IBPP3/443-99/12/JP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2012 r. (data wpływu 31 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT usługi badań wraz z wydaniem zaświadczenia o celowości stosowania skróconej normy czasu pracy osób niepełnosprawnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 stycznia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT usługi badań wraz z wydaniem zaświadczenia o celowości stosowania skróconej normy czasu pracy osób niepełnosprawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Samodzielny Publiczny Zespół Opieki Zdrowotnej zwany Zespołem jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Zespół uzyskał osobowość prawną w 1998 r. po wpisaniu do Rejestru Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej postanowieniem Sądu Rejonowego Wydział Gospodarczy. Od dnia 23 lipca 2001 r. Zespół jest zarejestrowany pod numerem... w Krajowym Rejestrze Sądowym, prowadzonym przez Sąd Rejonowy. SPZOZ wpisany jest do Rejestru Zakładów Opieki Zdrowotnej prowadzonego przez Wojewodę nr księgi rejestrowej.... Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

SP ZOZ w ramach swej działalności statutowej między innymi świadczy usługi medyczne polegające na badaniu lekarskim w celu wydania zaświadczenia o istnieniu celowości stosowania skróconej normy czasu pracy osób niepełnosprawnych. Jest to nowy rodzaj świadczeń udzielanych przez Wnioskodawcę od 1 stycznia 2012 r., wynikający z art. 15 ust. 1 znowelizowanej ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Zgodnie z zapisami ww. ustawy, skrócony czas pracy przysługuje osobom ze znacznym lub umiarkowanym stopniem niepełnosprawności wyłącznie na podstawie zaświadczenia o celowości stosowania skróconej normy czasu pracy wystawionym przez lekarza medycyny pracy. Z uwagi, że badanie w celu uzyskania zaświadczenia o celowości stosowania skróconej normy czasu pracy stanowi odrębną kategorię badań i nie jest tożsame z badaniem profilaktycznym tzn. nie jest ani badaniem wstępnym, ani okresowym, ani kontrolnym, wykonywanym do celów przewidzianych w Kodeksie pracy, zaistniała sytuacja spowodowała konieczność przeprowadzania również innych badań niż dotychczas wykonywane w zakresie medycyny pracy.

Procedura postępowania podczas przeprowadzania badania lekarskiego i wydania zaświadczenia o celowości stosowania skróconej normy czasu pracy jest następująca: pacjent zgłasza się ze skierowaniem od pracodawcy i orzeczeniem o stopniu niepełnosprawności do rejestracji, gdzie zakładana jest karta badania lekarskiego (inna karta niż w przypadku badania profilaktycznego), wykonuje się pomiary (waga, wzrost, ciśnienie, tętno), po czym pacjent kierowany jest do gabinetu lekarskiego na badanie lekarskie. Lekarz medycyny pracy po zebraniu wywiadu lekarskiego, wykonaniu badania przedmiotowego, zapoznaniu się z narażeniami na stanowisku pracy oraz z orzeczeniem o stopniu niepełnosprawności wystawia zaświadczenie o istnieniu, bądź nie istnieniu celowości stosowania skróconej normy czasu pracy wobec badanego pracownika a treść zaświadczenia odnotowuje w karcie badania lekarskiego.

Zgodnie z zawartymi umowami koszty badań zakończonych wydaniem zaświadczenia ponoszą pracodawcy. Ceną badania jest wartość netto plus 23% stawka VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca prawidłowo postępuje, stosując 23% stawkę podatku VAT za opłatę pobieraną tytułem przeprowadzanych badań wraz z wydaniem zaświadczenia o celowości stosowania skróconej normy czasu pracy osób niepełnosprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia medyczne polegające na badaniu lekarskim i wydaniu zaświadczenia o istnieniu celowości stosowania skróconej normy czasu pracy osób niepełnosprawnych powinny podlegać zwolnieniu z podatku VAT, ponieważ zgodnie z zapisami art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o VAT są świadczeniami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Obecnie do czasu otrzymania interpretacji indywidualnej ww. usługi z ostrożności Wnioskodawca objął 23% stawka VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (...).

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniu wykonawczym do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU). Z dniem 1 stycznia 2011 r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 sierpnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654 z późn. zm.) podmiotami leczniczymi są:

- w zakresie w jakim wykonują działalność leczniczą.

Tut. Organ podatkowy zauważa, iż przepisy ustawy o VAT ani nie posługują się pojęciem świadczenia zdrowotnego (które to pojęcie definiuje ustawa z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej), ani też nie odsyłają w zakresie samego zdefiniowania usług opieki medycznej podlegających zwolnieniu do przepisów ww. ustawy o działalności leczniczej.

Przy definiowaniu zwolnienia usług w zakresie opieki medycznej, oprzeć należy się przede wszystkim na przepisach Dyrektywy oraz orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE. Ze zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem od podatku VAT.

Ponadto, jak wskazuje Trybunał, pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia. W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05) Trybunał stwierdził: "(...) pojęcie "opieki medycznej" oraz "świadczeń opieki medycznej" (...) odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia". Natomiast w sprawie CopyGene (C-262/08) wskazano, iż "Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania". Innymi słowy, aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny. Tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Zdefiniowanie w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług zakresu zwolnienia poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał określeniom "postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych". Podkreślenia wymaga, iż orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE wskazuje, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01). Zgodnie z orzeczeniem w tej sprawie "celu terapeutycznego nie należy określać w sposób szczególnie wąski, świadczenie profilaktycznych usług medycznych może być również zwolnione od podatku nawet jeśli okaże się że osoby, które są poddane badaniom lub innym zabiegom medycznym o charakterze profilaktycznym nie cierpią na żadną chorobę lub anomalię zdrowotną." W tym samym orzeczeniu Trybunał stwierdza "analizy laboratoryjne, których wykonanie (...) jest zalecane przez lekarzy ogólnych w ramach sprawowanej przez nich opieki medycznej, mogą przyczynić się do utrzymywania dobrego stanu zdrowia ludzi, ponieważ - podobnie jak w przypadku wszelkich świadczeń medycznych wykonywanych zapobiegawczo - ich celem jest poddanie pacjentów obserwacji i badaniom zanim zaistnieje konieczność poddania ich diagnozie, leczeniu czy też wyleczeniu z ewentualnej choroby".

Tym samym badanie diagnostyczne mające na celu ustalenie lub wykluczenie choroby lub innej anomalii zdrowotnej będzie podlegało zwolnieniu od podatku.

Pojęcie "opieki medycznej" przewidziane w art. 43 ustawy obejmuje zatem świadczenia medyczne wykonywane w celu ochrony, w tym zachowania, ratowania, przywrócenia lub poprawy zdrowia osób. Innymi słowy pojęcie to obejmuje zarówno leczenie, jak i profilaktykę.

Należy jednak podkreślić, iż zgodnie z orzecznictwem ETS pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych. (wyrok w sprawie Peter dAmbrumenil, Dispute Resolution Services Ltd vs Commissioners of Customs and Excise C-307/01).

Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia (tekst jedn.: świadczeniu nie przyświeca cel terapeutyczny), świadczenie takie nie podlega zwolnieniu z VAT.

W orzeczeniu w sprawie Peter d'Ambrumenil Trybunał wskazał przykładowe usługi medyczne, które ze względu na spełnienie wskazanego warunku (celu terapeutycznego) - podlegają zwolnieniu z VAT, oraz takie w stosunku do których zwolnienie nie ma zastosowania.

Wśród usług, do których zwolnienie nie może znajdować zastosowania ETS wymienił:

* wydawanie poświadczeń stanu zdrowia celem otrzymywania renty wojskowej,

* przeprowadzanie badań medycznych celem określenia istnienia i wielkości szkód poniesionych przez osoby fizyczne w przypadku postępowań sądowych dotyczących uszkodzeń ciała,

* przeprowadzanie badań lekarskich celem sporządzenia raportu dotyczącego zaniedbań lekarskich w przypadku postępowań sądowych dotyczących takich zaniedbań,

* przygotowywanie raportów medycznych dotyczących wyżej wymienionych spraw oraz raportów medycznych opartych o notatki lekarskie bez przeprowadzania dodatkowych badań lekarskich w wyżej wymienionych sprawach.

W świetle powyższego ze zwolnienia będą korzystały jedynie badania związane z profilaktyką i ochroną zdrowotną. Natomiast badania mające cel wyłącznie ekspercki czy dowodowy - nie będą mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca będący Samodzielnym Publicznym Zespołem Opieki Zdrowotnej w ramach swej działalności statutowej między innymi świadczy usługi medyczne polegające na badaniu lekarskim i wydaniu zaświadczenia o istnieniu celowości stosowania skróconej normy czasu pracy osób niepełnosprawnych. Jest to nowy rodzaj świadczeń udzielanych przez Wnioskodawcę od 1 stycznia 2012 r., wynikający z art. 15 ust. 1 znowelizowanej ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Lekarz medycyny pracy po zebraniu wywiadu lekarskiego, wykonaniu badania przedmiotowego, zapoznaniu się z narażeniami na stanowisku pracy oraz z orzeczeniem o stopniu niepełnosprawności wystawia zaświadczenie o istnieniu, bądź nie istnieniu celowości stosowania skróconej normy czasu pracy wobec badanego pracownika a treść zaświadczenia odnotowuje w karcie badania lekarskiego.

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia usług świadczonych przez Wnioskodawcę, prowadzącego działalność leczniczą, należy dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zdaniem tut. Organu w rozpatrywanej sprawie, w zakresie świadczenia usług polegających na wykonywaniu badań wraz z wydaniem zaświadczenia o celowości stosowania skróconej normy czasu pracy osób niepełnosprawnych, Wnioskodawca nie wypełnia przesłanki o charakterze przedmiotowym uprawniającej go do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

Głównym celem ww. badań, jest dostarczenie podmiotowi trzeciemu (pracodawcy) opinii o stanie zdrowia pacjenta (pracownika) na podstawie której podmiot ten stosuje wobec tego pracownika skróconą normę czasu pracy. Stąd efektem usługi świadczonej przez Wnioskodawcę jest dostarczanie osobie trzeciej opinii o charakterze czysto eksperckim i doradczym dla podjęcia decyzji pociągającej za sobą konsekwencje dla innych osób. Taka usługa nie ma zasadniczo na celu ochrony zdrowia stąd nie może być objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Dokonywana ocena zdrowia nie służy profilaktyce (nie zapobiega bowiem chorobie), nie służy zachowaniu zdrowia (nie dąży do utrzymania aktualnego stanu zdrowia), a na pewno nie służy ratowaniu zdrowia, jego przywracaniu czy poprawie. Badania przeprowadzone w celu wydania zaświadczenia o celowości stosowania skróconej normy czasu pracy osób niepełnosprawnych nie mają na celu zapewnienia opieki medycznej badanego, realizowane są w celu dostarczenia dowodów stanowiących podstawę podjęcia decyzji o zastosowaniu odpowiedniego wymiaru czasu pracy wobec osoby niepełnosprawnej.

W efekcie ww. badań jest wprawdzie dokonywana ocena zdrowia, jednak ocena ta nie służy profilaktyce ani leczeniu. Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721 z późn. zm.) czas pracy osoby niepełnosprawnej zaliczonej do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności nie może przekraczać 7 godzin na dobę i 35 godzin tygodniowo, jeżeli lekarz przeprowadzający badania profilaktyczne pracowników lub w razie jego braku lekarz sprawujący opiekę nad osobą niepełnosprawną wyda w odniesieniu do tej osoby zaświadczenie o celowości stosowania skróconej normy czasu pracy.

Te krótsze normy czasu pracy stosuje się od dnia przedstawienia pracodawcy przez pracownika niepełnosprawnego zaświadczenia o celowości stosowania skróconej normy czasu pracy. W sytuacji gdy pracownik niepełnosprawny nie przedłoży pracodawcy przedmiotowego zaświadczenia, jego czas pracy niezależnie od stopnia niepełnosprawności wynosi 8 godzin na dobę i 40 godzin tygodniowo. Tym samym zaświadczenie lekarskie ma decydujące znaczenie dla stosowania przez pracodawcę w stosunku do osoby niepełnosprawnej skróconej normy czasu pracy.

Zatem ocena stanu zdrowia wymagana jest jako warunek poprzedzający określenie skróconej normy czasu pracy osoby niepełnosprawnej. Stąd efektem usługi świadczonej przez Wnioskodawcę jest dostarczenie osobie trzeciej (pracodawcy) elementu koniecznego dla podjęcia decyzji pociągającej za sobą prawne konsekwencje dla osoby badanej (pracownika). Taka usługa medyczna nie ma zasadniczo na celu ochrony zdrowia stąd nie może być objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Chociaż możliwa jest sytuacja, że przeprowadzenie badań poprzedzających wydanie zaświadczenia, może w pośredni sposób przyczynić się do ochrony zdrowia badanej osoby poprzez wykrycie nowego problemu lub skorygowanie poprzedniej diagnozy, podstawowym celem tego rodzaju usługi pozostaje wypełnienie prawnego lub ustawowego obowiązku dotyczącego procesu podejmowania decyzji przez inną osobę.

Podkreślenia wymaga, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem - nie ma prawa do zastosowania zwolnienia z VAT. Świadczenie usług, dokonywane w ramach wykonywania zawodu lekarza, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli nie odpowiada ono koncepcji opieki medycznej. Jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących pewne prawne konsekwencje, nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku. Jeżeli usługa polega na wydaniu ekspertyzy lekarskiej, to chociaż wyniki tej usługi należą do kompetencji świadczącego usługi medyczne i mogą obejmować działania, które są typowe dla zawodów medycznych, to jednak, aby do takiego katalogu świadczeń zastosować przedmiotowe zwolnienie muszą one służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Głównym celem świadczonych przez Wnioskodawcę usług polegających na przeprowadzeniu badań wraz z wydaniem zaświadczenia o celowości stosowania skróconej normy czasu pracy osób niepełnosprawnych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia. Kluczową kwestią w tej sprawie jest wystawienie przez lekarza zaświadczenia wskazującego celowość stosowania skróconych norm czasu pracy wobec pracownika niepełnosprawnego, skierowanego przez pracodawcę, któremu wyraził on chęć przebadania się. Tego rodzaju usługa nie wchodzi zatem w zakres pojęcia świadczenia opieki medycznej, które zostało objęte zwolnieniem w ramach art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT i nie może korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym świadczenia medyczne polegające na badaniu lekarskim i wydaniu zaświadczenia o istnieniu celowości stosowania skróconej normy czasu pracy osób niepełnosprawnych powinny podlegać zwolnieniu z podatku VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Na marginesie niniejszej interpretacji należy zaznaczyć, że ponieważ Wnioskodawca jest podmiotem posiadającym status samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej czyli podmiotu leczniczego, ewentualnego zwolnienia dla świadczonych przez siebie usług może upatrywać na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, a nie jak czyni to w uzasadnieniu stanowiska również w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 19.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.