IBPP3/4512-103/15/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 lutego 2015 r. (data wpływu 6 lutego 2015 r.) uzupełnionym pismem z 9 marca 2015 r. (data wpływu 11 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług związanych ze sportem - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług związanych ze sportem. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 9 marca 2015 r. (data wpływu 11 marca 2015 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca - Centrum Kultury i Sportu, jest Samorządową Instytucją Kultury wpisaną w Rejestrze Instytucji Kultury Urzędu Miasta i Gminy XXX pod nr 1.

Statutowym celem Instytucji jest świadczenie usług kulturalno-sportowo-rekreacyjno-turystycznych na rzecz ludności miasta i gminy.

Centrum realizuje swoje cele m.in. przez:

* organizowanie i współorganizowanie zajęć, zawodów oraz imprez kulturalnych, sportowych, rekreacyjnych, turystycznych, rozrywkowych,

* prezentowanie osiągnięć kulturalnych i sukcesów sportowych Centrum,

* organizowanie zajęć pozalekcyjnych i pozaszkolnych dla dzieci i młodzieży w zakresie kultury i sportu,

* współdziałanie w rozwoju kultury fizycznej ze stowarzyszeniami kultury fizycznej, klubami sportowymi oraz udzielanie im pomocy w realizacji zadań

* prowadzenie sekcji sportowych oraz udział w rozgrywkach, zawodach, turniejach sportowych organizowanych przez związki sportowe różnego szczebla.

Centrum Kultury i Sportu zgodnie ze statutem prowadzi także działalność gospodarczą i zarejestrowane jest jako podatnik VAT czynny, rozliczający się proporcją, albowiem oprócz usług opodatkowanych świadczy także usługi zwolnione z podatku VAT. Przedmiotem działalności gospodarczej nie jest działalność sportowa i działalność o charakterze kulturalnym. Centrum nie nastawia się na osiąganie zysku, a ewentualny dochód uzyskany z działalności CKiS służy tylko i wyłącznie realizacji celów statutowych CKiS.

Centrum Kultury i Sportu działa jako samorządowa instytucja kultury powołana do realizacji zadań własnych samorządu. Delegując realizację określonych zadań w myśl ustawy o Samorządzie Gminnym, gmina skorzystała z zapisu w ustawie o Organizowaniu i Prowadzeniu

Działalności Kulturalnej a mianowicie z rozdziału 2 art. 13.:

"1.Instytucje kultury działają na podstawie aktu o ich utworzeniu oraz statutu nadanego przez organizatora.

2. Statut zawiera:

* nazwę, teren działania i siedzibę instytucji kultury;

* zakres działalności;

* organy zarządzające i doradcze oraz sposób ich powoływania;

* określenie źródeł finansowania;

* zasady dokonywania zmian statutowych;

* postanowienia dotyczące prowadzenia działalności innej niż kulturalna, jeżeli instytucja zamierza działalność taką prowadzić.

3. Organizację wewnętrzną instytucji kultury określa regulamin organizacyjny nadawany przez dyrektora tej instytucji, po zasięgnięciu opinii organizatora oraz opinii działających w niej organizacji związkowych i stowarzyszeń twórców."

W związku z powyższym Organizator CKiS (Rada Miejska) nadał Statut w którym zapisano iż:

"Podstawowym celem działalności Centrum jest (...) dbałość o prawidłowy rozwój psychofizyczny i zdrowie mieszkańców poprzez wychowanie fizyczne, sport, rekreację i turystykę poprzez:

(...)

Pkt 3, c) prowadzenie sekcji sportowych oraz udział w rozgrywkach organizowanych przez związki sportowe różnego szczebla"

Ustawa o sporcie Rozdział 2, art. 3. stanowi że:

1. Działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego.

2. Klub sportowy działa jako osoba prawna.

Zawarte w tym przepisie sformułowanie "w szczególności" przesądza o fakcie, że katalog możliwych form prowadzenia działalności sportowej jest otwarty, a wskazana forma klubu sportowego jest jedną z możliwych, ale nie wyłączną.

Odnośnie dyskusji czy Centrum może występować jako klub sportowy, należy stwierdzić że nie ma także jednolitego określenia czym jest klub sportowy. Również ustawa o VAT nie definiuje pojęcia "klub sportowy". Jest kilka definicji, ale generalizując można określić iż jest to podstawowa jednostka organizacyjna mająca na celu realizację zadań w zakresie kultury fizycznej funkcjonująca jako osoba prawna. Centrum jako jednostka organizacyjna mająca osobowość prawną oraz statutowy zapis o działalności sportowej w tym w formie sekcji sportowych z udziałem w rozgrywkach, zawodach w polskich związkach sportowych jak najbardziej wpisuje się w taką definicję.

Statut Centrum Kultury i Sportu posiadającego osobowość prawną wprost określa, że w strukturach jest organizowana działalność w zakresie Kultury Fizycznej, w tym polegająca na prowadzeniu sekcji sportowych. W oparciu o cytowane powyżej dokumenty działają w strukturach CKiS sekcje sportowe:

1. Brydż sportowy

2. Koszykówka

3. Pływanie

4. Speedbadminton

5. Szachy

6. Tenis Stołowy

Wszystkie wymienione sekcje działają w ramach Polskich Związków Sportowych.

Zarówno klub Centrum Kultury i Sportu jak i zawodnicy posiadają licencje sportowe a co za tym idzie spełniają warunki konieczne do ich otrzymania (warunkiem ich otrzymania jest bycie klubem sportowym i zawodnikiem klubu sportowego).

Centrum Kultury i Sportu opłaca również należne składki członkowskie za zawodników ze swoich sekcji do związków sportowych takich jak m.in. Związek K., Związek T., Związek B. czy Związek P.

Zawodnicy z sekcji sportowych CKiS biorą udział w rozgrywkach odpowiednio drużynowych i indywidualnych w zależności od specyfiki dyscypliny. I tak na przykład zawodnicy sekcji Brydża Sportowego brali udział nie tylko w ogólnopolskich zawodach ale także w Mistrzostwach Świata i Europy, zawodniczki sekcji koszykówki kilkakrotnie awansowały do ćwierć finałów i półfinałów Mistrzostw Polski, zawodnicy i zawodniczki tenisa stołowego grając w ligach różnych szczebli (II liga kobiet, III liga mężczyzn, IV liga, V liga) odnoszą także sukcesy w zawodach indywidualnych w ramach wojewódzkich turniejów klasyfikacyjnych czy też Grand Prix Polski czy półfinałów i finałów Mistrzostw Polski. Należy nadmienić, iż w danych zawodach czy rozgrywkach nie mogą uczestniczyć zawodnicy niezrzeszeni w klubie sportowym.

Zapis statutu "prowadzenie sekcji sportowych oraz udział w rozgrywkach organizowanych przez związki sportowe różnego szczebla" jest zapisem uznanym przez wszystkie polskie związki sportowe a także ministerstwo sportu za spełniający wymóg bycia klubem sportowym, dającym prawo udziału w takich zawodach czy rozgrywkach w których mogą brać udział tylko zawodnicy z klubów sportowych.

CKiS jest również organizatorem meczy i turniejów rozgrywanych w ramach struktur związków sportowych.

Obiekty sportowe Centrum (hala sportowa, kryty basen o sportowych wymiarach, boiska sportowe, stadion sportowy) mają certyfikaty związków sportowych spełniając wymagania do organizacji zawodów różnych dyscyplin.

Centrum nie jest typową instytucją kultury, jak teatr, muzeum czy biblioteka. Centrum powstało z połączenia Domów Kultury i Klubów Sportowych z terenu Gminy i jednocześnie przejęło wszystkie obowiązki i zadania swoich poprzedników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy świadczone przez Centrum Kultury i Sportu usługi sportowe na rzecz mieszkańców gminy stanowią usługi związane ze sportem w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i w konsekwencji polegają zwolnieniu od podatku VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Centrum Kultury i Sportu, opisane usługi stanowią usługi ściśle związane ze sportem i podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, w zakresie usług zwolnionych mieszczą się "usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem, że:

- z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością".

Powyższe zwolnienie stanowi jednocześnie implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. m, art. 133 oraz art. 134 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym zwolnieniu z VAT podlega świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu podlega określony rodzaj usług wykonywany przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujący te usługi, wskazując jednocześnie na szereg warunków, które muszą zostać spełnione łącznie, aby możliwe było zastosowanie przedmiotowego zwolnienia z VAT.

Odnosząc się do warunku podmiotowego, niezbędnym dla zastosowania zwolnienia z VAT jest, aby przedmiotowe usługi (w zakresie sportu) były świadczone przez kluby sportowe lub związki sportowe lub związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.

W ocenie CKiS również ta przesłanka jest spełniona, albowiem CKiS jest podmiotem posiadającym status osoby prawnej, której celem m.in. jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, jak również jest uznawanym przez wszystkie polskie związki sportowe a także ministerstwo sportu za klub sportowy, mającym również wszystkie licencje i certyfikaty wymagane od klubów sportowych. Centrum spełnia wszystkie przesłanki do bycia klubem sportowym z wyjątkiem braku w nazwie słowa "klub" aczkolwiek jest w nazwie słowo "sport", co również świadczy o charakterze działalności Centrum. Aczkolwiek nazwa sama w sobie nic nie znaczy, ale już statut czy prowadzona działalność tak. A Centrum ma stosowny zapis w statucie i jednocześnie wykonuje działalność w zakresie sportu oraz występuje jako klub sportowy.

Ponadto należy stwierdzić że nie ma także jednolitego określenia czym jest klub sportowy. Również ustawa o VAT nie definiuje pojęcia "klub sportowy". Jest kilka definicji, które sprowadzają się do określenia, iż jest to podstawowa jednostka organizacyjna mająca na celu realizację zadań w zakresie kultury fizycznej funkcjonująca jako osoba prawna. Centrum jako jednostka organizacyjna mająca osobowość prawną oraz statutowy zapis o działalności sportowej w tym w formie sekcji sportowych z udziałem w rozgrywkach, zawodach w polskich związkach sportowych jak najbardziej wpisuje się w taką definicję i spełnia wszystkie przesłanki do bycia klubem sportowym.

Następnym warunkiem, którego spełnienie jest niezbędne dla zastosowania zwolnienia z VAT jest, aby świadczone usługi były konieczne do organizowania i uprawiania sportu i uczestniczenia w nim. W ocenie CKiS, wskazana przesłanka w odniesieniu do czynności opisanych jest również spełniona. Jak wskazano powyżej, opisane działania są ściśle związane z różnymi dyscyplinami sportu, a ich wykonanie jest niezbędne dla możliwości ich uprawiania.

Kolejnym warunkiem przewidzianym w ustawie o VAT dla zastosowania omawianego zwolnienia jest wymóg, aby podmioty świadczące te usługi (związane ze sportem) nie były nastawione na osiąganie zysków. Przesłanka ta w odniesieniu do CKiS jest również spełniona dla działalności opisanej w niniejszym wniosku. Należy wskazać, że zgodnie ze statutem działalność CKiS nie ma celu zarobkowego oraz nie dąży do osiągnięcia zysku. Pobierane przez CKiS opłaty w związku ze świadczeniami opisanymi we wniosku mają na celu jedynie pokrycie kosztów związanych z ich realizacją. Ewentualne zyski, jeżeli w ogóle wystąpią, przeznaczone są wyłącznie na realizację celów statutowych CKiS.

Wymogiem niezbędnym dla zastosowania zwolnienia z VAT jest również, aby usługi były świadczone na rzecz osób uprawiających sport. W ocenie CKiS, wskazany warunek jest również spełniony w przypadku wykonywania opisanych świadczeń. Należy podkreślić, że wskazane świadczenia wykonywane są przez CKiS na rzecz dzieci, młodzieży oraz osób starszych uprawiających różne dyscypliny sportu. Bez znaczenia pozostaje natomiast sposób w jaki osoby te uprawiają dany sport (tekst jedn.: czy w ramach swojego zawodu, czy też w sposób amatorski). CKiS stoi na stanowisku że wskazany warunek oznacza, że usługi mają być świadczone na rzecz osób uprawiających sport, które to pojęcie należy rozumieć szeroko (tekst jedn.: nie można go zawężać wyłącznie do określonej kategorii sportowców).

Należy wskazać, iż przedmiotowe zwolnienie z VAT jest wyłączone w stosunku do usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością. W ocenie CKiS, wskazane przesłanki negatywne (uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia) nie są spełnione w odniesieniu do opisanych usług. Świadczenia wykonywane przez CKiS stanowią usługi ściśle związane ze sportem i są niezbędne do jego uprawiania, a w konsekwencji wskazane negatywne przesłanki nie są w omawianym przypadku spełnione.

Reasumując, należy stwierdzić, iż zostały spełnione wszystkie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT względem świadczonych przez CKiS usług sportowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, lub ustawą o VAT - opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy - świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl postanowień art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 5a ustawy - towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Należy zaznaczyć, że jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie, oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

- z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Przy czym w myśl art. 43 ust. 17 ustawy - zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Z kolei stosownie do art. 43 ust. 18 ustawy - zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Wskazać należy, że zastosowanie zwolnienia dla usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym doznaje pewnych ograniczeń - ze względu na cel tej usługi, jak również status usługodawcy i usługobiorcy. Podmiotami uprawnionymi do skorzystania z tego zwolnienia są podmioty będące klubem sportowym, związkiem sportowym oraz związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych. Ponadto, świadczone usługi muszą być wykonywane na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Jednocześnie świadczone usługi muszą być ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim.

Niespełnienie chociażby jednej z przesłanek (podmiotowej lub przedmiotowej) powoduje, że świadczenie usług nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. regulacji.

Powyższe uregulowania korespondują z art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.) - na mocy którego państwa członkowskie zwalniają od podatku świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Zgodnie z brzmieniem ustawy, zwolnieniu podlegają usługi "ściśle" związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Przepisy ustawy nie zawierają definicji "ścisłego" związku usług ze sportem lub wychowaniem fizycznym. W pewnym zakresie do kwestii tej odniósł się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 października 2008 r. w sprawie C-253/07 Canterbury Hockey Club, Canterbury Ladies Hockey Club przeciwko The Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs, w którym to wyjaśnił, że świadczenie usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym "może być zwolnione tylko wtedy, gdy są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu, tj. uprawiania sportu lub wychowania fizycznego" (pkt 22). Ponadto TSUE podkreślił, że: "Zwolnienie transakcji należy zatem ustalić w szczególności w zależności od charakteru świadczonych usług oraz ich związku ze sportem lub wychowaniem fizycznym" (pkt 23).

Natomiast w wyroku Trybunału (piąta izba) z 21 lutego 2013 r. w sprawie C-18/12, wskazano, że: "W odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy VAT należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Canterbury Hockey Club i Canterbury Ladies Hockey Club, pkt 27)".

Ponadto wskazano, że art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy VAT, w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany bądź w celu uczestniczenia w zawodach sportowych, o ile jednak podejmowanie tej aktywności nie wpisuje się w ramy czystego wypoczynku i rozrywki.

Celem powołanego przepisu Dyrektywy jest wspieranie niektórych rodzajów działalności interesu publicznego, czyli usług mających ścisły związek z uprawianiem sportu lub z wychowaniem fizycznym, które są świadczone przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Przepis ten ma zatem na celu wspieranie podejmowania takiej aktywności przez szerokie warstwy społeczeństwa. Interpretacja tego przepisu ograniczająca zakres stosowania zwolnienia, jakie on przewiduje, do aktywności sportowej podejmowanej w sposób zorganizowany, systematyczny lub mający na celu udział w zawodach sportowych, byłaby sprzeczna z rzeczonym celem.

W konstatacji Trybunał stwierdził, że: "art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, iż niezorganizowana, niesystematyczna i niemająca na celu udziału w zawodach aktywność sportowa może być uznana za uprawianie sportu w rozumieniu tego przepisu".

Zauważyć należy, że zwolnienie usług związanych ściśle ze sportem doznaje pewnego ograniczenia ze względu na status usługodawcy, a mianowicie, jak wynika z cyt. wyżej przepisu, ze zwolnienia może korzystać podmiot będący klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Zarówno ustawa, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie zawierają definicji klubu sportowego, związku sportowego, stowarzyszeń oraz związku stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Działalność klubów sportowych i związków sportowych regulują przepisy ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 715). Stosownie do art. 3 ust. 1 i 2 oraz art. 6 ust. 1 i 2 tej ustawy - działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego. Klub sportowy działa jako osoba prawna. Kluby sportowe, w liczbie co najmniej 3, mogą tworzyć związki sportowe. Związek sportowy działa w formie stowarzyszenia lub związku stowarzyszeń.

Ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają również definicji sportu. Zatem w celu ustalenia prawidłowego rozumienia tego pojęcia należy odnieść się do regulacji powołanej wyżej ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 tej ustawy - sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach. Na podstawie ust. 2 tego artykułu, sport wraz z wychowaniem fizycznym i rehabilitacją ruchową składają się na kulturę fizyczną.

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do regulacji zawartych w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm.) do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, (ust. 1 pkt 9 powołanego artykułu). Działalność gmin w zakresie kultury, jako zadanie własne jednostek samorządu terytorialnego, została uregulowana ustawą z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (tekst jedn.: z 2012 r. poz. 406 z późn. zm.). Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury (art. 1). Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2).

Stosownie do art. 3 ust. 1-3 ww. ustawy, działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Działalność kulturalna określona w art. 1 ust. 1 nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów. Do działalności, o której mowa w ust. 1 i 2, w zakresie nieuregulowanym przepisami ustawy dotyczącymi organizowania i prowadzenia działalności kulturalnej oraz przepisami o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, stosuje się przepisy o prowadzeniu działalności gospodarczej.

W myśl art. 4 ust. 1ww ustawy, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, których podstawowym celem statutowym nie jest prowadzenie działalności kulturalnej, mogą prowadzić taką działalność w szczególności w formie klubów, świetlic, domów kultury i bibliotek.

Przepis ten wskazuje na odrębne traktowanie przez ustawodawcę osób prawnych, o których mowa w ustawie o działalności kulturalnej, a osób prawnych działających w formie klubów, świetlic, domów kultury i bibliotek.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy instytucje kultury uzyskują osobowość prawną i mogą rozpocząć działalność z chwilą wpisu do rejestru prowadzonego przez organizatora.

Z kolei, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. - Prawo o stowarzyszeniach (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855, z późn. zm.), stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych.

Artykuł 2 ust. 2 cyt. ustawy stanowi, że stowarzyszenie samodzielnie określa swoje cele, programy działania i struktury organizacyjne oraz uchwala akty wewnętrzne dotyczące jego działalności. Stowarzyszenie opiera swoją działalność na pracy społecznej członków; do prowadzenia swych spraw może zatrudniać pracowników (art. 2 ust. 3 ww. ustawy).

Na podstawie art. 34 ustawy - Prawo o stowarzyszeniach, stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą, według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach. Dochód z działalności gospodarczej stowarzyszenia służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków.

Z opisu sprawy wynika, że Centrum Kultury i Sportu Instytucją Kultury wpisaną w Rejestrze Instytucji Kultury Urzędu Miasta i Gminy w XXX. Statutowym celem Instytucji jest świadczenie usług kulturalno-sportowo-rekreacyjno-turystycznych na rzecz ludności miasta i gminy.

Centrum realizuje swoje cele m.in. poprzez:

* organizowanie i współorganizowanie zajęć, zawodów oraz imprez kulturalnych, sportowych, rekreacyjnych, turystycznych, rozrywkowych,

* prezentowanie osiągnięć kulturalnych i sukcesów sportowych Centrum,

* organizowanie zajęć pozalekcyjnych i pozaszkolnych dla dzieci i młodzieży w zakresie kultury i sportu,

* współdziałanie w rozwoju kultury fizycznej ze stowarzyszeniami kultury fizycznej, klubami sportowymi oraz udzielanie im pomocy w realizacji zadań

* prowadzenie sekcji sportowych oraz udział w rozgrywkach, zawodach, turniejach sportowych organizowanych przez związki sportowe różnego szczebla.

Centrum Kultury i Sportu zarejestrowane jest jako podatnik VAT czynny. Centrum nie nastawia się na osiąganie zysku, a ewentualny dochód uzyskany z działalności CKiS służy tylko i wyłącznie realizacji celów statutowych CKiS. Centrum Kultury i Sportu działa jako samorządowa instytucja kultury powołana do realizacji zadań własnych samorządu. Delegując realizację określonych zadań w myśl ustawy o Samorządzie Gminnym, gmina skorzystała z zapisu w ustawie o Organizowaniu i Prowadzeniu Działalności Kulturalnej a mianowicie z rozdziału 2 art. 13.:

"1.Instytucje kultury działają na podstawie aktu o ich utworzeniu oraz statutu nadanego przez organizatora.

2. Statut zawiera:

* nazwę, teren działania i siedzibę instytucji kultury;

* zakres działalności;

* organy zarządzające i doradcze oraz sposób ich powoływania;

* określenie źródeł finansowania;

* zasady dokonywania zmian statutowych;

* postanowienia dotyczące prowadzenia działalności innej niż kulturalna, jeżeli instytucja zamierza działalność taką prowadzić.

3. Organizację wewnętrzną instytucji kultury określa regulamin organizacyjny nadawany przez dyrektora tej instytucji, po zasięgnięciu opinii organizatora oraz opinii działających w niej organizacji związkowych i stowarzyszeń twórców."

W związku z powyższym Organizator CKiS (Rada Miejska) nadał Statut w którym zapisano iż: "Podstawowym celem działalności Centrum jest (...) dbałość o prawidłowy rozwój psychofizyczny i zdrowie mieszkańców poprzez wychowanie fizyczne, sport, rekreację i turystykę poprzez:

(...)

Pkt 3, c) prowadzenie sekcji sportowych oraz udział w rozgrywkach organizowanych przez związki sportowe różnego szczebla".

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że ustawa o VAT nie definiuje pojęcia "klub sportowy". Jest kilka definicji, ale generalizując można określić iż jest to podstawowa jednostka organizacyjna mająca na celu realizację zadań w zakresie kultury fizycznej funkcjonująca jako osoba prawna. Centrum jako jednostka organizacyjna mająca osobowość prawną oraz statutowy zapis o działalności sportowej w tym w formie sekcji sportowych z udziałem w rozgrywkach, zawodach w polskich związkach sportowych jak najbardziej wpisuje się w taką definicję.

Statut Centrum Kultury i Sportu posiadającego osobowość prawną wprost określa, że w strukturach jest organizowana działalność w zakresie Kultury Fizycznej, w tym polegająca na prowadzeniu sekcji sportowych. W oparciu o cytowane powyżej dokumenty działają w strukturach CKiS sekcje sportowe:

1. Brydż sportowy

2. Koszykówka

3. Pływanie

4. Speedbadminton

5. Szachy

6. Tenis Stołowy

Wszystkie wymienione sekcje działają w ramach Polskich Związków Sportowych. Zarówno klub Centrum Kultury i Sportu jak i zawodnicy posiadają licencje sportowe a co za tym idzie spełniają warunki konieczne do ich otrzymania (warunkiem ich otrzymania jest bycie klubem sportowym i zawodnikiem klubu sportowego). Centrum Kultury i Sportu opłaca również należne składki członkowskie za zawodników ze swoich sekcji do związków sportowych takich jak m.in. Związek K., Związek T., Związek B. czy Związek P. Zawodnicy z sekcji sportowych Wnioskodawcy biorą udział w rozgrywkach odpowiednio drużynowych i indywidualnych w zależności od specyfiki dyscypliny. Zawodnicy sekcji Brydża Sportowego brali udział nie tylko w ogólnopolskich zawodach ale także w Mistrzostwach Świata i Europy, zawodniczki sekcji koszykówki kilkakrotnie awansowały do ćwierć finałów i półfinałów Mistrzostw Polski, zawodnicy i zawodniczki tenisa stołowego grając w ligach różnych szczebli (II liga kobiet, III liga mężczyzn, IV liga, V liga) odnoszą także sukcesy w zawodach indywidualnych w ramach wojewódzkich turniejów klasyfikacyjnych czy też Grand Prix Polski czy półfinałów i finałów Mistrzostw Polski. Należy nadmienić, iż w danych zawodach czy rozgrywkach nie mogą uczestniczyć zawodnicy niezrzeszeni w klubie sportowym. Zapis statutu "prowadzenie sekcji sportowych oraz udział w rozgrywkach organizowanych przez związki sportowe różnego szczebla" jest zapisem uznanym przez wszystkie polskie związki sportowe a także ministerstwo sportu za spełniający wymóg bycia klubem sportowym, dającym prawo udziału w takich zawodach czy rozgrywkach w których mogą brać udział tylko zawodnicy z klubów sportowych. CKiS jest również organizatorem meczy i turniejów rozgrywanych w ramach struktur związków sportowych. Obiekty sportowe Centrum (hala sportowa, kryty basen o sportowych wymiarach, boiska sportowe, stadion sportowy) mają certyfikaty związków sportowych spełniając wymagania do organizacji zawodów różnych dyscyplin. Centrum nie jest typową instytucją kultury, jak teatr, muzeum czy biblioteka. Centrum powstało z połączenia Domów Kultury i Klubów Sportowych z terenu Gminy XXX i jednocześnie przejęło wszystkie obowiązki i zadania swoich poprzedników.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny należy stwierdzić, że z wykładni przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT wynika, że podatnik, aby móc skorzystać ze zwolnienia w nim przewidzianego, winien spełnić przesłanki o charakterze podmiotowym oraz przedmiotowym.

Należy wyjaśnić, że przesłanka o charakterze podmiotowym jest spełniona wówczas, gdy świadczącym usługę jest podmiot, którego celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, będący klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że ze zwolnienia od podatku na mocy wymienionych przepisów korzystać mogą jedynie usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe, stowarzyszenia, związki samych stowarzyszeń i związki innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.

Z okoliczności sprawy nie wynika aby Wnioskodawca był podmiotem wymienionym w ww. przepisie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT - tj. klubem sportowym, związkiem sportowym czy też związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych - mogącym korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu.

Wnioskodawca w opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że Centrum Kultury i Sportu jako samorządowa instytucja kultury wpisuje się w zaprezentowaną przez niego definicje pojęcia "klub sportowy", rozumianego jako podstawowa jednostka organizacyjna mająca na celu realizację zadań w zakresie kultury fizycznej, funkcjonująca jako osoba prawna. Jednakże tego stanowiska Wnioskodawcy nie można uznać za słuszne.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nie jest klubem sportowym lecz samorządową instytucją kultury działającą na podstawie ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, a nie na podstawie ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie. Jak wcześniej wskazano, ustawa o sporcie jest odrębną ustawą regulującą działalność klubów sportowych i związków sportowych.

Organ nie neguje, że Wnioskodawca jako samorządowa instytucja kulturalna ma prawo do prowadzenia na podstawie nadanego mu statutu działalności polegającej na świadczeniu dla mieszkańców gminy usług związanych ze sportem. Należy jedna zauważyć, że Wnioskodawca nie jest klubem sportowym lecz samorządową instytucją kulturalną, dla której prowadzenie działalności kulturalnej jest podstawowym celem statutowym (art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu dzielności kulturalnej). Samorządowe instytucje kulturalne są określoną przez ustawę o działalności kulturalnej formą działalności kulturalnej i tym samym nie mogą służyć zaspokajaniu potrzeb kulturalnych mieszkańców jako klub sportowy.

Przywołany wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT w sposób jednoznaczny wymienia podmioty, które mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu, a mianowicie kluby sportowe, związki sportowe a także związki stowarzyszeń i związki innych osób prawnych. Centrum Kultury i Sportu nie jest klubem sportowym, związkiem sportowym a także nie jest związkiem stowarzyszeń ani związkiem innych osób prawnych, lecz jest osobą prawną, której celem jest m.in. działalność na rzecz rozwoju i upowszechnienia sportu.

Wobec powyższego należy uznać, że w związku z faktem, że Centrum Kultury i Sportu nie spełnia powyższego warunku w zakresie kryterium podmiotowego, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, bezprzedmiotowe będzie dalsze badanie, czy spełnione są pozostałe warunki określone w tym przepisie.

Wobec powyższego Wnioskodawca z tytułu świadczenia usług związanych ze sportem nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zauważyć przy tym należy, że interpretacja indywidualna wydawana jest w oparciu o konkretny przedstawiony we wniosku stan faktyczny i wiąże Organ uprawniony do wydawania interpretacji indywidualnej wyłącznie w zakresie przedstawionym we wniosku. Zmiana któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność, a Wnioskodawca nie może korzystać z ochrony wynikającej z tej interpretacji.

Na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenie sądu administracyjnego, bowiem zapadło ono w odniesieniu do indywidualnego i odmiennego od będącego przedmiotem niniejszego wniosku stanu faktycznego. Należy zauważyć, że przywołany przez Wnioskodawcę w piśmie z 9 marca 2015 r. wyrok NSA z 13 marca 2014 r. (sygn. I FSK 585/13) dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla usług związanych ze sportem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 świadczonych przez podmiot będący stowarzyszaniem, a nie przez samorządowa instytucję kultury.

W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.