IBPP3/443-961/09/PH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2009 r. (data wpływu 15 grudnia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lutego 2010 r. (data wpływu 16 lutego 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości dokumentowania kosztów związanych z wynajmem lokalu - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 grudnia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości dokumentowania kosztów związanych z wynajmem lokalu.Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 lutego 2010 r. (data wpływu 16 lutego 2010 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 1 lutego 2010 r.), znak: IBPP3/443-961/09/PH.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT i właścicielem lokalu, który zakupił na cele związane z działalnością gospodarczą i wynajął innej spółce - również podatnikowi VAT. Lokalem, który jest własnością Wnioskodawcy zarządza wspólnota mieszkaniowa, która obciąża Wnioskodawcę opłatami zaliczkowymi za koszty świadczeń (co., wywóz śmieci, zimną wodę), fundusz remontowy i eksploatację. Obciążenie to następuje na podstawie zestawienia opłat wystawianego przez wspólnotę w comiesięcznym wykazie. Zgodnie z umową najmu najemca oprócz kosztów samego czynszu ma ponosić także koszty mediów i pozostałych opłat (w tym także podatku od nieruchomości), które mają być refakturowane. Niestety wspólnota nie jest podatnikiem VAT i w tym zakresie nie może wystawiać faktur VAT, dlatego też Wnioskodawca jako że staje się tu świadczącym usługę wystawia faktury za opisane wcześniej opłaty, traktując jako podstawę opodatkowania wartość znajdującą się na wykazie od wspólnoty. Do zaliczki na eksploatację, centralne ogrzewanie oraz fundusz remontowy Wnioskodawca nalicza stawkę 22% VAT, do wywozu śmieci oraz zaliczki na zimną wodę i kanalizację - 7% VAT. Należny podatek od nieruchomości, w kwocie przypadającej na dany miesiąc również właściciel traktuje jako podstawę opodatkowania, do której dolicza podatek w wysokości 22% VAT.

Ponadto z uzupełnienia wniosku z dnia 5 lutego 2010 r. wynika, iż:

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, sposób w jaki obciąża najemcę jest właściwy. Podstawy opodatkowania ustala zgodnie z wykazem od wspólnoty, a stawki VAT zgodnie do obowiązującej ustawy o VAT. Podatek od nieruchomości fakturowany jest stawką 22% jako element czynszu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem VAT i właścicielem lokalu, który zakupił na cele związane z działalnością gospodarczą i wynajął innej spółce - również podatnikowi VAT. Lokalem, który jest własnością Wnioskodawcy zarządza wspólnota mieszkaniowa, która obciąża Wnioskodawcę opłatami zaliczkowymi za koszty świadczeń (co., wywóz śmieci, zimną wodę), fundusz remontowy i eksploatację. Obciążenie to następuje na podstawie zestawienia opłat wystawianego przez wspólnotę w comiesięcznym wykazie. Zgodnie z umową najmu najemca oprócz kosztów samego czynszu ma ponosić także koszty mediów i pozostałych opłat (w tym także podatku od nieruchomości), które mają być refakturowane. Niestety wspólnota mieszkaniowa nie jest podatnikiem VAT i w tym zakresie nie może wystawiać faktur VAT, dlatego też Wnioskodawca jako że staje się tu świadczącym usługę wystawia faktury za opisane wcześniej opłaty, traktując jako podstawę opodatkowania wartość znajdującą się na wykazie od wspólnoty. Do zaliczki na eksploatację, centralne ogrzewanie oraz fundusz remontowy Wnioskodawca nalicza stawkę 22% VAT, do wywozu śmieci oraz zaliczki na zimną wodę i kanalizację - 7% VAT. Należny podatek od nieruchomości, w kwocie przypadającej na dany miesiąc traktuje jako podstawę opodatkowania, do której dolicza podatek w wysokości 22% VAT.

Ponadto z uzupełnienia wniosku z dnia 5 lutego 2010 r. wynika, iż:

W świetle powyższego należy zauważyć, iż umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeksu cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym - jak wynika z § 2 tego samego artykułu - czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

A zatem umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu użytkowego przez jego najemcę. Podstawową usługą świadczoną na rzecz najemcy jest natomiast usługa najmu. W przypadku najmu lokali użytkowych ustawodawca nie zdefiniował jakie koszty wynajmującego mieszczą się w pojęciu "czynszu", a obciążenie nimi najemcy zależy wyłącznie od zawartej umowy.

W niniejszej sprawie zastosowanie będzie miał przepis art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, definiujący podstawę opodatkowania i obrót. Stosownie do powyższego przepisu podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Na podstawie art. 2 pkt 22 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Obrotem są zatem kwoty należne z tytułu tych czynności opodatkowanych, które wykonywane są przez podatnika.

Zgodnie z wolą ustawodawcy kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Pojęcie kwoty należnej (obrotu) z tytułu sprzedaży należy łączyć z pojęciem wynagrodzenia czy zapłaty, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. Uregulowanie wynikające z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi odpowiednik art. 73 (Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw. Przepis art. 73 Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, a ustawodawca polski stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Mimo różnic w nazewnictwie należy uznać, że pojęcia te sobie odpowiadają.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, opłaty i podobne należności z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Ustawa o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. nie zawiera odrębnego uregulowania stanowiącego odpowiednik art. 73 lub 78 Dyrektywy. Ustawodawca krajowy nie sprecyzował, jakie elementy należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania, tak jak to uczynił ustawodawca wspólnotowy, uznając za wystarczające wskazanie ogólnej definicji podstawy opodatkowania. Nie oznacza to jednak, jakoby wszelkich dodatkowych kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług nie należało uwzględniać w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jak już powyżej wskazano, ogólne określenie podstawy opodatkowania w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług odpowiada uregulowaniu wspólnotowemu z art. 73 i 78 Dyrektywy. W konsekwencji zapis ten winien stanowić wskazówkę interpretacyjną przy dokonywaniu wykładni polskich przepisów regulujących ustalanie podstawy opodatkowania.

Wykładnia art. 29 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem treści unormowań Dyrektywy jest w pełni uzasadniona i zapewnia prawidłową interpretację tego przepisu.

Jeżeli zatem z zawartej umowy najmu, jak wskazał Wnioskodawca, wynika, że najemca oprócz kosztów samego czynszu ma ponosić także koszty mediów i pozostałych opłat, w tym także podatku od nieruchomości, oznacza to, że do podstawy opodatkowania winny być wliczane także koszty dodatkowe bezpośrednio związane z zasadniczą usługą najmu tj. koszty mediów i pozostałych opłat, w tym również podatku od nieruchomości, którymi Wnioskodawca obciąża najemcę w związku ze świadczeniem usługi najmu.

Mając na uwadze, że jeżeli dwa lub więcej świadczenia dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, które są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter - należy traktować jako jednolite świadczenie, to należy uznać, że mamy do czynienia z jedną usługą najmu lokalu użytkowego, do której podstawy opodatkowania należy jako wynagrodzenie zaliczyć również zwrot kosztów za tzw. media (centralne ogrzewanie, wywóz śmieci, zimna woda i kanalizacja) oraz za podatek od nieruchomości, zaliczkę za eksploatację lokalu oraz wpłaty na fundusz remontowy i zastosować jednolitą stawkę podatku w wysokości 22%.

Świadczenia te są bowiem nierozerwalnie związane z usługą najmu jako konieczne do korzystania z lokalu lecz mające w stosunku do niej charakter poboczny. Jak wskazano wyżej, wynika to z treści art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowiącego, że podstawą opodatkowania jest obrót. Zaś obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje" całość świadczenia należnego od nabywcy. W związku z powyższym kwota należna obejmuje wszystkie koszty związane z usługą najmu, kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy.

Zatem w ocenie organu nie można sztucznie wyodrębniać z jednej kompleksowej usługi jaką jest usługa najmu lokalu użytkowego, pewnych czynności tylko w tym celu, aby opodatkować je (poprzez refakturowanie) na korzystnych zasadach. Do takiego-postępowania nie uprawniają cyt. wyżej przepisy definiujące podstawę opodatkowania i obrót. W przypadku gdy dany podmiot świadczy usługę o charakterze kompleksowym, lecz stanowiącą w istocie jedno, niepodzielne świadczenie, to wówczas nie jest dopuszczalne dzielenie tej usługi na części i dokonywanie refakturowania jej poszczególnych elementów.

W świetle powyższych przepisów, stwierdzić należy, iż w przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego Wnioskodawca winien wystawiać najemcy fakturę VAT ze stawką 22%, przy czym podstawa opodatkowania powinna obejmować wszystkie związane z tytułem najmu opłaty: podatek od nieruchomości, koszty eksploatacji, centralnego ogrzewania, fundusz remontowy, opłaty za wywóz śmieci, zimną wodę i kanalizacją.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.