IBPP3/4512-161/15/EJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 24 maja 2013 r. sygn. akt III SA/Gl 562/13 (data wpływu do Organu prawomocnego wyroku w dniu 23 lutego 2015 r.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 lipca 2012 r. (data wpływu 31 lipca 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego zakresie prawa do odzyskania podatku VAT w ramach realizacji projektu pn. "..." - jest prawidłowe.

W dniu 31 lipca 2012 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku VAT w ramach realizacji projektu pn. "...".

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następującą zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca realizuje inwestycję "...". Drogowa Trasa zwana dalej DTŚ jest drogą wojewódzką, tj. drogą publiczną w rozumieniu art. 1 ustawy o drogach publicznych, który stanowi, że "drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych". Drogowa Trasa przebiega przez miasta na prawach powiatu, w których to zarządcami wszystkich dróg publicznych z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, są Prezydenci tych miast (art. 19 ust. 5 ustawy o drogach publicznych). Inwestycja realizowana jest jako Projekt Kluczowy złożony z 3 podprojektów. Opisywany stan dotyczy Podprojektu 2. Miasta, przez które przebiega Drogowa Trasa powierzyły Wnioskodawcy realizację inwestycji na mocy porozumienia zawartego w trybie przepisów ustawy o drogach publicznych pomiędzy zarządcami dróg. Inwestycję tą Wnioskodawca prowadzi przy pomocy Inwestora Zastępczego, tj. S.A., która na mocy stosownej umowy o zastępstwo inwestycyjne prowadzi bezpośrednio inwestycję w imieniu i na rachunek Wnioskodawcy. Inwestycja finansowana jest ze środków przekazanych na ten cel przez miasta. Wnioskodawca nie finansuje realizacji Drogowej Trasy ze środków własnych. Miasta uzyskują na jej realizację środki z budżetu państwa z rezerwy subwencji ogólnej oraz zaciągniętego przez Rząd Rzeczypospolitej Kredytu Europejskiego Banku Inwestycyjnego, a także przeznaczają środki własne. Ponadto inwestycja jest dofinansowana ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa, których beneficjentem jest Wnioskodawca. We wniosku o dofinansowanie inwestycji z RPO podatek VAT został określony po stronie kosztów kwalifikowanych i niekwalifikowanych. Nie zakładano możliwości jego odzyskania. Zgodnie z umową o zastępstwo inwestycyjne przetargi przeprowadza spółka, zawiera umowy z wykonawcami jako zamawiający przy akceptacji Zarządu Województwa. Faktury VAT wystawiane przez wykonawców adresowane są bezpośrednio na Urząd Marszałkowski Województwa, który jest płatnikiem tych faktur ze środków wskazanych powyżej. Należy zaznaczyć, że numer NIP nadany jest Urzędowi Marszałkowskiemu Województwa, a nie Wnioskodawcy. Realizując faktury wykonawców Urząd Marszałkowski płaci kwotę brutto, tj. wraz z podatkiem VAT i nigdy nie odzyskuje VAT-u. Podatek VAT "obciąża inwestycję", jest jej kosztem a Urząd Marszałkowski w przyjętym schemacie organizacyjnym realizacji Drogowej Trasy wykonuje obowiązki płatnicze z powierzonych środków. Zgodnie z art. 45 ustawy o samorządzie województwa "Zarząd Województwa wykonuje zadania województwa przy pomocy urzędu marszałkowskiego..." Po zakończeniu inwestycji wytworzony majątek niezależnie od źródeł jego finansowania, zostanie przekazany dowodami PT odpowiednim miastom na terenie, których przebiegała Drogowa Trasa, w tym przypadku miastom Z. i G. Opisany stan przyszły dotyczy zadań realizowanych przez Wnioskodawcę jako powierzonych w trybie porozumienia z inną jednostką samorządu terytorialnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jako podatnik VAT ma możliwość odzyskania podatku VAT w związku z dokonywaniem płatności faktur związanych z realizacją inwestycji "...".

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca realizuje inwestycję "..." jako inwestycję powierzoną przez miasta Z. i G., ze środków przekazanych przez te miasta oraz ze środków z dofinansowania z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa jako ich beneficjent. Płatnikiem faktur VAT wystawianych przez wykonawców robót jest Urząd Marszałkowski Województwa. Majątek wytworzony w ramach inwestycji po zrealizowaniu przekazany zostanie miastom dowodami PT. Wnioskodawca uważa, że Województwo nie ma możliwości odzyskania w żaden sposób poniesionego podatku VAT w związku z dokonywaniem płatności faktur związanych z realizacją inwestycji "...". Podatek VAT "obciąża inwestycję" jest jej kosztem a Urząd Marszałkowski w przyjętym schemacie organizacyjnym realizacji Drogowej Trasy wykonuje obowiązki płatnicze z powierzonych środków. Gdyby nawet Wnioskodawca był zarejestrowanym podatnikiem VAT (tak jak aktualnie tutejszy Urząd Marszałkowski) to i tak nie miałby prawa do odliczenia podatku poniesionego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Prawo takie przysługuje podatnikowi jedynie w przypadku, gdy zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W ww. przypadku nie mamy do czynienia ze sprzedażą opodatkowaną, lecz jedynie z przekazywaniem.

W dniu 31 października 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IBPP3/443-804/12/EJ uznając, że stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Pismem z 13 listopada 2012 r. złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) Wnioskodawca wezwał Organ do usunięcia naruszenia prawa przez zmianę indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 31 października 2012 r. znak: IBPP3/443-804/12/EJ.

W odpowiedzi na ww. wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach pismem z 14 grudnia 2012 r. znak: IBPP3/4432-18/12/EJ podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 31 października 2012 r. znak: IBPP3/443-804/12/EJ.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z 31 października 2012 r. znak: IBPP3/443-804/12/EJ złożył skargę z 16 stycznia 2013 r. (data wpływu 21 stycznia 2013 r.), w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 24 maja 2013 r. sygn. akt III SA/Gl 562/13 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 31 października 2012 r. znak: IBPP3/443-804/12/EJ.

W myśl art. 153 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organ, którego działanie lub bezczynność była przedmiotem zaskarżenia.

Mając na uwadze ocenę prawną wyrażoną w ww. wyroku WSA z 24 maja 2013 r. sygn. akt III SA/Gl 562/13 oraz stan prawny mający w sprawie zastosowanie, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania uchylonej interpretacji z dnia 31 października 2012 r. nr IBPP3/443-804/12/EJ, gdyż we wniosku z dnia 30 lipca 2012 r. (data wpływu 31 lipca 2012 r.), Wnioskodawca wskazał, że sprawa dotyczy zdarzenia przyszłego, a niniejsza interpretacja została wydana w wyniku ponownego rozpatrzenia tej sprawy i zastępuje uchyloną interpretację.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powołanego przepisu art. 86 ust. 1 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te statuują możliwość otrzymania przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Wynika to z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy.

Należy również zauważyć, że w rozdziale 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), przewidziano przypadki, w których kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług finansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, oraz warunki i tryb dokonywania tego zwrotu. Przepisy powołanego rozporządzenia określają katalog środków, które stanowią ww. środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej (§ 8 ust. 3 i 4). Uzyskanie pomocy finansowej pochodzącej ze źródeł, o których mowa w tych przepisach daje prawo do ubiegania się o zwrot podatku w oparciu o przepisy zawarte w rozdziale 9 tego rozporządzenia.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT zawarty jest w art. 5 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią art. 5 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przy czym dostawa towarów została zdefiniowana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy), natomiast świadczenie usług jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ww. ustawy).

Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług pod warunkiem, że są wykonywane przez podatników tego podatku.

Wykładnia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1) wskazuje, że opodatkowaniu co do zasady podlegają usługi świadczone odpłatnie, przy czym związek pomiędzy otrzymaną odpłatnością, a świadczeniami na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że opodatkowanie tym podatkiem zakłada realizację czynności przez strony, w ramach której ustala się cenę lub świadczenie. W wydawanych wyrokach Trybunał, który wielokrotnie zajmował się kwestią odpłatności świadczeń, stwierdził, że kiedy działalność polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniej zapłaty, nie ma podstawy wymiaru podatku i z tego względu usługi nie są opodatkowane (np. wyrok w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma, pkt 12. Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest "odpłatnie" w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy (obecnie art. 2 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (np. wyroki w sprawach C-16/93, pkt 14, C-246/08 Komisja vs. Republika Finlandii, pkt 44. Istnienie odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy wyświadczoną usługą a otrzymanym ekwiwalentem świadczenia (wyrok C-246/0 8).

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 obowiązującego od 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1590 z późn. zm.) organy samorządu województwa działają na podstawie i w granicach określonych przez ustawy. Do zakresu działania samorządu województwa należy wykonywanie zadań publicznych o charakterze wojewódzkim, niezastrzeżonych ustawami na rzecz organów administracji.

Stosownie do art. 4 ust. 1 i 2 ww. ustawy zakres działania samorządu województwa nie narusza samodzielności powiatu i gminy. Organy samorządu województwa nie stanowią wobec powiatu i gminy organów nadzoru lub kontroli oraz nie są organami wyższego stopnia w postępowaniu administracyjnym.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, samorząd województwa wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Stosownie do art. 6 ust. 2 ww. ustawy Województwo ma osobowość prawną.

Samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w szczególności m.in. w zakresie transportu zbiorowego i dróg publicznych (art. 14 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o samorządzie województwa).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o samorządzie województwa w celu wykonywania zadań województwo tworzy wojewódzkie samorządowe jednostki organizacyjne oraz może zawierać umowy z innymi podmiotami. Województwo może zawierać z innymi województwami oraz jednostkami lokalnego samorządu terytorialnego z obszaru województwa porozumienia w sprawie powierzenia prowadzenia zadań publicznych.

Organami samorządu województwa są sejmik województwa i zarząd województwa - art. 15 ustawy o samorządzie województwa. Zarząd województwa jest organem wykonawczym województwa, w skład którego wchodzi m.in. marszałek województwa (art. 31 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie województwa). Marszałek województwa organizuje pracę zarządu województwa i urzędu marszałkowskiego, kieruje bieżącymi sprawami oraz reprezentuje województwo na zewnątrz (art. 43 ust. 1 ustawy).

Zarząd województwa wykonuje zadania województwa przy pomocy urzędu marszałkowskiego i wojewódzkich samorządowych jednostek organizacyjnych lub wojewódzkich osób prawnych - art. 45 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa. Zatem Urząd Marszałkowski działając w imieniu Województwa realizuje zadania własne Województwa, jednakże osobowość prawną oraz zdolność do czynności prawnych ma wyłącznie Województwo.

Zatem czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT powinno być Województwo a nie Urząd Marszałkowski, bowiem to Województwo jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115) drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na następujące kategorie:

Przepis art. 6 ust. 1 ustawy o drogach publicznych określa, że do dróg wojewódzkich zalicza się drogi inne niż określone w art. 5 ust. 1, stanowiące połączenia między miastami, mające znaczenie dla województwa, i drogi o znaczeniu obronnym niezaliczone do dróg krajowych.

Zaliczenie do kategorii dróg wojewódzkich następuje w drodze uchwały sejmiku województwa w porozumieniu z ministrami właściwymi do spraw transportu oraz obrony narodowej. Ustalenie przebiegu istniejących dróg wojewódzkich następuje w drodze uchwały sejmiku województwa, po zasięgnięciu opinii zarządów powiatów, na obszarze których przebiega droga, a w miastach na prawach powiatu - opinii prezydentów miast (art. 6 ust. 2 i 3 ustawy o drogach publicznych).

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

Zgodnie z art. 19 ust. 2 ww. ustawy zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 8, są dla dróg:

Stosownie do art. 19 ust. 4 ustawy o drogach publicznych zarządzanie drogami publicznymi może być przekazywane między zarządcami w trybie porozumienia, regulującego w szczególności wzajemne rozliczenia finansowe.

W granicach miast na prawach powiatu zarządcą wszystkich dróg publicznych, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, jest prezydent miasta. (art. 19 ust. 5 ww. ustawy).

Wyodrębnienie prawne polega na ustaleniu, czy grunt zajęty pod drogę w granicach ustawowej definicji drogi, jako obiektu budowlanego, jest nieruchomością, a więc, czy jest przedmiotem czyjegoś prawa własności. W odniesieniu do drogi publicznej wyodrębnienie prawne przejawia się w ustaleniu, że właścicielem nieruchomości drogowej jest podmiot publicznoprawny mający cywilną osobowość prawną. Wyodrębnienie prawne dróg publicznych określone zostało w art. 2a ustawy o drogach publicznych, według którego drogi krajowe stanowią własność Skarbu Państwa, natomiast drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca realizuje inwestycję pn. "...". Drogowa Trasa jest drogą wojewódzką, tj. drogą publiczną w rozumieniu art. 1 ustawy o drogach publicznych. Drogowa Trasa przebiega przez miasta na prawach powiatu, w których to zarządcami wszystkich dróg publicznych z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, są Prezydenci tych miast. Miasta, przez które przebiega Drogowa Trasa powierzyły Wnioskodawcy realizację inwestycji na mocy porozumienia zawartego w trybie przepisów ustawy o drogach publicznych pomiędzy zarządcami dróg. Inwestycję tą prowadzi Wnioskodawca przy pomocy Inwestora Zastępczego, tj. S.A., która na mocy stosownej umowy o zastępstwo inwestycyjne prowadzi bezpośrednio inwestycję w imieniu i na rachunek Wnioskodawcy. Inwestycja finansowana jest ze środków przekazanych na ten cel przez miasta. Wnioskodawca nie finansuje realizacji inwestycji ze środków własnych. Zgodnie z umową o zastępstwo inwestycyjne przetargi przeprowadza Spółka, zawiera umowy z wykonawcami jako zamawiający przy akceptacji Zarządu Województwa. Faktury VAT wystawiane przez wykonawców adresowane są bezpośrednio na urząd marszałkowski, który jest płatnikiem tych faktur. Po zakończeniu inwestycji wytworzony majątek niezależnie od źródeł jego finansowania zostanie przekazany dowodami PT odpowiednim miastom, na terenie których przebiega Drogowa Trasa, w tym przypadku miasto Z. i G.

Wobec powyższego co do zasady określonej w art. 2a oraz art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych, drogi wojewódzkie stanowią własność samorządu województwa, a zarządca tej kategorii dróg jest zarząd województwa. Wyjątek od tej zasady został określony w przywołanym art. 19 ust. 5, zgodnie z którym w granicach miast na prawach powiatu zarządcą wszystkich dróg publicznych (również wojewódzkich), z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, jest prezydent miasta. Miasta, przez które przebiega Drogowa Trasa powierzyły Wnioskodawcy realizację inwestycji na mocy porozumienia zawartego w trybie przepisów ustawy o drogach publicznych pomiędzy zarządcami dróg. Inwestycja finansowana jest ze środków przekazanych na ten cel przez miasta. Wnioskodawca nie finansuje realizacji inwestycji ze środków własnych.

Z opisu sprawy wynika, że w przedmiotowej sprawie realizowana inwestycja ma charakter publiczny i niekomercyjny. Drogowa Trasa (droga wojewódzka) jest udostępniona wszystkim użytkownikom w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb w zakresie transportu zbiorowego i dróg publicznych.

Z całości unormowań zawartych w ustawie o samorządzie województwa trzeba wyprowadzić wniosek, że w działalności województwa należy wyróżnić wykonywanie działań publicznych i wykraczającą poza te działania działalność gospodarczą. O publicznym charakterze działania województwa przesądza to, że wykonywanie zadań publicznych odbywa się na podstawie przepisów powszechnie obowiązujących i że przez te działania zaspokojone są zbiorowe potrzeby o charakterze wojewódzkim.

Realizowana przez Wnioskodawcę inwestycja należy do zadań publicznych. Tym samym realizowane przez Województwo czynności związane są z wykonywaniem zadań publicznych. Czynności te wykonywane są w imieniu Województwa i na jego odpowiedzialność, a ich źródłem jest porozumienie, zawarte w trybie przepisów ustawy o drogach publicznych.

Należy zatem przyjąć, że realizacja zadania nie miała charakteru, ani celu polegającego na prowadzeniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. W przedmiotowej sprawie trudno mówić o tym, że Wnioskodawca wykonuje czynności na rzecz prezydentów miast na prawach powiatu (tekst jedn.: miasta Z. i miasta G.) dla celów zarobkowych. W omawianej sprawie nie można także mówić o ekwiwalentności świadczeń, a zawarte porozumienie ma na celu realizację wspólnego przedsięwzięcia służącego realizacji zadań publicznych.

Drogowa Trasa jest drogą wojewódzką tj. drogą publiczną i przebiega przez miasta na prawach powiatu. Budowa tego odcinka drogi publicznej służy wszystkim użytkownikom w celu zaspokojenia potrzeb w zakresie transportu zbiorowego i dróg publicznych. Fakt ten nie pozwala na stwierdzenie, że budowa Drogowej Trasy związana jest z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością podatkową i kwalifikować ją należy, jako świadczenie usługi w rozumieniu przepisów o VAT na rzecz Miasta Z. i Miasta G.

Wnioskodawca realizując przedstawione we wniosku zadanie inwestycyjne nie działał w charakterze podatnika VAT, a nabywanych towarów i usług niezbędnych do zrealizowania inwestycji celu publicznego (a taką niewątpliwie jest budowa dróg publicznych) nie wykorzystywał do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Mając powyższe ustalenia na uwadze należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując zakupów towarów i usług związanych z realizacją inwestycji pn. "..." nie nabywał ich do działalności gospodarczej i nie działał w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie spełnił przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony związany z wydatkami na nabycie towarów i usług dotyczących realizacji przedmiotowego projektu, ani prawo do otrzymania z tego tytułu zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawca nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku naliczonego na zasadach określonych w rozdziale 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r., gdyż środki wskazane we wniosku, nie są środkami, o których mowa w zawartych tam regulacjach.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny interpretacji z dnia 31 października 2012 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwice, ul. Prymasa St. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.