IBPP3/4512-247/15/JP - Ustalenie możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacja projektu - budowy kanalizacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 marca 2015 r. (data wpływu 23 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 19 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacja projektu pn. "..." - jest prawidłowe.

W dniu 23 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacja projektu pn. "...". Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 19 czerwca 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 3 czerwca 2015 r. nr IBPP3/4512-247/15/JP.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 15 czerwca 2015 r., przedstawiono następujący stan faktyczny:

Projekt pn. "...". W ramach projektu wybudowana została kanalizacja sanitarna na terenie czterech miejscowości:.., w Gminie W, powiat T, woj. M. Projekt obejmował wykonanie ok. 42,88 km sieci kanalizacyjnej, 1240 studzienek i 24 przepompowni wraz z jej pełną infrastrukturą. Do kanalizacji przyłączonych zostało 2717 osób. Celem projektu był rozwój infrastruktury technicznej Gminy W wpływającej na poprawę czystości gleby, wód powierzchniowych rzeki... i wód podziemnych. Realizacja celu ostatecznie uporządkowała gospodarkę ściekową na terenie Gminy W. Termin realizacji: 2010-2011 r. Kwota projektu: 20.716.203,60 zł brutto.

Źródła finansowania:

Projekt współfinansowany ze środków Funduszu Spójności w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013, Oś Priorytetowa I - Gospodarka wodno-ściekowa, Działanie 1.1 Gospodarka wodno-ściekowa w aglomeracjach powyżej 15 tys. RLM.

Operacja nie generuje sprzedaży opodatkowanej dla Gminy. Towary i usługi nabyte w celu zrealizowania tej operacji nie mają związku ze sprzedażą opodatkowaną VAT. Gmina nie dokonuje czynności opodatkowanych VAT z wykorzystaniem majątku wytworzonego w wyniku realizacji projektu.

Po zrealizowaniu projektu wytworzony majątek był własnością Gminy, zaś wybudowana infrastruktura (sieć kanalizacyjna) była oddana do bezpłatnego użytkowania Gminnemu Zakładowi Gospodarki Komunalnej (zgodnie z uzyskaną interpretacją indywidualną znak: IBPP4/443-782/09/EJ z 22 września 2009 r.). Natomiast w październiku 2013 r., mając na względzie Uchwałę NSA w składzie 7 Sędziów, Gmina przekształciła Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej w Spółkę z o.o. ze 100% udziałem Gminy i przekazała jej aportem m.in. nowowybudowaną sieć kanalizacyjną (pierwsze zasiedlenie).

Na podstawie art. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług stwierdza się, że wniesienie aportem wszystkich składników materialnych i niematerialnych do Wodociągów W Sp. z o.o. nie spowodowało obowiązku wystawienia faktury VAT. Zgodnie z przepisem art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT zbycie przedsiębiorstwa zorganizowanego jest zwolnione z opodatkowania i nie stosuje się do niego ustawy VAT.

W piśmie z 15 czerwca 2015 r. Wnioskodawca wyjaśnił dodatkowo, że Gmina przekazała wybudowaną infrastrukturę (sieć kanalizacyjną) do Spółki Wodociągi W Sp. z o.o. aportem, który na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT był wyłączony z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 15 czerwca 2015 r.):

Czy w związku z realizacją opisanego we wniosku projektu Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 15 czerwca 2015 r.):

W związku z realizacją opisanego we wniosku projektu Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 168 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia - od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić - VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. Z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

W pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki prawnopodatkowe, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

W świetle art. 9 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2).

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, str. 1 z późn. zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z treści wniosku wynika, że po zrealizowaniu projektu wybudowana infrastruktura (sieć kanalizacyjna) była oddana do bezpłatnego użytkowania Gminnemu Zakładowi Gospodarki Komunalnej. W październiku 2013 r. Gmina przekształciła Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej w spółkę z o.o. ze 100% udziałem Gminy. Gmina przekazała wybudowaną infrastrukturę (sieć kanalizacyjną) do Spółki Wodociągi W Sp. z o.o. aportem, który na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT był wyłączony z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze uregulowania zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, należy stwierdzić, że Gmina, nabywając towary i usługi celem budowy infrastruktury kanalizacyjnej, którą po oddaniu do użytkowania przekazała do bezpłatnego używania Gminnemu Zakładowi Gospodarki Komunalnej, nie nabywała ich do działalności gospodarczej i tym samym nie działała w charakterze podatnika podatku VAT, co oznacza, że już od momentu rozpoczęcia inwestycji Gmina wyłączyła infrastrukturę całkowicie z systemu podatku od towarów i usług. Przekształcenie Gminnego Zakładu Gospodarki Komunalnej w Sp. z o.o. oraz wniesienie aportem sieci kanalizacyjnej do Spółki nie rodzi żadnych konsekwencji dla prawa do odliczenia.

W konsekwencji, dokonując zakupów towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji, Gmina nie spełniła przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy, a tym samym nie nabyła prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zatem Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. "...".

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.