IBPP3/443-987/11/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2011 r. (data wpływu 31 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 listopada 2011 r. (data wpływu 23 listopada 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania wniesienia aportem całego przedsiębiorstwa do spółki akcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 31 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania wniesienia aportem całego przedsiębiorstwa do spółki akcyjnej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 listopada 2011 r. (data wpływu 23 listopada 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 16 listopada 2011 r. nr IBPP3/443-987/11/AB, IBPBI/2/423-1332/11/MO, IBPBI/2/423-1333/11/MO, IBPBI/2/423-1332/11/MO, IBPBII/1/436-390/11/MZ, IBPBI/1/415-826/11/KB, IBPBI/1/415-961/11/KB.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą i prowadzi działalność gospodarczą wpisaną do ewidencji działalności gospodarczej osoby fizycznej. Ponieważ sytuacja rynkowa wymaga nowych inwestycji przedsiębiorca podjął decyzję o budowie nowej linii produkcyjnej taśmy aluminiowej. W związku z tym zwrócił się o kredyt inwestycyjny do banku. Bank ten podjął na komitecie kredytowym pozytywną decyzję o przyznaniu kredytu inwestycyjnego na budowę nowej linii, jednak warunkiem koniecznym uruchomienia tego kredytu ustanowił przekształcenie przedsiębiorstwa w spółkę prawa handlowego ze względu na czynnik ryzyka. W związku z tym właściciel rozważył rozwiązanie przekształcenia przedsiębiorstwa osoby fizycznej w spółkę prawa handlowego: przedsiębiorca może założyć spółkę akcyjną a następnie wnieść całe przedsiębiorstwo do spółki jako aport niepieniężny.

W uzupełnieniu z dnia 21 listopada 2011 r. Wnioskodawca wskazał, iż postawione pytanie nr 1 w zakresie podatku od towarów i usług dotyczy art. 6 pkt 1 oraz art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług. W art. 6 pkt 1 ustawy brak wskazania, że ustawa dotyczy czynności wniesienia aportu niepieniężnego w postaci całego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części do spółki akcyjnej. Stąd też wniosek, ze czynność ta nie spowoduje żadnych skutków po stronie przedsiębiorstwa osoby fizycznej w podatku VAT. Art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, który nakłada na nabywcę przedsiębiorstwa obowiązek dokonania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, również nie znajdzie tutaj zastosowania. Powodem tego jest to, że przedsiębiorstwo osoby fizycznej prowadzi sprzedaż opodatkowaną według stawki podstawowej i zakupy, z których odliczony został podatek VAT naliczony zostały wykorzystane w działalności opodatkowanej, jak również nowo powstała spółka akcyjna będzie prowadzić wyłącznie sprzedaż opodatkowaną według stawki podstawowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jakie skutki wywoła wniesienie całego przedsiębiorstwa do nowopowstałej spółki jako aportu niepieniężnego w podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie spowoduje skutków w podatku od towarów i usług, gdyż wniesienie aportem całego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest wyłączone poza zakres ustawy o VAT (art. 6 pkt 1). Wnoszący nie wykazuje tego zdarzenia gospodarczego w ewidencji VAT ani nie dokumentuje fakturą VAT (interpretacja indywidualna IPPP2/443/201/11-2/KOM z dnia 31 marca 2011 r.).

Nie znajdzie tutaj również zastosowania przepis art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, który nakłada na nabywcę przedsiębiorstwa obowiązek dokonania stosowanych korekt w zakresie podatku naliczonego. Przedsiębiorstwo osoby fizycznej prowadzi sprzedaż opodatkowaną według stawki podstawowej i zakupy, z których odliczony został podatek VAT naliczony zostały wykorzystane w działalności opodatkowanej. Nowo powstała spółka również będzie prowadzić wyłącznie sprzedaż podatkowaną według stawki podstawowej. Reasumując Wnioskodawca uważa, że zarówno nabywca (spółka akcyjna) jak i zbywca (osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą) przedsiębiorstwa jako całość w postaci aportu nie ma obowiązku korekty podatku naliczonego. Również sama czynność wniesienia całego przedsiębiorstwa w postaci aportu nie wywoła korekty podatku naliczonego (czynność nieobjęta ustawą o VAT). Ponadto celem dokonanych zakupów w ramach działalności przedsiębiorstwa osoby fizycznej było prowadzenie działalności gospodarczej opodatkowanej stawka podstawową, a nie zbycie przedsiębiorstwa poprzez przeniesienie go aportem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie bowiem do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem "transakcji zbycia". Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności w ramach których, następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia "przedsiębiorstwo", należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55#178; Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest przedsiębiorcą i prowadzi działalność gospodarczą wpisaną do ewidencji działalności gospodarczej osoby fizycznej. Wnioskodawca rozważa rozwiązanie przekształcenia przedsiębiorstwa osoby fizycznej w spółkę prawa handlowego: przedsiębiorca może założyć spółkę akcyjną a następnie wnieść całe przedsiębiorstwo do spółki jako aport niepieniężny.

Tak więc, mając na uwadze powyższe, oraz przepis art. 6 pkt 1 ustawy, zbycie całego przedsiębiorstwa w postaci aportu do spółki akcyjnej przez Wnioskodawcę będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego zauważyć należy co następuje:

W myśl art. 86 ust. 1 ww. ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy. I tak, w ust. 1 tego artykułu postanowiono, że po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego, zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego (...).

Stosownie do ust. 2 i 2a powołanego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do sytuacji przedstawionej we wniosku należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca dokona zbycia przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki akcyjnej, to czynność ta nie będzie wiązać się dla Wnioskodawcy z obowiązkiem korygowania podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu składników majątkowych wchodzących w jego skład.

Natomiast obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego od przekazanych w formie aportu składników majątkowych, na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zostanie przeniesiony na spółkę akcyjną, jako nabywcę przedsiębiorstwa. Jako, że składniki majątku, będące przedmiotem aportu były wykorzystywane do działalności opodatkowanej u Wnioskodawcy jak również do takiej działalności będą wykorzystywane w nowo powstałej Spółce akcyjnej obowiązek korekty nie wystąpi zarówno po stronie Wnioskodawcy jak i po stronie powstałej spółki akcyjnej.

Wobec powyższego stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pyt. nr 1 dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych oraz od osób prawnych, podatku od czynności cywilno-prawnych a także w zakresie pytania nr 2 została zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.