i na zasadach wskazanych w § 2 pkt 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (zwane dalej: "Rozporządzenie") jako inny podmiot niniejszym oświadcza, że:

a. M. sp. z o.o. działając w oparciu o przepis § 5 ust. 1 Rozporządzenia zleca A. sp. z o.o. i M. wykonywanie sprzedaży Biletu Wspólnego i zobowiązuje każdego z nich do prowadzenia ewidencji w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej każdego z tych podmiotów w zakresie części ceny sprzedaży Biletu Wspólnego należnej zgodnie z paragrafem niniejszym na rzecz M. sp. z o.o., a umowa niniejsza jest umową o jakiej mowa w § 5 ust. 3 Rozporządzenia,

b. A. sp. z o.o. działając w oparciu o przepis § 5 ust. 1 Rozporządzenia zleca M. sp. z o.o. i M. wykonywanie sprzedaży Biletu Wspólnego i zobowiązuje każdego z nich do prowadzenia ewidencji w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej każdego z tych podmiotów w zakresie części ceny sprzedaży Biletu Wspólnego należnej zgodnie z paragrafem niniejszym na rzecz A. sp. z o.o., a umowa niniejsza jest umową o jakiej mowa w § 5 ust. 3 Rozporządzenia,

c. M. działając w oparciu o przepis § 5 ust. 1 Rozporządzenia zleca A. sp. z o.o. i M. sp. z o.o. wykonywanie sprzedaży Biletu Wspólnego i zobowiązuje każdego z nich do prowadzenia ewidencji w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej każdego z tych podmiotów w zakresie części ceny sprzedaży Biletu Wspólnego należnego zgodnie z paragrafem niniejszym na rzecz M., a umowa niniejsza jest umową o jakiej mowa w § 5 ust. 3 Rozporządzenia.

h. W celu rozliczenia udziału każdej ze Stron Konsorcjum w cenie Biletu Wspólnego sprzedanego przez każdą ze Stron Konsorcjum (z wyłączeniem A. sp. z o.o.) Strony Konsorcjum zobowiązują się, że:

a. W kasach fiskalnych przy użyciu, których każda ze Stron będzie dokonywała sprzedaży Biletu Wspólnego ustalą kod sprzedaży tego biletu oznaczony jako:__-Bilet Wspólny normalny i oznaczony jako:¬__-Bilet Wspólny ulgowy,

Dla udokumentowania rozliczenia Stron i żądania udziału w cenie Biletu Wspólnego Strony mogą wystawiać sobie noty obciążeniowe jako dokumenty księgowe. Strony dopuszczają możliwość wzajemnych rozliczeń z tytułu udziału w cenie sprzedaży Biletu Wspólnego w drodze wzajemnych kompensat, w tym trójstronnych pomiędzy stronami zobowiązanymi i uprawnionymi z tytułu takich rozliczeń.

6.

§ 7

1. Strony Konsorcjum ustalają, że wszelkie wydatki, które będą konieczne do poniesienia dla realizacji wspólnych celów Konsorcjum będą przez nie ponoszone przy zastosowaniu proporcji udziału każdej ze Stron Konsorcjum w tych wydatkach w następującej proporcji:

1. A. sp. z o.o.: 30%,

2. M. sp. z o.o.: 50%,

3. A. sp. z o.o.: 10%,

4. M.: 10%,

- chyba, że Strony Konsorcjum dla konkretnego wydatku ustalą inny udział procentowy w takim wydatku.

2. Lider Konsorcjum każdorazowo podejmie działania zmierzające do uzyskania faktur kosztowych dla każdej Strony Konsorcjum w zakresie odpowiadającym jej udziałowi w takim koszcie, a w przypadku braku takiej możliwości dokona zakupu w imieniu własnym ale na rzecz Stron Konsorcjum w udziale wyżej wskazanym, a po otrzymaniu faktury wystawionej na Lidera Konsorcjum niezwłocznie wystawi dla każdej z pozostałych Stron konsorcjum refakturę w zakresie części kosztów obciążających tę Stronę, dla której wystawia refakturę.

3. Decyzję w przedmiocie wydatków Strony Konsorcjum podejmują wspólnie, a ich decyzja wymaga jednomyślności.

§ 8

Umowa Konsorcjum zostaje zawarta na czas określony do dnia 30 listopada 2015 r. Umowa Konsorcjum wchodzi w życie z dniem podpisania przez wszystkie Strony Konsorcjum.

§ 9

Strony niniejszej umowy zobowiązują się nie podejmować żadnych działań mogących zakłócić zasady współdziałania, o których mowa w niniejszej umowie, wyłączyć lub utrudnić osiągnięcie celów Konsorcjum.

§ 10

Strony zobowiązują się do zachowania w tajemnicy wszystkich informacji poufnych dotyczących przedsięwzięcia objętego niniejszą umową, jak również dotyczących Stron Konsorcjum, w posiadanie których weszły w czasie trwania Konsorcjum i w związku z wykonywaniem jego postanowień lub przy okazji wykonywania jego postanowień. Informacjami poufnymi w rozumieniu niniejszej umowy są informacje techniczne i handlowe dotyczące przedsięwzięcia oraz poszczególnych Stron Konsorcjum oraz dokumenty zawierające takie informacje uzyskane bezpośrednio od Strony Konsorcjum.

§ 11

W sprawach nieuregulowanych niniejszą umową mają zastosowanie przepisy kodeksu cywilnego.

§ 12

Sądem właściwym dla niniejszej umowy jest sąd powszechny rzeczowo i miejscowo właściwy dla siedziby/miejsca zamieszkania Lidera Konsorcjum.

§ 13

Wszelkie zmiany niniejszej umowy wymagają formy pisemnej pod rygorem nieważności.

§ 14

Umowę niniejszą sporządzono w czterech jednobrzmiących egzemplarzach po jednym egzemplarzu dla każdej ze Stron.

W piśmie z 2 lipca 2015 r. Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że:

Wnioskodawca w Konsorcjum ma status Lidera Konsorcjum.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 VAT: "W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

2. Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1. Suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a. Nabycia towarów i usług,..."

Zaś art. 106b 1. VAT stanowi, że: "Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. Sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem,...".

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego w przypadku braku możliwości wystawienia faktur cząstkowych na koszty bezpośrednio na rzecz uczestników Konsorcjum przez podmiot realizujący taką sprzedaż faktura na całość tych wydatków będzie wystawiona na rzecz Lidera Konsorcjum a Lider Konsorcjum kluczem podziału kosztów z Umowy Konsorcjum będzie dokonywał rozliczenia tych kosztów i wystawiał na rzecz pozostałych uczestników Konsorcjum refakturę zgodnie z proporcją udziału w kosztach. Lider Konsorcjum nie jest podmiotem, o jakim mowa w art. 106a VAT albowiem Lider Konsorcjum nie dokonuje sprzedaży, dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz innego uczestnika Konsorcjum, a jedynie wykonuje czynność organizacyjno-techniczną związaną z rozliczeniem kosztów ponoszonych na rzecz uczestników Konsorcjum.

Wnioskodawca w przypadkach prawem wskazanych ma obowiązek prowadzenia własnej sprzedaży przy użyciu kas rejestrujących i stosuje kasy rejestrujące. Wnioskodawca sprzedając Bilet Wspólny w części ceny sprzedaży tego biletu będzie dokonywał sprzedaży na rzecz pozostałych trzech uczestników Konsorcjum w proporcjach udziału w cenie Biletu wspólnego każdego z tych partycypantów w cenie Biletu Wspólnego określonych Umową Konsorcjum. Wnioskodawca nie otrzymuje żadnego wyodrębnionego wynagrodzenia za realizowaną sprzedaż, albowiem pozostawałoby to w sprzeczności z ideą Umowy Konsorcjum. Uczestników łączy Umowa Konsorcjum, a nie umowa agencyjna. Umowa Konsorcjum spełnia kryteria "innej umowy o podobnym charakterze" w rozumieniu przepisu § 2 pkt 3 Rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących. Wnioskodawca realizuje sprzedaż zarówno na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, jak również na rzecz innych podmiotów. Sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej dokumentowana jest paragonem fiskalnym (lub na żądanie klienta fakturą) a na rzecz innych podmiotów fakturą VAT lub rachunkiem zwykłym zgodnie z obowiązującymi w tej materii przepisami.

Pytanie nr 7 przedstawione we wniosku dotyczy sytuacji kiedy Bilet Wspólny nabywa podmiot niebędący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej albo rolnikiem ryczałtowcem np. spółka dla dzieci swoich pracowników i w takim wypadku Wnioskodawca dokumentuje tą sprzedaż fakturą VAT wystawioną na taką Spółkę. Wnioskodawca dokonuje sprzedaży Biletu Wspólnego w imieniu własnym, ale w części ceny tego biletu na rzecz pozostałych uczestników Konsorcjum partycypujących w cenie Biletu Wspólnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w stanie faktycznym opisanym dla działania Konsorcjum, Lider Konsorcjum ma prawo do dokonywania refakturowania faktury zakupowej na rzecz uczestników Konsorcjum oraz czy dla Lidera Konsorcjum taka otrzymana faktura zakupowa od sprzedawcy będzie stanowiła fakturę w rozumieniu art. 86 ust. 1 VAT dającą Liderowi Konsorcjum prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego z takiej faktury. Udzielenie odpowiedzi na to pytanie pozostaje w sferze sytuacji prawnopodatkowej Wnioskodawcy. Wnioskodawca ma prawo wiedzieć, czy z takiej wystawionej przez sprzedawcę faktury zakupowej dotyczącej wydatków wszystkich uczestników Konsorcjum będzie miał prawo odliczyć podatek VAT naliczony w całej jego wysokości, a więc czy taka faktura będzie spełniała kryteria faktury z art. 86 ust. 1 VAT... A także czy jako Lider Konsorcjum ma prawo wystawiać refaktury do takiej faktury zakupowej wykazując w tych fakturach jako sprzedawcę Siebie, a jako nabywcę uczestnika Konsorcjum... (pytanie oznaczone we wniosku nr 3 i ostatecznie sformułowane w piśmie z 2 lipca 2015 r.),

2. Czy strony Umowy Konsorcjum mogą zlecić sobie nawzajem wykonywanie sprzedaży Biletu Wspólnego na zasadach określonych w Umowie Konsorcjum przedstawionej w opisie stanu faktycznego niniejszego zapytania i czy taka formuła będzie zgodna z zasadami ewidencjonowania obrotów przy użyciu kas fiskalnych... (pytanie oznaczone we wniosku nr 4),

3. Czy wystawienie faktury VAT jako Faktura VAT Bilet Wspólny podlegają ewidencjonowaniu w ewidencji sprzedaży VAT i stanowią obrót w zakresie podatku VAT w pełnej kwocie z takiej faktury tylko dla uczestnika Konsorcjum, który wystawia taką fakturę i obrót z takiej faktury nie podlega ewidencjonowaniu w ewidencji VAT pozostałych stron konsorcjum, które ostatecznie partycypują w cenie Biletu Wspólnego sprzedawanego przez innego uczestnika konsorcjum... (pytanie oznaczone we wniosku nr 7).

Stanowisko Wnioskodawcy:

1. Partner Konsorcjum może odliczyć cały VAT naliczony z faktury zakupowej dla uczestników konsorcjum i wystawiać dla jego uczestników refaktury w sytuacji opisanej we wniosku (stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie z 2 lipca 2015 r.).

2. Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie kas rejestrujących uczestnicy Konsorcjum na zasadach wskazanych w § 5 tego rozporządzenia mogą sobie wzajemnie zlecić realizację sprzedaży Biletu Wspólnego w zakresie tej części ceny Biletu Wspólnego, która przypada na rzecz uczestnika zlecającego takie ewidencjonowanie, a określonej kwotowo w Umowie Konsorcjum.

3. Skoro sprzedaż dla klienta nie będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej lub rolnika dokonuje jeden z uczestników Konsorcjum w imieniu własnym ale na rzecz innego uczestnika Konsorcjum w zakresie udziału w części ceny Biletu Wspólnego innego uczestnika konsorcjum to należy przyjąć, że jest to obrót dla celów VAT danego uczestnika Konsorcjum, który wystawia fakturę i w pełnej wysokości tej faktury. Nie ma żadnych podstaw do wystawiania przez uczestnika, który dokonuje sprzedaży i wystawia fakturę, refaktur do tych faktur na rzecz pozostałych uczestników Konsorcjum, którzy partycypują w tej cenie sprzedaży biletu. Cały obrót dla potrzeb VAT winien być ewidencjonowany w ewidencji sprzedaży tego z uczestników Konsorcjum, który wystawił fakturę VAT Bilet wspólny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

* jest prawidłowe w zakresie możliwości refakturowania przez Lidera Konsorcjum kosztów między stronami konsorcjum według proporcji udziału w kosztach oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości z faktury zakupowej,

* jest nieprawidłowe w zakresie możliwości zlecenia sobie nawzajem przez Strony Konsorcjum sprzedaży Biletu Wspólnego i ewidencjonowania na kasie rejestrującej obrotu realizowanego w imieniu i na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum oraz zasadności ewidencjonowania przez uczestnika konsorcjum dokonującego sprzedaży Biletu Wspólnego całego obrotu z tytułu wystawienia faktury VAT Bilet Wspólny.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie

z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawione wyżej unormowania wykluczają możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zauważyć należy, że art. 7 ust. 8 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

A zatem w sytuacji, w której podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w dostawie towaru, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i dokonał dostawy towaru. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a następnie w stanie "nieprzetworzonym" odsprzedaje go swojemu kontrahentowi.

Z przedstawionych przepisów wynika, że odpłatne świadczenie będące dostawą towarów bądź świadczeniem usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć stosunek prawny między świadczącym usługę lub dostarczającym towary a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywane jest świadczenie, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę lub dostarczającego towar. Ponadto możliwe są sytuacje, gdy koszty towarów i usług, których odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez dostawcę towarów lub wykonawcę usług, mogą być w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę.

Tym samym aby ocenić, czy u podmiotów tworzących konsorcjum dochodzi do czynności podlegających opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT, z tytułu wzajemnych wewnętrznych rozliczeń, należy ocenić charakter wykonywanych przez te podmioty świadczeń.

Instytucja konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów). Stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy lub też szeroki zakres przedmiotowy przekracza możliwość jednego podmiotu. Umowa konsorcjum z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, do którego zostało powołane. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową, zaś w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem. Zawierając umowę konsorcjum podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz. Co do zasady, konsorcja nie mają również wspólnego majątku, chociaż mogą mieć wspólny rachunek rozliczeniowy, a wszystkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Zatem zawarcie umowy o wspólne przedsięwzięcie gospodarcze - umowy konsorcjum - nie ma na celu powstania nowego swoistego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi porozumienie stron w zakresie realizacji wspólnego celu gospodarczego. Odnośnie rozliczenia podatku VAT przez uczestników konsorcjum, należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, każdy z członków konsorcjum jest odrębnym podatnikiem. Podatnikiem nie jest samo konsorcjum. Dlatego też podmioty działające w ramach konsorcjum, powinny do wzajemnych rozliczeń oraz do rozliczeń z podmiotem, na rzecz którego konsorcjum świadczy usługę stosować ogólne zasady w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Wątpliwość Wnioskodawcy powstała w zakresie prawa do refakturowania kosztów pomiędzy stronami konsorcjum według proporcji udziału w kosztach określonych w umowie konsorcjum, w sytuacji gdy faktura kosztowa dotycząca wydatków poniesionych przez Lidera konsorcjum na potrzeby konsorcjum jest wystawiana na Lidera konsorcjum oraz czy otrzymana faktura zakupowa od sprzedawcy będzie stanowiła fakturę w rozumieniu art. 86 ust. 1 dającą prawo Liderowi do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego z takiej faktury.

Z treści zawartej umowy wynika bowiem, że strony konsorcjum upoważniają Lidera konsorcjum do przyjmowania faktur kosztowych z tytułu wydatków ponoszonych dla realizacji celów konsorcjum w imieniu własnym z prawem i obowiązkiem do refakturowania tych wydatków na strony konsorcjum na warunkach określonych w umowie konsorcjum.

Analiza opisu zdarzenia przyszłego wskazuje, że wskazane we wniosku cztery podmioty zamierzają zawrzeć umowę konsorcjum w celu usprawnienia i intensyfikacji ruchu turystycznego w parkach rozrywki w Inwałdzie prowadzonych przez Strony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez uatrakcyjnienie oferty świadczonych usług na rzecz klientów i zwiększenia jej dostępności dla zwiedzających parki rozrywki a także celem racjonalizacji ponoszonych kosztów w zakresie marketingu i reklamy świadczonych przez każdą ze Stron usług w ramach prowadzonych parków rozrywki i działalności hotelowej oraz gastronomicznej zawierają umowę konsorcjum.

Celem obciążenia kosztami podmiotu, który faktycznie korzystał z usługi jest odsprzedaż tej usługi przez podmiot uczestniczący pośrednio w świadczeniu, pomimo że pośrednik danej usługi nie wykonał. Przenoszenie kosztów jest więc świadczeniem pomiędzy podmiotem pośredniczącym między właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi.

Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia.

Ponieważ w relacjach z dostawcami towarów i usług na rzecz Konsorcjum Lider Konsorcjum, w sytuacji gdy nie jest możliwe uzyskanie faktur kosztowych dla każdej Strony Konsorcjum w zakresie odpowiadającym jej udziałowi jako jedyny ponosi wydatki dla realizacji celów Konsorcjum tj. dokonuje zakupów i przyjmuje faktury zakupowe w imieniu i na rzecz Stron Konsorcjum, ma prawo do odsprzedaży (refakturowania) nabytych w imieniu pozostałych członków konsorcjum towarów i usług. Odsprzedaż ta powinna zostać udokumentowana wystawieniem faktury VAT dla pozostałych członków Konsorcjum.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Skoro Lider Konsorcjum otrzymuje fakturę zakupową i dokonuje odsprzedaży towarów i usług na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum, tym samym spełnia przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury. Wnioskodawca jest bowiem zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a ponadto nabycie towarów i usług udokumentowanych otrzymaną fakturą związane jest w wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT tj. odsprzedażą towarów i usług na rzecz uczestników Konsorcjum, jak i świadczeniem usługi opodatkowanej VAT na rzecz nabywcy, który kupuje Bilet Wspólny.

W konsekwencji, Wnioskodawcy w odniesieniu do otrzymanej od sprzedawcy towarów i usług faktury przysługuje prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego.

Zatem prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego Lider Konsorcjum może odliczyć cały VAT naliczony z faktury zakupowej dla uczestników Konsorcjum i wystawiać dla jego uczestników refaktury w sytuacji opisanej we wniosku.

Przechodząc do kolejnych kwestii przedstawionych w pytaniach ujętych w niniejszej interpretacji zauważyć należy, że w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Mając na względzie przepisy prawa cywilnego należy stwierdzić, że pod pojęciem umowy należy rozumieć dwustronną czynność prawną (zgodne oświadczenie woli zmierzające do wywołania skutków prawnych), będącą powszechnie przyjętym sposobem nawiązywania więzi gospodarczych przez podmioty prawa (jest instrumentem wymiany dóbr i usług w formie towarowo-pieniężnej). Ponadto umowa stanowi podstawowe źródło powstania stosunku cywilnoprawnego (zobowiązaniowego) pomiędzy stronami, które ją zawarły. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowanych decyzji między kontrahentami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe.

Trzeba przypomnieć, że zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej (art. 6). Natomiast podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. (art. 7 § 1).

Zatem to na podatniku ciąży skonkretyzowany obowiązek podatkowy tj. obowiązek zapłaty podatku od konkretnej czynności wykonanej przez tego podatnika.

Analiza opisu sprawy wskazuje, że planowany w ramach zawartej umowy sposób rozliczeń między partnerami konsorcjum nie jest zgodny ww. przepisami.

Z opisu sprawy wynika bowiem, że tzw. Bilet wspólny uprawnia ostatecznego konsumenta do korzystania według uznania ze wszystkich parków rozrywki należących do trzech podmiotów gospodarczych tj. jednocześnie uprawnia do korzystania ze świadczonych przez Wnioskodawcę usług oraz usług jakie świadczą partnerzy. Jednocześnie jak wynika z opisu sprawy każdy podmiot będzie sprzedawał ww. Bilet. Następnie Strony porozumienia chcą przypisać sobie odpowiednia część przychodu uzyskanego z ogółu sprzedaży co wprost przekładałoby się na rozpoznanie obowiązku podatkowego i zapłatę podatku od szacunkowego obrotu, a nie od obrotu faktycznie zrealizowanego.

W sytuacji przedstawionej we wniosku, zapisy umowy sprawiają, że na moment sprzedaży Biletu Wspólnego żaden z podatników (poszczególne Strony umowy Konsorcjum) nie jest w stanie określić z jakich usług rzeczywiście skorzysta klient - czy dojdzie do sprzedaży usługi tylko i wyłącznie u Strony Konsorcjum sprzedającej Bilet, czy też do sprzedaży usług u pozostałych Stron Konsorcjum. Biorąc pod uwagę przepisy ustawy o VAT i Ordynacji podatkowej, nieprawidłowe jest ustalenie obrotów (podstawy opodatkowania) z wspólnej sprzedaży dokonywanej przez trzy podmioty gospodarcze. Dodatkowo można też wskazać, że dany partner sprzedając Bilet wspólny dla konsumenta, który nie skorzysta z jego usługi (skorzysta wyłącznie z usługi wstępu do parku rozrywki partnera), a tym samym ten partner sprzeda usługę, której nie wyświadczył.

W świetle przywołanych na wstępie regulacji prawnych, nie jest prawidłowym przewidziane przez strony porozumienia rozwiązanie, w myśl którego każdy partner w relacjach z nabywcą biletu wspólnego działa z pozycji Lidera świadcząc wykonywane przez uczestników konsorcjum usługi. Nie ulega wątpliwości, że czynności wykonane przez Uczestników Konsorcjum (wszystkich trzech partnerów) stanowią elementy składowe usługi nabywanej przez nabywcę Biletu wspólnego, a cała usługa wykonana przez Konsorcjum spełnia definicję świadczenia usług zawartą w ustawie o VAT i jest czynnością odpłatną i opodatkowaną, jednakże sposób, w jaki strony porozumienia planują uregulować wzajemne rozliczenia obrotu z tytułu sprzedaży Biletu wspólnego nie jest prawidłowy. Fakt, że każdy z partnerów jest emitentem Biletu wspólnego powoduje, że obrót z tytułu sprzedaży Biletów wstępu oraz kwota podatku należnego odprowadzane byłyby od wartości szacunkowej (umownej).

Odnosząc się do kwestii ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej, jak też dokumentowania sprzedaży Biletu w sposób wskazany przez Wnioskodawcę należy uznać, że z przyczyn podanych wyżej również jest on nieprawidłowy. Jak bowiem wykazano, postanowienia zawarte w umowie Konsorcjum dotyczące sposobu rozliczeń (ustalania obrotu) powodują, że nie można ustalić konkretnego podatnika w powiązaniu z konkretną czynnością. Natomiast ewidencją, w tym prowadzoną przy użyciu kas należy objąć sprzedaż dokonywaną przez podatnika VAT z tytułu dostaw dokonywanych przez tegoż podatnika. Powyższa zasada również dotyczy dokumentowania sprzedaży fakturami VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest nieprawidłowe.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy jest:

* prawidłowe w zakresie w zakresie możliwości refakturowania przez Lidera Konsorcjum kosztów między stronami konsorcjum według proporcji udziału w kosztach oraz prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego w refakturze wystawionej przez Lidera,

* nieprawidłowe w zakresie możliwości zlecenia sobie nawzajem przez Strony Konsorcjum sprzedaży Biletu Wspólnego i ewidencjonowania na kasie rejestrującej obrotu realizowanego w imieniu i na rzecz pozostałych uczestników konsorcjum oraz zasadności ewidencjonowania przez uczestnika konsorcjum dokonującego sprzedaży Biletu Wspólnego całego obrotu z tytułu wystawienia faktury VAT Bilet Wspólny.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego.

Niniejsza interpretacja skierowana jest tylko do Wnioskodawcy i nie odnosi się do pozostałych stron konsorcjum, bowiem każdą czynność, z którą mogą być związane skutki podatkowo-prawne należy rozstrzygać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.